pwc türkiye. tüm hakları saklıdır. bu belgede “pwc” ibaresi, her … · finansal araçlar...

PwC 0

Finansal Raporlama Standardı ve

© 2018 PwC Türkiye. Tüm hakları saklıdır. Bu belgede “PwC” ibaresi, her bir üye şirketinin ayrı birer tüzel kişilik olduğu PricewaterhouseCoopers International Limited’in bir üye şirketi olan PwC Türkiye’yi ifade etmektedir. “PwC Türkiye”, PwC Bağımsız Denetim ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik A.Ş., PwC Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş. ve PwC Danışmanlık Hizmetleri A.Ş. ticari unvanları ile Türkiye'de kurulmuş tüzel kişiliklerden oluşan PwC Türkiye organizasyonunu ifade ve temsil etmektedir.

© 2018 PwC Türkiye. Tüm hakları saklıdır. Bu belgede “PwC” ibaresi, her bir üye şirketinin ayrı birer tüzel kişilik olduğu PricewaterhouseCoopers International Limited’in bir üye şirketi olan PwC Türkiye’yi ifade etmektedir. “PwC Türkiye”, PwC Bağımsız Denetim ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik A.Ş., PwC Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş. ve PwC Danışmanlık Hizmetleri A.Ş. ticari unvanları ile Türkiye'de kurulmuş tüzel kişiliklerden oluşan PwC Türkiye organizasyonunu ifade ve temsil etmektedir.

Bu yayın Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS) ve Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TFRS) arasındaki temel farkları ve benzerlikleri özetlemek, BOBİ FRS’yi genel hatlarıyla tanıtmak amacıyla hazırlanmıştır. Temel farklılıklara ve benzerliklere vurgu yapan bu yayın, şirketlerin bu raporlama çerçevesinin uygulamasına ilişkin tüm hususları ve şirketlerin kendi şartları özelinde uygulamalara yer vermez ve bir uygulama rehberi olarak hazırlanmamıştır.

UFRS DANIŞMANLIĞI HİZMETLERİ PwC Türkiye

Bu içerik yalnızca genel bilgilendirme amacıyla hazırlanmıştır ve profesyonel danışmanların görüşleri yerine kullanılmamalıdır. Profesyonel tavsiye almaksızın sadece bu yayında yer alan bilgilere göre hareket etmeniz önerilmez ve bu bilgilere dayalı olarak kişi ve kurumların eylemi veya ihmali nedeniyle PwC Türkiye ve çalışanları sorumlu tutulamaz.

PwC Hakkında

Bu yayında PwC ifadesi PwC ağının üye şirketi olan PwC Türkiye’yi veya PwC ağını ifade etmektedir. PwC ağının her üye şirketi bağımsız tüzel kişiliktir.

PwC kurumlara ve bireylere aradıkları değeri yaratmaları için yardım eder. 157 ülkede, kaliteli denetim, vergi ve danışmanlık hizmeti sunmaya adanmış 195.090’dan fazla çalışandan oluşan bir şirketler ağıdır. Daha fazlası için lütfen www.pwc.com ve www.pwc.com.tr adreslerini ziyaret edin.

http://www.pwc.com/

2. Gelir tablosu ve ilgili notlar 14-20

Hasılat 14-15

Gelir Üzerinden Alınan Vergiler 16-20

Büyük Ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı ve Türkiye Finansal Raporlama Standartları Benzerlikler ve Farklar

3. Bilanço ve ilgili notlar 21-54

Stoklar 21-23

Tarımsal Faaliyetler 24-26

Finansal Araçlar ve Özkaynaklar 26-33

Maddi ve Maddi Olmayan Duran Varlıklar 33-40

Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller 41

Kiralama İşlemleri 42-46

Maden Kaynaklarının Aranması ve Değerlendirilmesi 47

Devlet Teşvikleri 48-49

Borçlanma Maliyetleri 49

Karşılıklar, Şarta Bağlı Yükümlülükler ve Şarta Bağlı Varlıklar 50-52

Varlıklarda Değer Düşüklüğü 53-53

5.Diğer bilgiler 65

Raporlama Döneminden Sonraki Olaylar 65

Ara dönem Finansal Raporlama 65

1.Genel Hususlar 1-13 Kavramsal Çerçeve ve Finansal Tablolar 1-2

Geçiş Hükümleri ve İlk Uygulama 2-4

Finansal Tabloların Sunumuna İlişkin Genel Hükümler 4-6

Muhasebe Politikaları, Tahminler ve Yanlışlıklar 7

Nakit Akış Tablosu 8-9

Finansal Tablolara İlişkin Dipnotlar 10

Yabancı Para İşlemleri 11-12

Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama 13

4. Konsolide finansal tablolar 55-64

Konsolide Finansal Tablolar 55-58

İştiraklerdeki Yatırımlar 58-61

Müşterek Girişimlerdeki Yatırımlar 61

İş Birleşmeleri 62-64

Giriş Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı (BOBİ FRS), bağımsız denetime tabi olup tam

set Türkiye Muhasebe Standartlarını (TMS) uygulamayan işletmelerin finansal tablolarında uygulayacakları

finansal raporlama çerçevesidir. Kamu Gözetimi Kurumu TMS uygulama kapsamını bağımsız denetim

kapsamından ayrıştırarak diğer ülke uygulamaları gibi TMS uygulama kapsamını genel olarak Kamu Yararını

İlgilendiren Kuruluş (KAYİK)’lerle sınırlandırmıştır. TMS uygulamayan işletmelerin finansal tablolarında

uygulayacakları raporlama çerçevesi daha önce Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği (MSUGT) ve ilave

bir tebliğ ile KGK tarafından belirlenmiş ancak MSUGT’larda bazı kalemlere ilişkin değerleme hükümlerine yer

verilmemiş olması, değerleme hükümlerinin ihtiyari bırakılmış olması veya öngörülen değerleme hükümlerinin

uygulanma şekline ilişkin esasların açıklanmamış olması sebebiyle finansal tabloların karşılaştırılabilir, gerçeğe

ve ihtiyaca uygun sunumunu sağlama amacıyla bu finansal raporlama çerçevesi BOBİ FRS hazırlanmıştır.

Bu raporlama çerçevesinin hazırlanması aşamasında 2013/34 No’lu Avrupa Birliği Muhasebe Direktifi, Birleşik

Krallık ve İrlanda Cumhuriyetinde Geçerli Finansal Raporlama Standardı (FRS 102) referans alınmıştır.

Bu yayın ise TMS’ler ve BOBİ FRS’nin ortak özelliklerini ve temel farklarını ortaya koymak amacıyla

hazırlanmıştır.

Burak Özpoyraz

UFRS Danışmanlığı Hizmetleri Lideri

PwC Türkiye

İstanbul, Eylül 2018

Benzerlikler ve farklar

1. Genel Hususlar

PwC 1

Kavramsal Çerçeve ve Finansal Tablolar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 1 BOBİ FRS TFRS

Kapsam Büyük ve Orta Boy İşletmeler için Finansal

Raporlama Standardı (BOBİ FRS), bağımsız denetime tâbi olup Türkiye Finansal Raporlama

Standartlarını (TFRS) uygulamayan işletmelerin

uygulayacakları finansal raporlama çerçevesidir.

Tüm şirketlerde uygulanabilirdir.

Tanımlar

Varlıklar Varlıklar, geçmişte meydana gelen olaylar

sonucunda ortaya çıkan ve hâlihazırda işletmenin kontrolünde olup gelecekte işletmeye ekonomik

fayda sağlaması beklenen değerlerdir (BOBİ FRS

1.31).

TFRS ile aynıdır (TFRS Kavramsal

Çerçevesi 4.4a).

Yükümlülükler Yükümlülükler, geçmişte meydana gelen

olaylardan kaynaklanan ve ödenmesi/ifası

durumunda ekonomik fayda içeren değerlerin

işletmeden çıkışına neden olacak mevcut

mükellefiyetlerdir. (BOBİ FRS 1.32).


Çerçevesi 4.4b).

Özkaynaklar Özkaynaklar, işletme varlıklarından işletmeye ait tüm yükümlülüklerin indirilmesi sonucunda

geriye kalan paylardır. (BOBİ FRS 1.37).


Çerçevesi 4.4c).

Gelir Gelirler; ortakların yaptığı katkılar hariç olmak üzere, varlık girişi veya varlıkların değerinde artış

ya da yükümlülüklerde azalma şeklinde

özkaynaklarda raporlama dönemi boyunca

meydana gelen artıştır (BOBİ FRS 1.48).


Çerçevesi 4.29-4.32).

Gider Giderler, ortaklara yapılan dağıtımlar hariç

olmak üzere, varlık çıkışı veya varlıkların değerinde azalış ya da yükümlülüklerde artış

şeklinde özkaynaklarda raporlama dönemi

boyunca meydana gelen azalıştır (BOBİ FRS

1.49).


Çerçevesi 4.33-4.35).

Kalemlerin finansal

tablolarda

muhasebeleştirilmesi

Varlık, yükümlülük, gelir ve gider tanımını

karşılayan bir kalem, ancak aşağıdaki ölçütleri sağlaması halinde finansal durum tablosunda ya

da kar veya zarar tablosunda gösterilir:

a) İlgili kaleme ilişkin gelecekteki ekonomik

yararların işletmeye akışının veya işletmeden

çıkışının muhtemel olması ve

b) Maliyetinin veya değerinin güvenilir olarak

ölçülebilmesi (BOBİ FRS 1.33, 1.50).

TFRS ile benzerdir, ancak TFRS

Kavramsal Çerçevesi daha detaylı rehberlik içerir, gelecekteki ekonomik

yarar olasılığı gibi konuları açıklığa

kavuşturur (TFRS Kavramsal Çerçevesi 4.37-

4.53).


1. Genel Hususlar

PwC 2

BOBİ FRS TFRS Kavramlar ve temel prensipler

Ölçüm esasları Bu Standartlarda birçok varlık ve yükümlülük için

kullanılacak ölçüm esadı belirlenmektedir. Bu standartta gerçeğe uygun değer gibi başka bir ölçüm

esası belirlenmediği sürece, varlık ve yükümlülükler ilk

kayda almada maliyet bedeliyle (tarihi maliyet)ölçülür.

(BOBİ FRS 1.34).

TFRS ile aynıdır

(TFRS Kavramsal Çerçevesi 4.54,

4.56).

Genel ilkeler İşletmenin sürekliliği: Finansal tablolar işletmenin

sürekliliği ve öngörülebilir bir gelecekte de faaliyetlerini sürdüreceği varsayımına dayanılarak

hazırlanır. Aksi durumlarda finansal tabloların

hazırlanmasında hangi esasın kullanıldığı ve işletmenin sürekliliği varsayımının neden gerçli

olmadığı dipnotlarda açıklanır.

(BOBİ FRS 1.14, 1.15).

Tahakkuk Esası: Nakit akış tablosu hariç, tüm finansal

tablolar muhasebenin tahakkuk esasına göre düzenlenir. Tahakkuk esası, nakit girişleri ve

ödemelerin farklı bir dönemde gerçekleşmiş olmasına

bakılmaksızın, işlem ve olayların işletmenin ekonomik varlık ve kaynaklarına etkilerinin gerçekleştiği zaman

finansal tablolarda gösterilmesini gerektirir (BOBİ FRS

1.16).

TFRS ile aynıdır

(TFRS Kavramsal Çerçevesi 4.1,

4.37).

Finansal Bilginin

Niteliksel

Özellikleri

Finansal bilginin özellikleri: ihtiyaca uygunluk,

önemlilik, gerçeğe uygun sunum, anlaşılabilirlik,

karşılaştırılabilirlik, doğrulanabilirlik, anlaşılabilirlik

ve zamanında sunumdur (BOBİ FRS 1.7-1.26).

Finansal bilginin özellikleri:

ihtiyaca uygunluk, gerçeğe uygun

sunumdur. Önemlilik ihtiyaca uygunluk özelliğinin altında

destekleyici bir niteliktir.

Karşılaştırılabilirlik, doğrulanabilirlik, zamanında

sunum ve anlaşılabilirlik ihtiyaca

uygun ve gerçeğe uygun bir şekilde sunulan bilginin faydasını arttıran

niteliksel özelliklerdir

(TFRS Kavramsal Çerçevesi

NÖ 19-NÖ 32).

Netleştirme

(Mahsup yasağı)

Bu düzenlemeyle zorunlu tutulan veya izin verilen

hâller dışında, varlık ve yükümlülükler veya gelir ve giderler birbirleriyle netleştirilemez

(BOBİ FRS 1.21).

TFRS ile aynıdır (TMS 1 32).

Geçiş Hükümleri ve İlk Uygulama - BOBİ FRS referansı: Bölüm 27

Bu bölüm, daha önce TFRS’ye, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine ya da başka bir finansal raporlama çerçevesine göre finansal tablo hazırlamış ya da daha önce ortaklarına veya diğer dış kullanıcılara finansal tablolarını sunmamış olan işletmelerin BOBİ FRS’ye göre ilk kez hazırladığı finansal tablolara uygulanır.

Daha önce TFRS’yi uygulayan işletmeler hariç olmak üzere, BOBİ FRS’yi ilk kez uygulayan bir işletmenin geçmiş dönem veya dönemlere ait karşılaştırmalı finansal tablolarını hazırlaması gerekmez. Bu muafiyetten yararlanan işletmeler cari raporlama dönemine ait finansal tabloları ile birlikte cari raporlama döneminin başlangıcına ait Finansal Durum Tablosunu (açılış Finansal Durum Tablosunu) BOBİ FRS’ye göre hazırlar ve cari raporlama döneminin başlangıcı BOBİ FRS’ye geçiş tarihi olarak dikkate alınır. Önceki finansal raporlama çerçevesine göre düzenlenen geçmiş dönem veya dönemlere ait finansal tablolar karşılaştırmalı finansal tablolar olarak sunulamaz.

Bununla birlikte belirtilen muafiyetten yararlanmak istemeyen işletmeler geçmiş dönem veya dönemlere ait karşılaştırmalı finansal tablolarını da BOBİ FRS’ye uygun bir şekilde hazırlar. Bu durumda ayrıca işletme karşılaştırmalı olarak sunduğu en erken dönemin başlangıcına ait Finansal Durum Tablosunu (açılış Finansal Durum Tablosunu) da hazırlar ve söz konusu dönemin başlangıcı BOBİ FRS’ye geçiş tarihi olarak dikkate alınır.


1. Genel Hususlar

PwC 3

BOBİ FRS TFRS

İlk geçiş uygulamaları Bu düzenlemenin ilk kez uygulandığı

finansal tablolar, ilk kez bu düzenlemeye uygun olarak düzenlenen ve üzerlerinde bu

düzenlemeyle uyumlu olduğunun açık ve

koşulsuz olarak belirtildiği yıllık finansal

tablolardır (BOBİ FRS 27.1).

TFRS ile benzerdir (TFRS 1.3, Ek

A).

Karşılaştırmalı

finansal tablolar ve

geçiş tarihi

Bu düzenlemeye geçilen cari hesap

döneminin başlangıcı bu düzenlemeye geçiş tarihi olarak dikkate alınır (BOBİ FRS

27.1).

Daha önce TFRS’yi uygulayan işletmeler

hariç olmak üzere, bu Standardı ilk kez

uygulayan bir işletmenin geçmiş dönem veya dönemlere ait karşılaştırmalı finansal

tablolarını hazırlaması gerekmez

(BOBİ FRS 27.3).

TFRS’nin ilk kez uygulandığı

finansal tablolarda, TFRS’ler çerçevesinde tam karşılaştırmalı

bilgi sunulan en erken dönemin

başlangıcı TFRS’ye geçiş tarihidir

(TFRS 1, Ek A).

Kıdem tazminatı

uygulamaları

Kıdem tazminatı yükümlülüğünü bu

Standartla birlikte ilk defa finansal

tablolarına yansıtacak olan işletmeler geçiş tarihinden önceki raporlama dönemlerine

ilişkin toplam kıdem tazminatı tutarlarını

on yılı geçmemek üzere eşit tutarlarla geçmiş yıllar karları/zararları kalemine

yansıtır (BOBİ FRS 27.8).

TFRS’den farklıdır. TFRS’ye ilk

geçişte TMS 19 hükümleri

uygulanır (TFRS 1 39L, TMS 19).

Mutabakat Bu düzenlemelerin ilk uygulandığı tarihte finansal tablolara eklenecek mutabakatlar

ve açıklamalar şunlardır:

• her bir muhasebe politikasındaki

değişikliğin niteliği

• bu düzenlemeye geçmeden önceki finansal raporlama çerçevesine göre

belirlenen özkaynak tutarı ile bu

düzenlemeye göre belirlenen özkaynak

tutarı arasındaki mutabakat,

• önceki finansal raporlama çerçevesine

göre hazırlanmış en son yıllık finansal

tablolardaki kâr veya zarar tutarı ile

aynı dönem için bu düzenlemeye göre tespit edilmiş kâr veya zarar tutarı

arasındaki mutabakat,

• önceki finansal raporlama çerçevesi

uygulanırken yapılmış olan yanlışlıkların farkına varıldığı

durumlarda, yapılacak olan

mutabakatlarda, hata düzeltmeleri mümkün olduğu ölçüde muhasebe

politikalarındaki değişikliklerden

ayrıştırılır.(BOBİ FRS 27.14, 15).

TFRS ile benzerdir (TFRS 1 24 a, b). TFRS’de ilave olarak TMS 36

“Varlıklarda Değer Düşüklüğü”

standardına göre değer düşüklüğüne ilişkin açıklamalar

yapılmalıdır (TFRS 1 24 c).

Zorunlu Muafiyetler

(Bazı Hükümlerin Geriye

Dönük

Uygulanmamasını

Öngören Muafiyetler)

Bu düzenlemeye ilk geçişte geçmiş

dönemlerde aşağıdaki maddelere ilişkin

değişiklik yapılmaması gerekmektedir:

• finansal varlıkların ve finansal

yükümlülüklerin finansal tablo dışı

bırakılması,

• muhasebe tahminleri,

• kontrol gücü olmayan payların ölçümü,

• devletten alınan krediler(BOBİ FRS

27.10).

TFRS’ye ilk geçişte benzer

muafiyetler mevcuttur. Bunun

yanısıra gömülü türev araçlar, riskten korunma muhasebesi ve

finansal araçlarda değer

düşüklüğü gibi ilave konular

vardır

(TFRS 1, EK B).


1. Genel Hususlar

PwC 4

BOBİ FRS TFRS

Seçimlik Muafiyetler Bu düzenlemeye ilk geçişte geçmiş dönemlerde aşağıdaki maddelere ilişkin

değişiklik yapılıp yapılmaması seçimliktir

(BOBİ FRS 27.11):

işletme birleşmeleri,

iştirak ve iş ortaklıklarına özkaynak

yönteminin uygulanması,

iştirak, iş ortaklığı ve bağlı ortaklıkların

maliyet yöntemiyle ölçümü,

maddi duran varlıklar, yatırım amaçlı gayrimenkuller ve maddi olmayan

duran varlıklar için tahmini maliyet

olarak gerçeğe uygun değerin ve yeniden değerleme sonucunda bulunan

tutarın ikame maliyet olarak kullanımı,

belirli bir olay sonucu tespit edilmiş olan gerçeğe uygun değerin ikame

maliyet olarak kullanımı,

dönüştürülebilir yükümlülük veya

benzeri bileşik finansal araçlar,

ertelenmiş verginin hesaplanması.

TFRS’lere geçişte bunlara benzer birçok geçiş kolaylığı

bulunmaktadır, bunlardan farklı

olarak ertelenmiş vergi muafiyeti bulunmamaktadır. Bunlara ek

olarak ise aşağıdaki muafiyetler

mevcuttur (TFRS 1, EK C, D),

bunlardan bazıları:

sigorta sözleşmeleri,

çalışan hakları yükümlülükleri,

önceden muhasebeleştirilmiş

finansal araçların

sınıflanması,

ilk muhasebeleştirmede

finansal varlık ve

yükümlülüklerin gerçeğe

uygun değer ölçümleri,

iştirak, bağlı ortaklık ve iş

ortaklıklarındaki yatırımlar

için geçiş tarihi,

borçlanma maliyetleri,

müşterilerden varlık

transferleri,

birikimli çevrim farkları

kiralama işlemleri.

Finansal Tabloların Sunumuna İlişkin Genel Hükümler - BOBİ FRS referansı: Bölüm 1 BOBİ FRS Bölüm 1, kavramsal çerçevenin yanı sıra TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu Standardı’nın esaslarını da içermektedir. Bu esaslar finansal tabloların yapısını ve azami sunulması gereken kalemlerin neler olduğunu belirler. BOBİ FRS TFRS

Genel gereklilikler

Uyum İşletmeler finansal tablolarının bu düzenleme hükümleriyle tam olarak

uyumlu olduğunu açık bir şekilde

dipnotlarında belirtir. (BOBİ FRS 1.4)

TFRS ile aynıdır. (TMS 1 16)

İşletmenin sürekliliği Finansal tablolar işletmenin sürekliliği ve

öngörülebilir bir gelecekte de faaliyetlerini

sürdüreceği varsayımına dayanılarak hazırlanır. Bu durumda, işletmenin tasfiye

veya ticari faaliyetlerine son verme

niyetinin ya da zorunluluğunun bulunmadığı varsayılır. Bu tür bir niyet

veya gerekliliğin bulunması durumunda

finansal tablolar farklı bir esasta hazırlanır. Bu durumda işletmenin sürekliliği

varsayımının kullanılmadığı, finansal

tabloların hazırlanmasında hangi esasın kullanıldığı ve işletmenin sürekliliği

varsayımının neden geçerli olmadığı

dipnotlarda açıklanır. (BOBİ FRS 1.14, 1.15)

TFRS ile aynıdır. (TMS 1 25, 26)


1. Genel Hususlar

PwC 5

BOBİ FRS TFRS

Standartların

uygulanmaması

BOBİ FRS’nin herhangi bir hükmünün

uygulanmasının gerçeğe uygun sunum amacıyla çelişki yaratacak şekilde yanlış

bir uygulamaya yol açacağının

düşünüldüğü çok nadir durumlarda, söz konusu hüküm uygulanmaz. Bu durumda

dipnotlarda nedenleri ve finansal tablolara

etkileriyle birlikte açıklanır (BOBİ FRS

1.6).

TFRS ile aynıdır (TMS 1 20, 21).

Karşılaştırmalı bilgi Aksine bir hüküm bulunmadıkça, cari

dönem finansal tablolarında yer alan tutarların tamamının önceki döneme

ilişkin tutarlarla birlikte karşılaştırmalı

olarak raporlanması gerekir. Cari dönem finansal tablolarının anlaşılması açısından

gerekli olduğu durumlarda, dipnotlarda yer

alan tanımlayıcı/açıklayıcı nitelikte bilgiler

için de karşılaştırmalı bilgi verilir. Bu

çerçevede her birinden en az iki raporlama

dönemini kapsayacak şekilde finansal durum tablosu, kâr veya zarar tablosu,

nakit akış tablosu, özkaynaklar değişim

tablosu ve bunlara ilişkin dipnotlar sunulur

(BOBİ FRS 1.23, 24, 25).


Bilanço

(Finansal Durum Tablosu)

Genel Finansal durum tablosu kısa vade-uzun

vade ayrımı yapılarak sunulur. Finansal durum tablosu, konsolide olmayan finansal

tablolar hazırlayan işletmeler tarafından

BOBİ FRS Ek 1’deki örneğe, konsolide finansal tablolar hazırlayan işletmeler

tarafından ise Ek 5’teki örneğe uygun

olarak hazırlanır (BOBİ FRS.1.38). Ek 1 ya da Ek 5’teki örneğe bağlı kalınmak şartıyla,

finansal tablo kullanıcılarının dikkatine

sunulması düşünülen alt kalemlere, alt toplamlara ve yeni kalemlere yer verilebilir

(BOBİ FRS 1.39).

TFRS’de belirlenmiş bir bilanço

formatı bulunmamakla birlikte, bilançoda bulunması gereken

asgari kalemler belirtilmiştir (TMS

1 54).

Benzer şekilde finansal durumun

ihtiyaca uygun olması durumunda

belirlenmiş niteliklere uygun olarak finansal durum tablosuna ek

kalemler, başlıklar ve ara toplamlar

sunulur. (TMS 1 55, 55A)

Uzun vade ve kısa

vade ayrımı, varlıklar

Bir varlık şu özelliklere sahipse dönen

varlık olarak sınıflandırılır:

normal faaliyet döngüsü içinde

satılması ya da elden çıkarılması

bekleniyorsa,

Esas olarak ticari amaçla elde

tutuluyorsa,

bilanço tarihinden itibaren 12 ay içinde

paraya çevrilmesi bekleniyorsa,

nakit veya nakit benzeri olması

durumunda.

Diğer tüm varlıklar duran varlık olarak

sınıflandırılır (BOBİ FRS 1.41).



1. Genel Hususlar

PwC 6

BOBİ FRS TFRS

Uzun vade ve kısa

vade ayrımı,

yükümlülükler

Aşağıdaki özelliklerden herhangi birini

taşıyan borçlar, kısa vadeli olarak

sınıflandırılır:

normal faaliyet döngüsü içinde

ödenmesinin beklenmesi,

öncelikle ticari amaçla elde tutulması,

bilanço tarihinden itibaren 12 ay içinde

ödenecek olması veya,

ödenmesinin raporlama tarihinden

itibaren en az on iki ay süreyle

ertelenebilmesine yönelik koşulsuz bir

hakkın mevcut olmaması

Diğer tüm yükümlülükler uzun vadeli

olarak sınıflandırılır. (BOBİ FRS 1.44)


Kâr veya zarar Tablosu

Genel Kâr veya Zarar Tablosu, konsolide olmayan

finansal tablolar hazırlayan işletmeler

tarafından BOBİ FRS Ek 2’deki örneğe,

konsolide finansal tablolar hazırlayan

işletmeler tarafından ise Ek 6’daki örneğe uygun olarak hazırlanır. Ek 2’deki ya da Ek

6’daki örneğe bağlı kalınmak şartıyla,

finansal tablo kullanıcılarının dikkatine sunulması düşünülen alt kalemlere, alt

toplamlara ve ilave kalemlere yer verilebilir.

(BOBİ FRS 1.51, 52)

TFRS’lerde işletmeler ayrı bir kâr

veya zarar ve diğer kapsamlı gelir

tablosu ya da kapsamlı gelir

tablosu sunmakla yükümlüdür

fakat sunuma ilişkin belli bir format olmamasına karşın asgari

yer alacak kalemler belirlenmiştir

(TMS 1 81-83). Ayrıca işletmeler hangisi güvenilir ve daha tutarlı

bilgi sağlıyorsa, giderlerin işletme

içindeki fonksiyonunda veya çeşidine dayanan, bir gruplama

kullanarak kar ya da zararda

muhasebeleştirilen giderlerin

analizini sunar (TMS 1 99).

Özkaynaklar değişim

tablosu

Özkaynak Değişim Tablosunda, özkaynak

kalemlerinde asgari olarak bazı hususlardan kaynaklanan artış ve

azalışların ayrı olarak gösterilmesi

zorunludur. Özkaynak Değişim Tablosu, konsolide olmayan finansal tablolar

hazırlayan işletmeler tarafından Ek 3’teki

örneğe, konsolide finansal tablolar hazırlayan işletmeler tarafından ise Ek

7’deki örneğe uygun olarak hazırlanır.

Örneklerde yer alan biçimsel yapıya uygun olmak şartıyla işletmelerin Özkaynak

Değişim Tablolarını istenilen ayrıntıda

hazırlamaları mümkündür.

(BOBİ FRS 1.55, 56)

TFRS’ler ile benzerdir, ancak

TFRS’lerde kapsamlı gelir unsurları da sunum öğeleri

arasında yer aldığı için farklılıklar

mevcuttur (TMS1 106).


1. Genel Hususlar

PwC 7

Muhasebe Politikaları, Tahminler ve Yanlışlıklar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 3 Bu bölümde, muhasebe politikalarının seçimi, uygulanması ve değiştirilmesi ile muhasebe tahminlerindeki değişikliklere ve yanlışlıkların düzeltilmesine ilişkin hükümler düzenlenmektedir.

BOBİ FRS TFRS

Muhasebe politikalarının seçimi

ve diğer

rehberliklerin

hiyerarşisi

Muhasebe politikaları, finansal tabloların hazırlanması ve sunulmasında işletmeler

tarafından kullanılan belirli ilkeler, esaslar,

gelenekler, kurallar ve uygulamaları ifade

eder. (BOBİ FRS 3.2)

Bu Standart, herhangi bir işlem veya olaya uygulanacak bir muhasebe politikası

öngörmemişse, işletme söz konusu işlem ve

olaya uygulanacak muhasebe politikasını kendi takdirini kullanarak belirler. Bu

durumda işletme, “Kavramsal Çerçeve ve

Finansal Tablolar ”bölümünde düzenlenen faydalı finansal bilginin özelliklerini taşıyan

bilgiler sağlayan ve kendi şartlarına en

uygun olan muhasebe politikasını belirler. (BOBİ FRS 3.4) İşletme, kendi takdirini

kullanarak muhasebe politikası belirlerken

sırasıyla aşağıdaki kaynakların

uygulanabilirliğini dikkate alır:

a) Benzer veya ilişkili konularla ilgili bu

Standartta yer alan hükümler ve

b) “Kavramsal Çerçeve ve Finansal

Tablolar” bölümündeki varlık, yükümlülük, gelir ve giderlere ilişkin

tanımlar, kayda alma ölçütleri ve ölçüm

esasları. (BOBİ FRS 3.5)

TFRS ile aynıdır. (TMS 8 5, 10, 11,

12)

Muhasebe

politikalarının

uyumluluğu

İşletmenin benzer işlem ve olaylar için

seçtiği ve uyguladığı muhasebe politikaları

tutarlı olmalıdır. Uygulanan muhasebe politikalarının dönemler itibarıyla da

tutarlılık arz etmesi gerekir. (BOBİ FRS

3.7)

Muhasebe politikasındaki değişikliğin

dönem bazındaki veya birikimli etkisinin

belirlenmesinin makul çabaya rağmen mümkün olmadığı durumlarda gerye

dönük uygulamanın istinsnaları söz konusu

olabilir. (BOBİ FRS 3.12)

TFRS ile aynıdır. (TMS 8 13, 23-

27)

Muhasebe

politikalarındaki

değişiklikler

Muhasebe politikasında bir değişikliğe

gidilmesi durumunda politika değişikliği

geriye dönük olarak uygulanır. (BOBİ FRS

3.8)

TFRS ile aynıdır. (TMS 8 19 b)

Muhasebe

tahminlerindeki

değişiklikler

Muhasebe tahminlerindeki değişiklikler

ileriye dönük olarak uygulanır.

(BOBİ FRS 3. 20)


Geçmiş dönem

yanlışlıklarının

düzeltilmesi

Önemli geçmiş dönem yanlışlıkları geriye

dönük olarak düzeltilir. Dolayısıyla önemli geçmiş dönem yanlışlıklarının düzeltilmesi

nedeniyle ortaya çıkan sonuçlar, yanlışlığın

tespit edildiği cari dönemin kâr veya

zararında gösterilemez. (BOBİ FRS 3.27)



1. Genel Hususlar

PwC 8

Nakit Akış Tablosu - BOBİ FRS referansı: Bölüm 2 Nakit akış tablosu BOBİ FRS. Bölüm 2’de ele alınmaktadır. Nakit akış tablosunda nakit ve nakit benzerlerindeki giriş ve çıkışlar; işletme faaliyetleri, yatırım faaliyetleri ve finansman faaliyetleri olarak ayrı ayrı gösterilir. Bu Bölüm, nakit akış tablosunda yer alması gereken bilgileri ve bu bilgilerin ne şekilde sunulacağını düzenlemektedir.

BOBİ FRS TFRS Genel gereklilikler

İçerik Nakit akış tablosu, işletmenin bir faaliyet

dönemi içindeki nakit veya nakit

benzerlerindeki giriş ve çıkışları, bunların kaynaklarını ve kullanım yerlerini gösteren

tablodur. (BOBİ FRS 2.1)

Nakit, işletmedeki nakit ile vadesiz

mevduatı ifade eder. Nakit benzerleri, tutarı belirli bir nakde kolayca çevrilebilen

ve değerindeki değişim riski önemsiz olan

kısa vadeli ve yüksek likiditeye sahip

yatırımlardır. (BOBİ FRS 2.4)


Format Nakit Akış Tablosu, konsolide olmayan

finansal tablolar hazırlayan işletmeler tarafından Ek 4’teki örneğe, konsolide

finansal tablolar hazırlayan işletmeler

tarafından ise Ek 8’deki örneğe uygun olarak hazırlanır. Örneklerde yer alan

biçimsel yapıya uygun olmak şartıyla

işletmelerin Nakit Akış Tablolarını istedikleri ayrıntıda hazırlamaları

mümkündür. (BOBİ FRS 2.2). Nakit akış

tablosunda, döneme ilişkin nakit akışları işletme, yatırım ve finansman

faaliyetlerinden kaynaklanan nakit akışları

olarak sınıflandırılmak suretiyle sunulur.

(BOBİ FRS 2.6)

TFRS’de belirli format

olmamasına karşın sunulacak kalemler ve sınıflamaları çok

benzerdir. (TMS 7 10 - 17)

İşletme

faaliyetlerinden kaynaklanan nakit

akışları

Esas faaliyetler, bir işletmenin hasılat

yaratan ana faaliyetleridir. Ayrıca işletmenin yatırım ve finansman faaliyeti

olarak nitelendirilmeyen diğer faaliyetleri

de esas faaliyet olarak kabul edilir. Esas faaliyetlerden kaynaklanan nakit akışları,

genellikle etkileri kâr veya zarara yansıtılan

işlem ve olayların sonucu olarak ortaya çıkar. İşletme faaliyetlerinden kaynaklanan

nakit akışları, doğrudan ya da dolaylı

yöntemden biri kullanılarak sunulur.

(BOBİ FRS 2.8, 2.9)

Doğrudan yöntemde brüt nakit girişleri ve

brüt nakit çıkışları ana gruplar halinde nakit akış tablosunda gösterilir. (BOBİ FRS

2.10)

TFRS ile benzerdir. TMS 7’ye göre

şirketin hesabına değil müşteriler adına yapılan nakit hareketleri ile

devir hızı yüksek, büyük tutarlı ve

kısa vadeli kalemlere ilişkin nakit tahsilat ve ödemeler net

gösterilebilir.

Doğrudan yöntem teşvik edilir.

(TMS 7 13, 14, 19, 22)


1. Genel Hususlar

PwC 9

BOBİ FRS TFRS

Yatırım ve finansman faaliyetlerinden

kaynaklanan nakit

akışları

Yatırım faaliyetleri, uzun vadeli varlıkların ve nakit benzerlerine dâhil edilmeyen diğer

yatırımların edinimi ve elden çıkarılmasıdır.

Yalnızca Finansal Durum Tablosunda bir varlığın kayda alınmasına neden olan

harcamalar yatırım faaliyetinden

kaynaklanan nakit çıkışı olarak sınıflandırılabilir. Finansman faaliyetleri,

işletmenin özkaynaklarının ve

yükümlülüklerinin tutarında ve içeriğinde değişikliğe neden olan faaliyetlerdir.

Yatırım ve finansman faaliyetlerinden

kaynaklanan brüt nakit giriş ve çıkışları ana gruplar itibarıyla sınıflandırılmak suretiyle

ayrı olarak sunulur. (BOBİ FRS 2.14-16)

TFRS ile benzerdir. Normalde yatırım ve finansman

faaliyetlerinden kaynaklanan brüt

nakit giriş ve çıkışları ana gruplar itibarıyla sınıflandırılmak

suretiyle ayrı olarak sunulur.

Ancak müşteriler adına yapılan nakit hareketleri ile devir hızı

yüksek, tutarların büyük ve

vadelerin kısa olduğu hareketler net olarak sunulabilir.

(TMS 7 16, 17, 21)

Yabancı paraya dayalı işlemlere ilişkin nakit

akışları

Yabancı para işlemlerinden kaynaklanan nakit akışları, nakit akışının gerçekleştiği

tarihteki döviz kuru kullanılarak işlemdeki

yabancı para tutarının işletmenin ağırlıkla kullanılan para birimine çevrilmesi suretiyle

bulunan tutar üzerinden gösterilir.

(BOBİ FRS 2.17)

Konsolide finansal tablolar hazırlayan ana

ortaklıklar konsolide nakit akış tablolarını hazırlarken yurtdışındaki bağlı

ortaklıklarına ait nakit akışlarını, nakit

akışının gerçekleştiği tarihteki döviz kuru üzerinden (fonksiyonel para birimi)

ağırlıkla kullanılan para birimine çevirir.

(BOBİ FRS 2.18)

Döviz kurlarındaki değişimler nedeniyle

değerlemeden ortaya çıkan kazanç ve kayıp

tutarları, nakit hareketine neden olmadığından nakit akışı olarak

nitelendirilmez. Değerlemeden doğan

kazanç veya kayıp tutarları, nakit akış tablosunda, işletme faaliyetlerinden,

yatırım faaliyetlerinden ve finansman

faaliyetlerinden kaynaklanan nakit akışlarından ayrı olarak gösterilir.

(BOBİ FRS 2.20)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 7 25-28)


1. Genel Hususlar

PwC 10

Finansal Tablolara İlişkin Dipnotlar BOBİ FRS referansı: Bölüm 26 Bu bölümde, finansal tablo dipnotlarının sunumuna ilişkin genel ilkeler düzenlenmekte ve diğer bölümlerde öngörülenlere ilave olarak dipnotlarda yapılması gereken açıklamalar belirlenmektedir.

BOBİ FRS TFRS Genel Dipnotlar finansal tabloların ayrılmaz bir

parçasıdır. Dipnotlar, finansal durum

tablosu, kâr veya zarar tablosu, nakit akış tablosu ve özkaynak değişim tablosunda

yer alan bilgilere ek olarak sunulması

gereken bilgileri içerir. (BOBİ FRS. 26.2)


Yapı Dipnotlar, mümkün olduğunca, sistematik

bir biçimde sunulur. Dipnotların sunuluş

biçimi belirlenirken finansal tabloların anlaşılabilirliği ve karşılaştırılabilirliği

üzerindeki etkisi dikkate alınır. Finansal

tablolardaki her bir kalem için, ilgili olduğu

dipnotlara referans verilir. Dipnotların

sistematik bir biçimde sunulması amacıyla

aşağıdaki sıralamaya riayet edilir:

İşletme hakkında genel bilgi,

Finansal tabloların BOBİ FRS

hükümleriyle tam olarak uyumlu

olduğunu belirten açıklama,

Uygulanan önemli muhasebe

politikalarının özeti,

Finansal tablolar ve bu tablolarda yer

alan kalemler ile aynı sırada sunulmak

kaydıyla, finansal tablo kalemlerine

ilişkin ek açıklamalar ve

Diğer açıklamalar. (BOBİ FRS 26.3, 4)


Yargılara ilişkin bilgi Finansal tablolar hazırlanırken yapılan önemli tahminler ve varsayımlar

açıklanmalıdır. (BOBİ FRS 27.7 g)

TFRS’ler ile aynıdır (TMS 1 122). Ek olarak TFRS duyarlılık

analizleri gibi daha kapsamlı

açıklamaları gerekli kılmaktadır. Duyarlılık analizi yapılan

tahminler ve varsayımların

taşınan değerlerin üzerindeki etkisinin nedenleriyle birlikte

açıklanması anlamına gelir. ( TMS

1 122, 125, 129)


1. Genel Hususlar

PwC 11

Yabancı Para İşlemleri - BOBİ FRS referansı: Bölüm 20 Bu bölümde, işletmelerin yabancı para cinsinden yaptıkları işlemlere ilişkin muhasebe ilkeleri ve işletmelerin finansal tablolarını ağırlıkla kullandıkları para birimi dışındaki başka bir para birimi cinsinden sunmaları durumunda yapılması gereken çevrim işlemlerine ilişkin esaslar düzenlenmektedir. BOBİ FRS TFRS

Tanımlar

Ağırlıkla kullanılan

para birimi

(fonksiyonel para

birimi)

Ağırlıkla kullanılan para birimi, işletmenin

ağırlıklı olarak nakitlerini oluşturduğu ve

harcadığı çevrenin para birimidir. İşletmenin ağırlıkla kullanılan para birimi

Türk Lirasından farklı olabilir.

(BOBİ FRS 20.2). İşletmelerin, ağırlıkla kullanılan para birimini belirlerken

öncelikli olarak dikkate alacağı faktörler

belirtilmiştir. (BOBİ FRS 20.3 - 6)

TFRS ile aynıdır (TMS 21 8, 9, 10).

Yabancı para

cinsinden işlemlere

ilişkin muhasebe

ilkeleri

Yabancı para cinsinden işlemler ilk kayda

alınırken, yabancı para birimindeki tutar

işlem tarihindeki spot kur kullanılarak ağırlıkla kullanılan para birimine çevrilir.

İşlem tarihi, işlemin ilk kayda alındığı

tarihi ifade eder. İlk kayda alma tarihi ise işlemin kapsamına girdiği bölüme göre

belirlenir. (BOBİ FRS 20.8)

Uygulama kolaylığı açısından işlem

tarihindeki gerçek kura yaklaşan bir kurun

kullanılması mümkündür, örneğin ortalama kurlar. Ancak, döviz kurunun

önemli ölçüde dalgalanması durumunda

ortalama kur kullanılamaz. (BOBİ FRS

20.9)

Yabancı para cinsinden parasal kalemler,

dönem sonundaki spot kur kullanılarak ağırlıkla kullanılan para birimine çevrilir.

(BOBİ FRS 20.11)

Yabancı para cinsinden parasal olmayan

kalemler ise, maliyet bedelleri üzerinden

ölçülüyorsa işlem tarihindeki kurdan; gerçeğe uygun değerleri üzerinden

ölçülüyorsa gerçeğe uygun değerin

belirlendiği tarihteki kurdan ağırlıkla kullanılan para birimine çevrilir. (BOBİ

FRS 20.15)

TFRS ile aynıdır. (TMS 21 21, 22,

23)


1. Genel Hususlar

PwC 12

BOBİ FRS TFRS

Kur farklarının

muhasebeleştirilmesi

Parasal kalemin ödenmesinden ya da parasal kalemin cari dönem sonunda ilk kayda alma tarihindeki veya bir önceki hesap dönemi sonundaki kurdan farklı bir kurdan çevrilmesinden kaynaklanan kur farkı kazanç veya kayıpları oluştukları dönemde kâr veya zarara yansıtılır. Parasal kalemlere ilişkin kur farkı kazanç veya kayıpları, işlemin türüne göre kâr veya zarar tablosunun ilgili kaleminde gösterilir. (BOBİ FRS 20.14) Parasal olmayan kalemlere ilişkin ortaya çıkan kur farkı kazanç veya kayıpları kâr veya zarara yansıtılır. Bununla birlikte, yeniden değerleme modeli kullanılarak ölçülen maddi duran varlıklara ilişkin yeniden değerlemeden kaynaklanan kur farkı kazanç veya kayıpları “Yeniden Değerleme Yedeği”nde gösterilir. (BOBİ FRS 20.17) Ağırlıkla kullanılan para birimi konsolide finansal tabloların sunulduğu para biriminden farklı olan bağlı ortaklıkların, müşterek girişimlerin ve iştiraklerin finansal durumunun ve faaliyet sonuçlarının konsolide finansal tabloların sunulduğu para birimine çevriminde dikkat edilecek ilave hususlar olmakla birlikte, “Finansal Tabloların Ağırlıkla Kullanılan Para Birimi Dışında Farklı Bir Para Birimi Cinsinden Sunulması” başlığında yer alan çevrim işlemleri uygulanır. (BOBİ FRS 20.26)

TFRS ile farklar mevcuttur. Kur

farklarının sunumuna ilişkin işlemin türüne göre kâr veya zarar

tablosunun ilgili kaleminde

gösterilmesine ilişin bir hüküm

yoktur.

Ayrıca yeniden değerleme modeli kullanılarak ölçülen maddi duran

varlıklara ilişkin yeniden

değerlemeden kaynaklanan kur farkı kazanç veya kayıpları ‘diğer

kapsamlı gelir tablosu’ altındaki

yeniden değerleme yedeğinde

gösterilir.

Fonksiyonel para birimi konsolide

finansal tabloların sunulduğu para biriminden farklı olan bağlı

ortaklıkların, iş ortaklıklarının ve

iştiraklerin finansal durumunun ve faaliyet sonuçlarının konsolide

finansal tabloların sunulduğu para

birimine çevriminde oluşan kur farkları diğer kapsamlı gelir

tablosu altında “Yabancı Para

Çevrim Farkları” kalemi içerisinde gösterilir.

(TMS 21 28, 30, 32)

Ağırlıkla kullanılan

para biriminde

değişiklik

Ağırlıkla kullanılan para birimi bir kez belirlendikten sonra, sadece işletmeyle ilgili işlemlerde, olaylarda ve koşullarda bir değişiklik meydana gelmesi durumunda ileriye yönelik olarak değiştirilebilir. (BOBİ FRS 20.5, 20.6)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 21 35-37)

Finansal tabloların ağırlıkla kullanılan

para birimi dışındaki

para birimi cinsinden

sunulması

Cari raporlama dönemine ait Finansal Durum Tablosundaki varlık ve yükümlülükler ve karşılaştırmalı olarak sunulan Finansal Durum Tablosundaki varlık ve yükümlülükler raporlama tarihindeki spot kurdan çevrilir. Gelir ve giderler (karşılaştırmalı olarak sunulan kâr veya zarar tablosundaki (ya da tablolarındaki) gelir ve giderler dahil olmak üzere) işlem tarihlerindeki döviz kurlarından çevrilir. Ortaya çıkan tüm kur farkları ise özkaynaklarda “Yabancı Para Çevrim Farkları” kalemi içerisinde gösterilir. (BOBİ FRS 20.19) Uygulama kolaylığı açısından, gelir ve gider kalemlerinin çevriminde işlem tarihindeki gerçek kura yaklaşan bir kurun kullanılması mümkündür. Ancak, döviz kurunun önemli ölçüde dalgalanması durumunda ortalama kur kullanılamaz. (BOBİ FRS 20.20)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 21 39, 40)


1. Genel Hususlar

PwC 13

Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama - BOBİ FRS referansı: Bölüm 25 Bu bölümde, ağırlıkla kullanılan para birimi olarak yüksek enflasyonlu bir ekonominin para birimini kullanan işletmelerin finansal tablolarının hazırlanmasına ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu bölüm uyarınca bu tür işletmelerin, yüksek enflasyonun etkilerine göre düzeltilmiş finansal tablolarını sunmaları gerekir. İşletmeler enflasyon düzeltmesine tâbi tuttukları finansal tablolarıyla birlikte bu tabloların enflasyon düzeltmesinden önceki hâllerini sunamazlar. BOBİ FRS TFRS

Tanımlar ve kapsam Ağırlıkla kullanılan para birimi Türk Lirası

olan işletmeler, Türkiye İstatistik

Kurumunca Türkiye geneli için hesaplanan Yurt İçi Üretici Fiyatları Genel

Endeksindeki (Yİ-ÜFE) artışın, içinde

bulunulan dönem dâhil son üç raporlama döneminde %100'den ve içinde bulunulan

raporlama döneminde %10'dan fazla olması

halinde finansal tablolarını enflasyon düzeltmesine tâbi tutarlar. (BOBİ FRS

25.2)

TFRS ile benzerdir (TMS 29 3)

Ancak TFRS’de içinde bulunulan

raporlama döneminde %10'dan fazla olması kuralı yoktur.

Yalnızca son üç yılın birikimli

enflasyon oranı %100’e yaklaşmakta ya da aşmakta olması

gerektiği ile ilgili sayısal bir kriter

ve “Türk Lirası” kriteri yoktur.

Sunum Yüksek enflasyonlu ekonomilerde parasal varlıkları parasal yükümlülüklerinden fazla

olan işletmelerin satın alma gücü azalır

(işletmenin varlıklarının ve yükümlülüklerinin bir fiyat düzeyine bağlı

olmadığı ölçüde),tam tersi pozisyona sahip

işletmelerin ise satın alma gücü artar. Sahip olunan net parasal pozisyondan

kaynaklanan bu kazanç ya da kayıplar kâr

veya zarar tablosunda “Net Parasal Pozisyon Kazançları (Kayıpları” kalemine

yansıtılır. (BOBİ FRS 25.18)

TFRS’ler ile aynıdır. (TMS 29 27,

28)


2. Gelir tablosu ve ilgili notlar

PwC 14

Hasılat - BOBİ FRS referansı: Bölüm 5

Bu bölümde, belirli işlem ve olaylardan elde edilen hasılata ilişkin muhasebe ilkeleri, hasılatın kayda alınma zamanı ve ölçümü düzenlenmektedir ve TFRS kıyaslaması TFRS 15 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Hasılat - Tanım Hasılat, işletmenin olağan faaliyetleri esnasında ortaya çıkan gelirdir.

(BOBİ FRS 5.2)

Ortakların sermayeye katkıları dışında, özkaynakta artışla sonuçlanan ve

işletmenin dönem içindeki olağan

faaliyetlerinden elde edilen brüt ekonomik fayda tutarıdır. (TFRS 15, Ek

A)

Kapsam Gelir BOBİ FRS, dört gelir kategorisini

kapsar:

Mal satışı;

Hizmet Sunumu;

İşletme varlıklarının başkaları tarafından

kullanılmasından sağlanan (faiz, isim

hakkı, kar payı); ve

İşletmenin yüklenici olduğu inşa

sözleşmeleri. (BOBİ FRS 5.3)

TFRS’de gelir kategorisi verilmemiştir. Bazı diğer standartlarda ele alınan işlem

ve olaylardan kaynaklanan hasılat ya da

diğer gelirler dışında müşterilerle yapılan tüm sözleşmeleri edim

yükümlülükleri bazında zamana yayılı ya

da belirli bir anda yerine getirilmelerine

göre ele alır. (TFRS 15 5-8)

Hasılatın kayda

alınması - genel

Ölçüm

Hasılat, taraflar arasında yapılan anlaşma

kapsamında, satış iskontoları da düşüldükten sonra alınan veya alınması beklenen bedel

esas alınarak ölçülür. (BOBİ FRS 5.8)

Hasılat bedelinin, bir yıl veya daha kısa

sürede tahsil edilmesinin öngörülmesi durumunda hasılat, vade farkı ayrıştırması

yapılmaksızın doğrudan tahsil edilen veya

edilmesi beklenen bedel üzerinden ölçülür. Bu bedelin, bir yıldan daha uzun bir vadede tahsil

edilmesinin öngörülmesi durumunda ise

hasılat, işlemdeki vade farkı ayrıştırılarak ilgili mal veya hizmetin peşin bedeli

üzerinden ölçülür. Etkin faiz yöntemine göre

hesaplanan vade farkı tutarı faiz geliri olarak

muhasebeleştirilir. (BOBİ FRS 5.9)

TFRS’den farklıdır. Edim yükümlülüğü

yerine getirildiğinde (veya getirildikçe) işlem bedeli hasılat olarak beş adımlı

modele göre finansal tablolara alınır.

(TFRS 15 9 - 90)

TFRS ile aynıdır. Kolaylaştırıcı bir uygulama olarak işletme müşteriye

taahhüt ettiği mal veya hizmetin devir

tarihi ile müşterinin bu mal veya hizmetin bedelini ödediği tarih arasında geçen

sürenin bir yıl veya daha az olacağını

öngörmesi durumunda, taahhüt edilen bedelde önemli bir finansman bileşeninin

etkisi için düzeltme yapmak zorunda

değildir. (TFRS 15 63)

Çok-unsurlu

anlaşmalar

Hasılatın kayda alınması ölçütleri genellikle

her işlem için ayrı ayrı uygulanır. Ancak, bazı durumlarda kayda alma ölçütlerinin, işlemin

özünü yansıtmak amacıyla, tek bir işlemin

ayrıştırılabilir kısımlarına ayrı ayrı

uygulanması gerekebilir.

Birbiriyle bağlantılı işlemler serisinin bir bütün olarak değerlendirilmediği zaman ticari

etkisinin anlaşılamadığı durumlarda, kayda

alma ölçütleri iki veya daha çok işleme birlikte

uygulanır. (BOBİ FRS 5.6,7)

TFRS ile benzerdir. TFRS’ye göre

sözleşme başlangıcında müşteriye yönelik verdiği her bir taahhüdü bir

edim yükümlülüğü olarak belirler (TFRS

15 22-30)

Mal satışı Yukarıda değinilen hasılatın genel kayda

alınması ölçütlerine ek olarak, mal satışına

ilişkin hasılat, aşağıdaki ölçütler

sağlandığında kayda alınır:

Malların sahipliğinden kaynaklanan önemli risk ve getirilerin alıcıya devredilmiş olması ve

İşletmenin satılan mallar üzerinde ne bir

kontrolü sürdürmesi ne de varlığın kullanımını yönetmesi söz konusudur.

(BOBİ FRS 5.14)

TFRS’den farklıdır. Risk ve getirilerin

yerini kontrol kavramı almıştır. Buna

göre işletme taahhüt edilen bir malı

(başka bir ifadeyle, bir varlığı)

müşterisine belirli bir anda veya zamana yayılı olarak devrederek edim

yükümlülüğünü yerine getirdiğinde

hasılatı finansal tablolara alır. Bir varlığın kontrolü müşterinin eline

geçtiğinde (veya geçtikçe) varlık

devredilmiş olur. (TFRS 15 31-38)



PwC 15

BOBİ FRS TFRS

Hizmet sunumu Yukarıda değinilen genel hasılatın kayda alınması ölçütleri aynen geçerlidir. Hizmet

sunumuna ilişkin bir işlemin sonucunun

güvenilir şekilde tahmin edilebildiği durumlarda, ilgili hasılat tutarı, işlemin

raporlama dönemi sonu itibarıyla

tamamlanma düzeyi dikkate alınarak kayda alınır.

(BOBİ FRS 5.18, 5.19)

Hizmet sunumuna ilişkin bir işlemin sonucunun güvenilir şekilde tahmin

edilemediği durumlarda, geri kazanılması

beklenen gider tutarı kadar hasılat kayda

alınır. (BOBİ FRS 5.21)

TFRS’den farklıdır. Risk ve getirilerin yerini kontrol kavramı almıştır. Buna

göre işletme taahhüt edilen bir hizmeti

(başka bir ifadeyle, bir varlığı) müşterisine belirli bir anda veya

zamana yayılı olarak devrederek edim

yükümlülüğünü yerine getirdiğinde hasılatı finansal tablolara alır. Bir

varlığın kontrolü müşterinin eline

geçtiğinde (veya geçtikçe) varlık

devredilmiş olur. (TFRS 15 31-38)

Inşaat Sözleşmeleri Bir inşa sözleşmesinin sonucunun güvenilir bir şekilde tahmin edilebildiği durumlarda

sözleşmeye ilişkin hasılat ve maliyetler,

raporlama dönemi sonu itibarıyla sözleşme kapsamındaki faaliyetin tamamlanma düzeyi

dikkate alınarak kâr veya zarara yansıtılır. Kâr

veya zarara yansıtılacak hasılat ve maliyetlerin belirlenmesinde sözleşmenin tamamlanma

düzeyinin dikkate alınması “tamamlanma

yüzdesi yöntemi” olarak adlandırılır. Bu yöntemde tamamlanan işe isabet eden hasılat,

maliyet ve kârın raporlanması sağlanır.

(BOBİ FRS 5.23)

TFRS’den farklıdır. Zamana yayılı olarak ifa edilen her bir edim

yükümlülüğü için işletme bu edim

yükümlülüğünün tamamen ifasına yönelik ilerlemeyi standartta belirtilen

yöntemleri kullanmak sureti ile ölçerek,

hasılatı zamana yayılı olarak finansal tablolara alır. İlerlemeyi ölçmekten

amaç, işletmenin taahhüt ettiği mal

veya hizmetlerin kontrolünün, ölçüm tarihi itibarıyla, müşteriye devrine

ilişkin performansını (başka bir

ifadeyle, işletmenin yerine getirmiş olduğu edim yükümlülüklerini)

göstermektir. (TFRS 15 39-45)

Faiz Faiz, etkin faiz yöntemiyle hesaplanarak


TFRS’den farklıdır. Faize ilişkin uygulama rehberliği başka bir standarda

kaydırılmıştır. (TFRS 9)

Isim Hakkı İsim hakları, ilgili sözleşmenin özü dikkate

alınarak sözleşme hükümleri çerçevesinde

tahakkuk eder. (BOBİ FRS 5.41)

TFRS’de fikri mülkiyet lisansı

karşılığında taahhüt edilen satış bazlı

veya kullanım bazlı telif ücretine ilişkin hasılat sadece aşağıdaki olayların

gerçekleşmesinden sonra (veya

gerçekleştiğinde) kayda alınır;

a. Sonradan satışın ya da kullanımın

gerçekleşmesi ve

b. Satış bazlı veya kullanım bazlı telif

ücretinin bir kısmının veya

tamamının dağıtıldığı edim yükümlülüğünün yerine getirilmiş

(veya kısmen yerinegetirilmiş

olması) (TFRS 15 B63)

Kar Payları Kar payları hissedarların ödemeyi alma hakkı

oluştuğu anda kayda alınır. (BOBİ FRS 5.41)

TFRS’den farklıdır. Faize ilişkin

uygulama rehberliği başka bir standarda

kaydırılmıştır. (TFRS 9 5.7.1A)



PwC 16

Gelir Üzerinden Alınan Vergiler - BOBİ FRS referansı: Bölüm 23 Bu bölümde gelir üzerinden alınan vergilerin kayda alınmasına ilişkin ilkeler düzenlenmektedir. Ve TFRS kıyaslaması TMS 12 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Büyük işletmelerin konsolide ve münferit finansal tablolarında

ertelenmiş vergi tutarlarını sunmaları zorunludur. Ancak diğer işletmelerin ertelenmiş vergi tuarlarını finansal tablolarında

sunmaları şart değildir. Bununla birlikte, bu işletmelerin isteğe

bağlı olarak konsolide finansal tablolarını hazırlamaları durumunda, ertelenmiş vergi tutarlarını sunmaları konsolide

finansal tablolarında zorunlu ancak münferit finansal

tablolarında ihtiyaridir. (BOBİ FRS 23.3)

TFRS’den farklıdır. TFRS’de büyük

işletme ayırımı yoktur ve tüm işletmelerin ertelenmiş vergi tutarlarını

sunmaları zorunludur.

Kapsam Bu BOBİ FRS açısından gelir üzerinden alınan vergiler, mali

kâr üzerinden hesaplanan yurtiçi ve yurtdışı bütün vergileri içerir. Ayrıca özkaynak aracı yatırımlarından elde edilen kâr

paylarından, faiz gelirlerinden, isim hakkı gelirlerinden ve

benzeri diğer gelirlerden kaynaklanan ve karşı tarafça işletme adına vergi idarelerine tevkifat yoluyla ödenecek olan vergi

tutarları da gelir üzerinden alınan vergi kapsamında

değerlendirilir. (BOBİ FRS 23.5)

Devlet teşviklerinin veya yatırımlara ilişkin vergi indirimlerinin kayda alınmasında bu BOBİ FRS uygulanmaz. Ancak BOBİ FRS

bu tür devlet teşviklerinden veya vergi indirimlerinden

kaynaklanabilecek geçici farkların kayda alınmasında

uygulanır. (BOBİ FRS 23.7)



Dönem

Vergisi

Dönem vergisi, cari döneme ait mali kâr üzerinden ödenecek

olan vergiyi ifade eder.

Dönem vergisinin ödenmeyen kısmı Finansal Durum Tablosunda “Ödenecek Vergi ve Benzeri Yükümlülükler”

kaleminde gösterilir. Mevcut ve önceki dönemlere ilişkin olarak

peşin ödenen vergi tutarının dönem vergisi tutarını aşan kısmı ise, “Peşin Ödenmiş Vergi ve Benzerleri” kaleminde ayrı olarak

gösterilir.

(BOBİ FRS 23.8)

Dönem vergisi, dönem için geçerli olan vergi kanunları ve vergi oranları dikkate alınarak hesaplanan tutar üzerinden ölçülür.

(BOBİ FRS 23.9)

Dönem vergisiyle ilgili Finansal Durum Tablosunda yer alan

varlıklar ile yükümlülükler sadece aşağıdaki durumların

mevcudiyeti halinde mahsup edilir:

a) Mahsup edilebilmesine ilişkin yasal bir hakkın bulunması

ve

b) Mahsup edilmiş tutar üzerinden ödeme yapılmasının

amaçlanması. (BOBİ FRS 23.10)

Dönem vergisi Kâr veya Zarar Tablosunda “Vergi Gideri”

kaleminde gösterilir. Ancak dönem vergisinin, özkaynaklarda

kayda alınan işlem veya olayların sonucu olarak ortaya çıkması

durumunda, bunlara ilişkin dönem vergisi tutarı, söz konusu işlem ve olayların etkilerinin yansıtıldığı özkaynak kaleminde

gösterilir. (BOBİ FRS 23.11)





TFRS ile aynıdır. (TMS 12 58 a, 61 A)



PwC 17

BOBİ FRS TFRS

Ertelenmiş Vergi Ertelenmiş vergi, varlıkların ve

yükümlülüklerin defter değerleri üzerinden geri kazanılması veya ödenmesi ve indirilecek

geçmiş yıl zararları ile vergi indirimlerinin

ileriye taşınması sonucunda gelecek dönemlerde ödenecek veya geri kazanılacak

vergilerdir.

Geçmiş işlemler ve olaylar nedeniyle gelecek

dönemlerde geri kazanılacak veya ödenecek vergilere ilişkin olarak ertelenmiş vergi varlığı

veya ertelenmiş vergi yükümlülüğü finansal

tablolara alınır. Ertelenmiş vergiler, varlıkların ve yükümlülüklerin finansal durum tablosuna

yansıtıldıkları tutarlar ile bunların vergiye esas

değeri arasındaki farklardan ve henüz indirilmemiş geçmiş yıl zararları ile henüz

kullanılmamış vergi indirimlerinin ileriye

taşınmasından kaynaklanır.

(BOBİ FRS 23.12, 13)



Vergiye Esas Değer Vergiye esas değer, bir varlık veya yükümlülüğün vergi mevzuatı açısından

taşıdığı değerdir. (BOBİ FRS 23.14)

Bir varlığın vergiye esas değeri, varlığın defter

değeri geri kazanıldığında işletmenin sağlayacağı vergiye tâbi ekonomik faydadan,

vergisel açıdan indirilebilecek olan tutarı ifade

eder. Eğer ilerideki ekonomik faydalar vergiye tâbi olmayacaksa, söz konusu varlığın vergiye

esas değeri defter değerine eşittir.

(BOBİ FRS 23.15)

Bir yükümlülüğün vergiye esas değeri, yükümlülüğün defter değerinden bu

yükümlülükle ilgili gelecek dönemlerde vergi

açısından indirilebilir tutarlar düşüldükten

sonra kalan tutardır. (BOBİ FRS 23.16)




Geçici Farklar Geçici farklar, bir varlığın veya yükümlülüğün

finansal durum tablosundaki defter değeri ile vergiye esas değeri arasındaki farkları ifade

eder. (BOBİ FRS 23.18)

Konsolide finansal tablolarda geçici farklar,

varlık ve yükümlülüklerin konsolide finansal tablolardaki defter değerlerinin, vergiye esas

değerleri ile karşılaştırılması suretiyle

belirlenir. Konsolide finansal tablolar açısından vergiye esas değer, topluluğa ait işletmelerin

her birinin vergi beyanı dikkate alınarak tespit

edilir.

(BOBİ FRS 23.19)





PwC 18

BOBİ FRS TFRS

Vergiye Tabi Geçici

Farklar

Bütün vergiye tâbi geçici farklar için ertelenmiş

vergi yükümlülüğü kayda alınır. Ancak aşağıdakilerden kaynaklanan geçici farklar için

ertelenmiş vergi yükümlülüğü

muhasebeleştirilmez:

a) Şerefiyenin ilk muhasebeleştirilmesinden

veya

b) İş birleşmesi niteliğinde olmayan ve işlem

tarihinde muhasebe kârı ile mali kârı

(mali zararı) etkilemeyen işlemlerdeki varlık ve

yükümlülüklerin ilk muhasebeleştirilmesinden.

(BOBİ FRS 23.21)

Bazı geçici farklar, gelir veya giderin, muhasebe kârına ve mali kâra farklı dönemlerde dâhil

edilmesi sonucu ortaya çıkabilir. Bu tür farklar,

zamanlama farkı olarak adlandırılır.

(BOBİ FRS 23.22)



İndirilebilir Geçici

Farklar

İleriki dönemlerde indirilebilir geçici

farklardan faydalanılmasına yetecek kadar mali kâr oluşacağının muhtemel olması şartıyla,

indirilebilir bütün geçici farklar için ertelenmiş

vergi varlığı muhasebeleştirilir. Ancak iş birleşmesi niteliğinde olmayan ve muhasebe

kârı ile mali kârı (mali zararı) etkilemeyen

işlemlerdeki varlık ve yükümlülüklerin ilk muhasebeleştirilmesinde meydana gelen geçici

farklar için ertelenmiş vergi varlığı

muhasebeleştirilmez. (BOBİ FRS 23.23)


İndirilmemiş Geçmiş

Yıl Zararları ve Vergi

İndirimleri

Henüz indirilmemiş geçmiş yıl zararları ve

vergi indirimleri için ilerideki dönemde bunların mahsup edilmesine yetecek tutarda

mali kâr elde edileceğinin muhtemel olması

halinde ertelenmiş vergi varlığı kayda alınır.

(BOBİ FRS 23.28)

TFRS ile aynıdır. Ancak TFRS

indirilmemiş geçmiş yıl zararları yerine kullanılmamış mali zararlar

terimini kullanmaktadır. (TMS 12

34)

Kayda Alınmamış Ertelenmiş Vergi

Varlığının Yeniden

Değerlendirilmesi

Her raporlama dönemi sonunda önceki dönemlerde kayda alınmamış olan ertelenmiş

vergi varlıkları tekrar gözden geçirilir. İleride,

ertelenmiş vergi varlığının geri kazanılmasına yetecek kadar mali kâr elde edilmesinin

muhtemel olduğu ölçüde, daha önce kayda

alınmamış olan ertelenmiş vergi varlığı kayda

alınır. (BOBİ FRS 23.31)




PwC 19

BOBİ FRS TFRS

Bağlı Ortaklıklardaki,

İştiraklerdeki ve Müşterek

Girişimlerdeki

Yatırımlar

Bağlı ortaklıklardaki ve iştiraklerdeki

yatırımlar ile müşterek girişimlerdeki yatırımların defter değerinin vergiye esas

değerinden farklı olması nedeniyle geçici

farklar ortaya çıkabilir.

(BOBİ FRS 23.32)

Bağlı ortaklıklardaki, iştiraklerdeki ve müşterek

girişimlerdeki yatırımlarla ilgili tüm vergiye

tâbi geçici farklar için, aşağıdaki her iki şartın da mevcut olduğu durumlar hariç, ertelenmiş

vergi yükümlülüğü kayda alınır:

a) İşletme (ana ortaklık, yatırımcı veya

müşterek girişimci) geçici farkların tersine

dönme zamanlarını kontrol edebilmektedir

ve

b) Geçici farkın öngörülebilir bir gelecekte

tersine dönmeyeceği muhtemeldir.

(BOBİ FRS 23.33)

Bağlı ortaklıklardaki, iştiraklerdeki ve müşterek

girişimlerdeki yatırımlardan kaynaklanan

bütün indirilebilir geçici farklar için, yalnızca aşağıdaki her iki durumun da muhtemel

olduğu ölçüde ertelenmiş vergi varlığı kayda

alınır:

a) Geçici farklar öngörülebilir bir gelecekte

tersine dönecektir ve

b) Geçici farkların kullanılmasına yetecek

tutarda mali kâr elde edilecektir.

(BOBİ FRS 23.34)




Ertelenmiş Verginin

Ölçümü

Ertelenmiş vergi yükümlülüğü veya varlığı,

zamanlama farkı tersine döndüğünde geçerli olması beklenen vergi kanunları ve vergi

oranları dikkate alınarak ölçülür.

(BOBİ FRS 23.35)

Ancak yeniden değerlenmiş tutarı üzerinden

ölçülen amortismana tâbi olmayan varlıklar ile

gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülen yatırım amaçlı gayrimenkullere ilişkin ertelenmiş vergi,

bu varlıkların satışında uygulanacak vergi oranı

kullanılarak hesaplanır. Bununla birlikte gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülen yatırım

amaçlı gayrimenkuller sınırlı faydalı ömre

sahipse ve ekonomik faydalarının tamamının veya tamamına yakınının işletme tarafından

tüketilmesi bekleniyorsa ertelenmiş verginin

ölçümünde bu varlıkların satışında uygulanacak vergi oranı kullanılmaz.

(BOBİ FRS 23.36)


TFRS ile aynıdır. (TMS 12 51B, 51C)



PwC 20

BOBİ FRS TFRS

Sunum Ertelenmiş vergi varlığı, Finansal Durum

Tablosunun duran varlıklar sınıfında

“Ertelenmiş Vergi Varlığı” kaleminde;

ertelenmiş vergi yükümlülüğü ise uzun vadeli yükümlülükler sınıfında “Ertelenmiş Vergi

Yükümlülüğü” kaleminde ayrı olarak gösterilir.

Ertelenmiş vergi yükümlülüğü veya varlığı dönen varlıklar veya kısa vadeli yükümlülükler

içinde sunulamaz. (BOBİ FRS 23.38)

Ertelenmiş vergi varlıkları ile yükümlülükleri

sadece aşağıdaki durumların varlığı halinde

mahsup edilir:

a) Mahsup edilebilmesine ilişkin yasal bir

hakkın bulunması ve

b) Mahsup edilmiş tutar üzerinden ödeme

yapılmasının amaçlanması.

(BOBİ FRS 23.39)

Ertelenmiş vergi yükümlülüğü veya varlığında

meydana gelen değişimler vergi gideri/geliri

olarak raporlanır. Ertelenmiş vergi gideri/geliri Kâr veya Zarar Tablosunda “Vergi Gideri”

kalemi içerisinde gösterilir. Ancak ertelenmiş

vergi giderinin/gelirinin, aynı veya farklı bir dönemde kâr veya zarara yansıtılmayan (diğer

bir ifadeyle özkaynaklarda kayda alınan) işlem

veya olayların sonucu olarak ortaya çıkması durumunda bunlara ilişkin ertelenmiş vergi

tutarı, söz konusu işlem ve olayların etkilerinin

yansıtıldığı özkaynak kaleminde gösterilir.

(BOBİ FRS 23.40)


TFRS ile aynıdır. Ek olarak

ertelenmiş vergi varlığı ve ertelenmiş vergi borcu aynı vergi

mükellefi ile ilgili olduğunda da

mahsup edilebilir. (TMS 12 74)


Kar Payı Ödemeleri

Üzerinden Yapılan

Tevkifat

Hissedarlara kâr payı ödemesi yapıldığında, kâr

paylarının bir kısmının hissedarlar adına vergi idarelerine ödenmesi gerekebilir. Kâr payı

olarak özkaynaklardan düşülecek tutar, vergi

idarelerine ödenen veya ödenecek bu tür tutarları da içerir. İşletme tarafından

hissedarlar adına vergi idarelerine ödenecek

olan tutarlar Finansal Durum Tablosunda “Ödenecek Vergi ve Benzeri Yükümlülükler”

kaleminde gösterilir.

(BOBİ FRS 23.41)

TFRS ile aynıdır. (TMS 12 65A)


3. Bilanço ve ilgili notlar

PwC 21

Stoklar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 6 Bu bölümde stoklara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu kapsamda stokların ilk kayda alınması, maliyetlerinin belirlenmesi ve stok değer düşüklüğüne uğradığında ve ilgili hasılat elde edildiğinde bu maliyetlerin giderleştirilmesi konuları ele alınmaktadır ve TFRS kıyaslaması TMS 2 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Tanım ve Kapsam

Tanım Stoklar, aşağıdaki niteliklerden birine sahip

olan varlıklardır: (BOBİ FRS 6.2)

a) Olağan işletme faaliyetleri kapsamında

satılmak üzere elde tutulan varlıklar,

b) Olağan işletme faaliyetleri kapsamında

satılmak üzere üretilmekte olan varlıklar,

c) Üretim sürecinde veya hizmet

sunumunda kullanılacak ham madde ve

malzeme.


Kapsam “Finansal Araçlar ve Özkaynaklar” BOBİ FRS’ı

kapsamındaki finansal araç niteliğindeki stoklar, “Tarımsal Faaliyetler” BOBİ FRS’ı

kapsamındaki canlı varlıklar ve hasat

zamanındaki tarımsal ürünler hariç olmak

üzere tüm stoklara uygulanır.

TFRS ile aynıdır. (TMS 2 2-2.3)

Ölçüm ve Değer

Düşüklüğü

Stoklar, maliyet bedeli ile net gerçekleşebilir değerden düşük olanı üzerinden ölçülür. Net

gerçekleşebilir değer; olağan işletme

faaliyetleri kapsamında tahmin edilen satış fiyatından, tahmini tamamlanma

maliyetlerinin ve satışı gerçekleştirmek için

gerekli olan tahmini maliyetlerin çıkarılmasıyla elde edilen tutardır. (BOBİ FRS

6.4)

Borsalar veya teşkilatlanmış diğer piyasalarda

işlem gören stok niteliğindeki altın ve diğer kıymetli madenler, raporlama dönemi

sonlarında piyasa değerleri üzerinden ölçülür.

(BOBİ FRS 6.5)

Stokların maliyeti, tüm satın alma maliyetlerini, dönüştürme maliyetlerini ve

stokların bulunduğu yere ve mevcut

durumuna getirilmesi için katlanılan diğer

maliyetleri içerir. (BOBİ FRS 6.6)

Bir yıl veya daha kısa vadeli bir ödeme

karşılığında satın alınan stoklar, vade farkı

ayrıştırılmaksızın, ödenen veya ödenmesi beklenen nakit tutar üzerinden ölçülür. Bir

yıldan uzun vadeli bir ödeme karşılığında satın

alınan stoklar ise, vade farkı ayrıştırılarak peşin fiyat üzerinden (diğer bir ifadeyle

işletme peşin ödeme yapmış olsaydı ödeyeceği

fiyat üzerinden) ölçülür. (BOBİ FRS 6.8)

TFRS ile aynıdır. (TMS 2 6, 7, 9)

TFRS ile aynıdır. Yakın gelecekte satma amacı ya da

fiyatlardaki iniş çıkışlardan kar

elde etme ya da aracılık karı doğurmak amacıyla edinilen

stoklar gerçeğe uygun

değerinden satış giderleri çıkarılarak

değerlendirildiğinden

standardın değerleme esaslarına tabi değildir. (TMS 2

5)


TFRS’den farklıdır. TFRS’de

kısa uzun vade ayırımına göre bir ölçüm ayrımı

yapılmamaktadır. Satın alma

anlaşmasının etkin bir şekilde bir finansman bileşeni içermesi

durumunda bu bileşen,

finansman sağlanan dönem boyunca faiz gideri olarak

finansal tablolara yansıtılır.

(TMS 2 18)

PwC 22

BOBİ FRS TFRS

Ölçüm ve Değer

Düşüklüğü (devamı)

Her raporlama dönemi sonunda, stokların değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığı

değerlendirilir. Stokların zarar görmesi,

kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi, satış fiyatlarının düşmesi,

tamamlanma maliyetinin artması ya da

tahmini satış maliyetlerinin yükselmesi gibi nedenlerle stoklar değer düşüklüğüne

uğrayabilir. Stokların değer düşüklüğüne

uğraması durumunda, stokların defter değeri net gerçekleşebilir değerine indirilir. Bu

indirim tutarı, değer düşüklüğü zararını

oluşturur ve Kâr veya Zarar Tablosunda “Satışların Maliyeti” kalemine yansıtılır.

(BOBİ FRS 6.22)

Daha önce stoklarda değer düşüklüğüne neden

olan şartların geçerliliğini kaybetmesi veya değişen ekonomik şartlar nedeniyle net

gerçekleşebilir değerde artış olduğuna dair

açık bir göstergenin bulunması durumunda, ayrılan değer düşüklüğü zararının tamamı

veya bir kısmı iptal edilir. (BOBİ FRS 6.25)

TFRS ile aynıdır. (TMS 2 28-

32)


Satın Alma Maliyeti Stokların satın alma maliyetleri; satın alma

fiyatını, ithalat vergilerini ve iade alınamayan

diğer vergileri, nakliye, yükleme ve boşaltma maliyetlerini ve mamul, malzeme ve

hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan

ilişkilendirilebilen diğer maliyetleri içerir. Ticari iskontolar, indirimler ve diğer benzeri

kalemler, satın alma maliyetinin

belirlenmesinde indirim konusu yapılır.

(BOBİ FRS 6.7)


Dönüştürme Maliyeti Dönüştürme maliyetleri, ham madde ve

malzemelerin yarı mamul ve mamul haline getirilmesi sürecinde direkt işçilik giderleri

gibi üretimle doğrudan ilişkilendirilebilen

maliyetleri ve bu süreçte katlanılan sabit ve değişken genel üretim giderlerinden

sistematik bir şekilde dağıtılan tutarları içerir.

(BOBİ FRS 6.11-13)

Dönüştürme maliyetlerinin belirlenmesinde tam maliyet yöntemi ve normal maliyet

yöntemi kullanılır. (BOBİ FRS 6.11, 12)


TFRS’de yalnızca normal

maliyet yöntemi

kullanılmaktadır. (TMS 2 13)

Ortak Ürünler ve Yan

Ürünler

Her bir ürünün hammadde veya dönüştürme

maliyetlerinin ayrı olarak belirlenemediği

durumlarda, bu maliyetler ürünler arasında mantıklı ve tutarlı bir biçimde dağıtılır. Yan

ürünler, çoğunlukla, yapıları gereği

önemsizdirler. Önemsiz olması durumunda, söz konusu yan ürünler net gerçekleşebilir

değeri üzerinden ölçülür ve bu tutar ana

ürünün maliyetinden indirilir. (BOBİ FRS

6.16)


PwC 23

BOBİ FRS TFRS

Stok Maliyetine Dahil

Edilmeyen Giderler

Aşağıdaki maliyetler, stokların maliyetine dâhil edilemeyen maliyetlere örnek olarak

gösterilebilir. Bu tür maliyetler, oluştukları

dönemde gider olarak kâr veya zarara yansıtılır.

a) Normalin üstünde gerçekleşen; fire ve

kayıplar, işçilik ve diğer dönüştürme

maliyetleri,

b) Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu

olanlar dışındaki depolama giderleri,

c) Stokların bulunduğu yere ve mevcut

durumuna getirilmesinde katkısı olmayan

genel yönetim giderleri,

ç) Satış giderleri. (BOBİ FRS 6.15)


Borçlanma Maliyetleri Stoklara ilişkin borçlanma maliyetleri

oluştukları dönemde kâr veya zarara yansıtılır.

Ancak üretilmesi normal şartlar altında bir

yıldan daha uzun süren stoklar için katlanılan

borçlanma maliyetleri satışa hazır hale geldiği

tarihe kadar stokun maliyetine dâhil edilir.

(BOBİ FRS 6.9)

TFRS ile aynıdır. TMS 23

standardı uyarınca özellikli

varlık tanımına uyan stokların

maliyetine borçlanma

maliyetleri dahil edilir.

(TMS 2 17)

Hizmet Sağlayan

İşletmelerin Stok

Maliyetleri

Hizmet işletmeleri, eğer varsa stoklarını

bunların üretimi için katlanılan maliyetler üzerinden ölçer. Bu maliyetler esas olarak,

hizmetin sunulmasında doğrudan görev alan

çalışanların ücret ve diğer maliyetleri ile hizmet sunumuyla ilişkilendirilebilen giderleri

içerir. Satış ve genel yönetimle ilgili işçilik

ücretleri ve diğer giderler, hizmetin maliyetine dâhil edilmez; bunlar gerçekleştikleri

dönemde gider olarak kayda alınır. (BOBİ FRS

6.17)

TFRS ile farklıdır. Hizmet

işletmelerine ilişkin esaslar başka bir standarda

kaydırılmıştır (TFRS 15).

Maliyet Ölçüm

Teknikleri

Sonuçlar maliyetine yakınsa;

Standart maliyet

Perakende yöntemi gibi stok maliyeti

ölçüm yöntemleri kullanılabilir.

(BOBİ FRS 6.19)


22)

Maliyet Hesaplama

Yöntemleri

Stokların maliyeti, ilk giren ilk çıkar (FIFO)

veya ağırlıklı ortalama maliyet yöntemlerinden

biri kullanılarak hesaplanır. Benzer niteliklere ve benzer kullanıma sahip tüm stoklar için

aynı maliyet hesaplama yöntemi kullanılır.

Nitelikleri veya kullanım alanları itibarıyla farklı olan stoklar için farklı maliyet

hesaplama yöntemleri kullanılabilir. Son giren

ilk çıkar (LIFO) yönteminin kullanımına ise

izin verilmemektedir. (BOBİ FRS 6.20)


27)

PwC 24

Tarımsal Faaliyetler- BOBİ FRS referansı: Bölüm 7 Bu bölümde tarımsal faaliyetlerde bulunan işletmelerin canlı varlıklarının ve hasat zamanındaki tarımsal ürünlerinin kayda alınmasına ve ölçümüne ilişkin muhasebe ilkelerini düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TMS 41 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS Kapsam Bu standart, tarımsal faaliyetlerde bulunan

işletmelerin canlı varlıklarının ve hasat

zamanındaki tarımsal ürünlerinin kayda

alınmasında ve ölçümünde kullanılır

(BOBİ FRS 7.1).

Tarımsal ürünlerin hasat zamanından sonraki

ölçümü, sunumu ve finansal tablo dışı

bırakılması ile tarımsal ürünün hasattan sonra

işlenmesiyle ortaya çıkan mamüllere ilişkin

muhasebe işlemleri “Stoklar” BOBİ FRS uyarınca ya da kapsamına girdikleri diğer ilgili BOBİ

FRSler uyarınca gerçekleştirilir.

Canlı varlık yaşayan hayvan veya bitkidir.

Tarımsal ürün işletmenin canlı varlıklarından

hasat edilen üründür (BOBİ FRS 7.2).

Standartda canlı varlıklar, tarımsal ürünler ve

hasattan sonra işlenmiş ürünlere ilişkin aşağıdaki

örneklere yer verilmiştir: (BOBİ FRS 7.3).

Canlı

varlıklar

Tarımsal

ürün

İşlenmiş

ürün

Koyun Yün Yün ipliği,

Kerestelik

ağaç

Kütük Kereste

Mandıra

Hayvanı

Süt Peynir

Sığır Karkas et Sosis

Pamuk

bitkisi

Pamuk İplik, giysi

TFRS ile benzerdir. Fakat TMS

41’de taşıyıcı bitkiler canlı

varlıklar dışında bırakılmıştır. Ayrıca standart uyarınca

koşulları sağlayan devlet

teşvikleri kapsama dahil

edilmiştir. (TMS 41 1-2)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 41 3)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 41 4)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 41 5)

Canlı Varlıkların

Ürünlerin Ölçümü

“Kavramsal Çerçeve ve Finansal Tablolar” BOBİ

FRS’nın 1.31 paragrafındaki varlık tanımını

karşıladıklarında ve 1.33 paragrafındaki kayda alma ölçütlerini sağladıklarında kayda alınır.

(BOBİ FRS7.4)

Canlı varlıklar bir muhasebe politikası tercihi

olarak gerçeğe uygun değer yöntemi ya da maliyet yöntemi kullanılarak ölçülür. (BOBİ FRS

7.5)

Bir canlı varlık sınıfının ölçümünde gerçeğe

uygun değer yönteminin uygulanmış olması durumunda, daha sonra muhasebe politikasında

bir değişikliğe gidilerek bu sınıfta yer alan canlı

varlıklar maliyet yöntemi kullanılarak ölçülemez.

(BOBİ FRS 7.6)

TFRS’ler ile aynıdır. Ancak

TFRS’den farklı olarak canlı

varlıklar ve tarımsal ürünler ayrı ayrı ele alınmıştır. (TMS 41 10,

12, 13).

TFRS’ler ile farklıdır. TFRS’de canlı varlıkların ölçümü

muhasebe politikası olarak

tercihe bırakılmamıştır. Canlı varlıklar ilk kayda alımda

gerçeğe uygun değerin güvenilir

olarak ölçülemediği durumlar

hariç, gerçeğe uygun değerinden

satış maliyetleri düşülmek

suretiyle ölçülür. (TMS 41 12) Güvenilir olarak ölçülemediği

hallerde maliyet yöntemi

kullanılarak ölçülür. (TMS 41 30)

TFRS’ler ile aynıdır (TMS 41 31).

PwC 25

BOBİ FRS TFRS

Canlı Varlıkların

Gerçeğe Uygun Değer

Yöntemi

Canlı varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe

uygun değeri üzerinden ilk kayda alınması

sırasında ortaya çıkan kazanç veya kayıplar ile canlı varlığın satış maliyeti düşülmüş gerçeğe

uygun değerinde meydana gelen değişikliklerden

kaynaklanan kazanç veya kayıplar kâr veya zarara

yansıtılır (BOBİ FRS 7.7).

Canlı varlık sınıfının ölçümünde gerçeğe uygun

değer yöntemi seçilmiş olsa dahi sınıfta yer alan

bir canlı varlığın gerçeğe uygun değeri aşırı maliyet veya çabaya katlanmadan ölçülemiyorsa

bu canlı varlık maliyet yöntemi kullanılarak

ölçülür.

TFRS ile aynıdır

(TMS 41 26).

TFRS’ye benzer. Ancak TFRS’de ölçüm ile ilgili aşırı

maliyet ve çabadan ziyade

ölçümün güvenilir olarak ölçülemediği durumlarda

maliyet yöntemi

kullanılabileceği belirtilmektedir. TFRS’de

ölçüm tercihe bırakılmamıştır

sadece istisnai durumda alternatif uygulama açısından

yol gösterilmiştir. (TMS 41

30)

Canlı Varlıkların Maliyet

Yöntemi

Maliyet yönteminin tercih edilmesi durumunda

canlı varlıklar “Maddi Duran Varlıklar” ölçümündeki gibi amortismana tabi tutulur ve

maliyet bedelinden amortisman ve birikmiş değer

düşüklüğü zararları düşülerek hesaplanan tutarları

üzerinden ölçülür (BOBİ FRS 7.9).

Maliyet yöntemi TFRS’ler ile

aynıdır. Ancak bu yöntemin uygulanması istisnai durum

dışında bir muhasebe

politikası tercihi değildir.

(TMS 41 30).

Tarımsal Ürünlerin

Ölçümü

“Kavramsal Çerçeve ve Finansal Tablolar” BOBİ

FRS’nın 1.31 ragrafındaki varlık tanımını

karşıladıklarında ve 1.33 paragrafındaki kayda alma ölçütlerini sağladıklarında finansal tablolara

yansıtılır (BOBİ FRS 7.10).

Söz konusu ölçüm neticesinde hesaplanan tutar, bu

tarihten itibaren tarımsal ürünler için “Stoklar” BOBİ FRS ya da kapsamına girdikleri ilgili BOBİ

FRS uygulanırken bu ürünlerin maliyet bedeli

olarak dikkate alınır.

TFRS ile aynıdır

(TMS 41 10). Ancak TFRS’den

farklı olarak canlı varlıklar ve tarımsal ürünler ayrı ayrı ele

alınmıştır.


Gerçeğe Uygun Değerin

Belirlenmesi

Faal bir piyasasının bulunması halinde, bu

piyasada açıklanmış olan fiyat gerçeğe uygun

değerin belirlenmesinde uygun bir ölçüttür.

Faal bir piyasanın bulunmaması durumunda

gerçeğe uygun değerin belirlenmesinde belirtilen bilgiler elde edilebiliyorsa bunlardan biri veya

daha fazlası kullanılır.

TFRS’den ile farklıdır.

TFRS’de gerçeğe uygun

değerin belirlenmesi ile ilgili rehberlik başka bir standartda

bulunmaktadır. (TFRS 13)

PwC 26

BOBİ FRS TFRS

Devlet Teşvikleri - TFRS’den farklıdır. BOBİ FRS’de

canlı varlıklara ilişkin koşulsuz

olarak yapılan devlet teşviklerine

ilişkin bir hüküm bulunmamaktadır.

TFRS’ye göre gerçeğe uygun

değerinden satış maliyeti düşülmek suretiyle ölçülen canlı varlıklara

ilişkin koşulsuz olarak yapılan devlet

teşvikleri, söz konusu teşviklerin ancak ve ancak alacak haline

gelmeleri durumunda kâr ya da

zararda muhasebeleştirilir. Şartlı verilmiş olmaları halinde sadece ve

sadece ilgili devlet teşviğine ilişkin

koşullar karşılandığında kâr ya da

zararda muhasebeleştirilir.

Herhangi bir devlet teşviğinin maliyet yöntemi ile ölçülmüş canlı

bir varlığa ilişkin olması durumunda

TMS 20 uygulanır. (TMS 41 34-38)

Sunum Canlı varlıklar Finansal Durum

Tablosunda, dönen varlık ya da duran

varlık sınıfı altında yer alan “Canlı Varlıklar” kaleminde ayrı bir şekilde

sunulur.

Gerçeğe uygun değer yöntemi kullanılarak

ölçülen canlı varlıklar açısından; bunların

ilk kayda alınması sırasında ortaya çıkan kazanç veya kayıplar ile satış maliyeti

düşülmüş gerçeğe uygun değerlerinde

meydana gelen değişikliklerden kaynaklanan kazanç veya kayıplar Kâr veya

Zarar Tablosunda “Tarımsal Faaliyetlerde

Gerçeğe Uygun Değer Farkları” kaleminde

ayrı bir şekilde gösterilir.

TFRS ile aynıdır. Ancak TFRS’de

daha geniş bir açıklama gerekliliği

ortaya konulmuştur. (TMS 41 40-57)

Finansal Araçlar ve Özkaynaklar- BOBİ FRS referansı: Bölüm 9 Bu bölümde ilk olarak finansal araçlara ilişkin tanımlara yer verilmekte ve bu kapsamda finansal araçların yükümlülük ya da özkaynak olarak sınıflandırılmasına ilişkin ilkeler düzenlenmektedir. Bunun ardından finansal varlık ve yükümlülüklere ilişkin muhasebe ilkeleri ile işletmenin ihraç ettiği özkaynak araçlarının muhasebeleştirme esasları ele alınmaktadır. Bu bölümün TFRS kıyaslaması TFRS 9 ve TMS 32 temel alınarak yapılmıştır. BOBİ FRS’de TFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar’dakine benzer finansal araçlara ilişkin açıklama gereklilikleri için ayrı bir bölüm bulunmamaktadır. Finansal araçlar: genel bilgi

BOBİ FRS TFRS

Tanımlar ve kapsam

Finansal araçların

tanımı

Finansal araçlar, bir işletmenin bir finansal

varlığa; başka bir işletmenin de bir finansal

borca veya özkaynağa dayalı finansal araca sahip olmasına neden olan sözleşmelerdir.

(BOBİ FRS 9.3)


PwC 27

BOBİ FRS TFRS

Finansal varlık

olarak sınıflandırma

Finansal varlık aşağıdaki varlıklardan biridir:

(a) Nakit,

(b) Başka bir işletmenin özkaynak aracı,

(c) Sözleşmeden doğan hak:

(i) Başka bir işletmeden nakit ya da başka bir

finansal varlık alınması veya

(ii) Finansal varlık veya yükümlülüklerin, işletmenin lehine olabilecek şartlarda başka bir

işletme ile takas edilmesi,

(d) İşletmenin kendi özkaynak aracıyla ödenecek

ya da ödenebilecek olan ve:

(i) İşletmenin değişken sayıda kendi özkaynak aracını almak zorunda olduğu ya da olabileceği

bir sözleşme veya

(ii) İşletmenin sabit sayıda kendi özkaynak aracı karşılığında önceden belirlenmiş sabit bir

tutarda nakit ya da başka bir finansal varlığın

takas edilmesi dışındaki şekillerde ödenecek ya

da ödenebilecek bir sözleşme. (BOBİ FRS 9.3)


Finansal yükümlülük olarak

sınıflandırma

Finansal yükümlülük, aşağıdaki yükümlülüklerden

herhangi biridir:

(a) Aşağıdakilerden birine ilişkin sözleşmeden

doğan bir yükümlülük:

(i) Başka bir işletmeye nakit ya da başka bir

finansal varlık verilmesi yükümlülüğü veya

(ii) Finansal varlık veya yükümlülüklerin,

işletmenin aleyhine olabilecek şartlarda, başka bir

işletme ile takas edilmesi yükümlülüğü

(b) İşletmenin kendi özkaynağına dayalı finansal

aracıyla ödenecek veya ödenebilecek olan ve:

(i) İşletmenin değişken sayıda kendi özkaynağına

dayalı finansal aracını vermek zorunda olduğu ya

da olabileceği bir sözleşme veya

(ii) İşletmenin sabit sayıda kendi özkaynak aracı

karşılığında önceden belirlenmiş sabit bir tutarda nakit ya da başka bir finansal varlığın takas

edilmesi dışındaki şekillerde ödenecek ya da

ödenebilecek bir sözleşme. Bu amaçla, işletmenin özkaynak araçları, söz konusu araçların gelecekte

yapılacak tahsilatına ya da teslimatına ilişkin

sözleşmeleri içermez. (BOBİ FRS 9.3)


Özkaynak olarak

sınıflandırma

İşletmenin tüm yükümlülükleri çıkarıldıktan sonra

varlıklarında bir hakkı gösteren sözleşmedir. (BOBİ

FRS 9.3)


Bileşik finansal

araçlar

Hem yükümlülük hem de özkaynak bileşeni içeren

bir dönüştürülebilir yükümlülük (örneğin, paylara çevrilebilir tahviller) veya benzer bir bileşik finansal

araç ihracında elde edilen toplam tahsilat,

yükümlülük bileşeni ile özkaynak bileşeni arasında

dağıtılır.

Dağıtım yapılırken öncelikle yükümlülük

bileşeninin değeri tespit edilir. Yükümlülük bileşeninin değeri, dönüştürme özelliği veya benzer

bir ilişkili özkaynak bileşeni bulunmayan benzer bir

yükümlülüğün gerçeğe uygun değeri olarak belirlenir. Kalan tutar, özkaynak bileşeninin

değerini gösterir. İşlem maliyetleri de, yükümlülük

bileşeni ve özkaynak bileşeninin tespit edilen değerleri ile orantılı olarak, bu iki bileşene dağıtılır.

Yapılan dağıtım, daha sonraki dönemlerde

düzeltilmez. (BOBİ FRS 9.66)

TFRS ile aynıdır. (TMS 32 29, 32

31)

PwC 28

BOBİ FRS TFRS

Kapsam Bu Bölüm bağlı ortaklıklardaki, iştiraklerdeki ve iş ortaklıklarındaki

yatırımlara uygulanmaz. Ayrıca kiralama

işlemlerinden kaynaklanan alacak ve borçların kayda alınması gibi finansal

araçlara ilişkin diğer bölümlerde özel

olarak düzenlenen hususlara bu Bölüm hükümleri değil, ilgili oldukları Bölüm

hükümleri uygulanır. (BOBİ FRS 9.2)

TFRS’ler ile benzerdir ancak TMS 32 ayrıca açık bir biçimde çalışan

hakları, belirli kredi taahhütleri,

sigorta sözleşmeleri, hisse bazlı ödemeler, işletme

birleşmelerinden doğan koşullu

ödemeler ile ilgili konuları da kapsam dışı bırakır. (TMS 32 4,

TFRS 9 2.1, TFRS 7.3)

Finansal araç

kategorileri

BOBİ FRS’de finansal araçlar için dört

sınıflandırma kategorisi bulunmaktadır

1. alacaklar ve boçlar

2. borçlanma araçları

3. özkaynak araçlarındaki yatırımlar

4. diğer finansal araçlar

(BOBİ FRS 9.7-9.31)

TFRS’deki finansal araç kategorileri: finansal varlık,

finansal borç ve özkaynak

araçlarındaki yatırımlardır.

(TMS 32 11)

İlk muhasebeleştirme ve ölçme

İlk muhasebeleştirme İşletme, bir finansal varlığı veya finansal

yükümlülüğü, bu aracın sözleşmeye dayalı hükümlerine taraf olduğu anda kayda alır.

(BOBİ FRS 9.5)

TFRS ile aynıdır (TFRS 9 3.1.1).

Sonraki ölçüm 1. Alacaklar ve borçlar: İşletmenin ticari ve ticari olmayan işlemlerinden

kaynaklanan senetli ve senetsiz

alacakları ve borçları bu sınıf kapsamında değerlendirilir. (BOBİ FRS

9.7) Ödeme çağrısı yapılan sermaye

alacakları ile ilk defa kayda alındığı tarihle tahsil edileceği veya ödeneceği

tarih arasındaki süre bir yıl veya daha

kısa olan alacak ve borçlar itibari (nominal) değeri üzerinden ölçülür. İlk

defa kayda alındığı tarih ile tahsil

edileceği veya ödeneceği tarih arasındaki süre bir yıldan uzun olan

alacaklar (ödeme çağrısı yapılan

sermaye alacakları hariç) ve borçlar ise itfa edilmiş değeri üzerinden ölçülür.

(BOBİ FRS 9.8)

TFRS’de vadelere göre bir ölçüm ayrımı yapılmamaktadır, gerçeğe

uygun değerinden (gerçeğe uygun

değer değişimi diğer kapsamlı gelire yansıtılan, ya da gerçeğe

uygun değer değişimi kar veya

zarara yansıtılan) ölçülmeyen tüm finansal alacak veya borçlar

gerekli şartları sağladıkları sürece

itfa edilmiş maliyetleri üzerinden

ölçülür. (TFRS 9 5.2, 5.3)

PwC 29

BOBİ FRS TFRS

Sonraki ölçüm

(devamı)

2. Ticari ve diğer alacaklar ile ticari ve diğer borçlar dışında kalan ve bir takım

kriterleri sağlayan borçlanma araçları

itfa edilmiş maliyeti üzerinden ölçülür. Bu sınıfta yer alan finansal varlık ve

yükümlülükler ilk kayda alma

sırasında, işlem maliyetleri de dâhil edilerek işlem fiyatları üzerinden

ölçülür. İşlem maliyetleri bir finansal

varlığın veya yükümlülüğün edinimiyle, ihracıyla ya da elden çıkarılmasıyla

ilişkilendirilebilen ek maliyetlerdir.

İşlem maliyetlerine örnek olarak aracılara veya danışmanlara ödenen

ücretler ve düzenleyici kurumlar

tarafından alınan harçlar gösterilebilir.

(BOBİ FRS 9.11-12).

3. Özkaynağa dayalı finansal araçlara yapılan yatırımlar halka açık bir

piyasada işlem görüp görmediklerine

bağlı olarak piyasa değerleri (gerçeğe uygun değerleri) ya da maliyet değerleri

üzerinden ölçülür. Özkaynağa dayalı

finansal araçlardan halka açık bir piyasada işlem görenler ilk kayda

almada işlem fiyatından ölçülerek işlem

maliyetleri kar veya zarara yansıtılır. Bu tür finansal varlıklar değerleme

gününde ise piyasada oluşan değeri

üzerinden ölçülür. Bu sınıfta yer alan finansal varlıklardan halka açık bir

piyasada işlem görmeyenler ise maliyet

değerleri üzerinden değerlenir. Bu kapsamda bu finansal varlıklar ilk

kayda alma sırasında, işlem maliyetleri

de dâhil edilerek işlem fiyatları üzerinden ölçülür. Sonraki ölçümlerde

varsa değer düşüklüğü zararları

hesaplanarak maliyet değerinden

düşülür (BOBİ FRS 9.20-21).

4. Diğer Finansal Araçlar: Varlığa dayalı

menkul kıymetler, türev finansal araçlar ve kredi verilmesine ve kredi

alınmasına ilişkin taahhütler gibi,

yukarıda belirtilen finansal araç sınıfına girmeyen finansal varlık ve

finansal yükümlülükler, diğer finansal

araçlar kapsamında değerlendirilir

(BOBİ FRS 9.22).

Emtia, stok veya maddi duran varlık gibi finansal olmayan varlıkların alış ve

satışına ilişkin birçok sözleşme finansal

araç niteliğinde değildir. Ancak bu tür fiziki varlık alış veya satışına ilişkin

sözleşmelerin tipik özelliği olmayan

riskleri alıcı veya satıcıya yükleyen sözleşmeler de diğer finansal araçlar

kapsamında değerlendirilir. (BOBİ FRS

9.23)

TFRS den farklıdır.

Özkaynak araçlarına yapılan tüm yatırımlar ve

söz konusu finansal

araçlara ilişkin sözleşmeler, gerçeğe

uygun değerleri

üzerinden ölçülmelidir. Ancak, bazı istisnai

durumlarda, maliyet,

gerçeğe uygun değerin belirlenmesine ilişkin

uygun bir tahmin

yöntemi olabilir ( TFRS 9

B5.2.3).

PwC 30

BOBİ FRS TFRS

Sonraki ölçüm

(devamı)

Diğer finansal araçlardan, nakden net olarak yerine getirilemeyen ve taahhüt

yerine getirildiğinde borçlanma aracı

tanımını karşılayan kredi alınmasına ilişkin taahhütler maliyet bedeliyle ölçülür.

Bu kapsamda bu tür taahhütler ilk kayda

alma sırasında, işlem fiyatlarına işlem maliyetleri de dâhil edilerek maliyet bedeli

üzerinden ölçülür. Sonraki ölçümlerde

varsa değer düşüklüğü zararları

hesaplanarak maliyet bedelinden düşülür

(TFRS 9.25). Bunun dışındaki diğer finansal araçlar hem ilk kayda almada hem

de sonraki dönemlerde gerçeğe uygun

değerleri üzerinden ölçülerek ölçüm farkları kâr veya zarara yansıtılır. İlk kayda

alınma sırasında katlanılan işlem

maliyetleri doğrudan kâr veya zarara yansıtılarak giderleştirilir. (BOBİ FRS

9.26)

İtfa edilmiş değer ve

etkin faiz yöntemi

Finansal bir varlık veya yükümlülüğün her bir raporlama tarihi itibarıyla itfa edilmiş

maliyeti aşağıdaki kalemlerin net tutarıdır:

Finansal varlığın veya finansal yükümlülüğün ilk kayda alma

sırasında belirlenen değeri,

Eksi anapara geri ödemeleri

Artı veya eksi ilk kayda almadaki

tutar ile vade tutarı arasındaki farkın

etkin faiz yöntemi kullanılarak

gerçekleştirilen itfa tutarı,

Eksi, finansal varlıklar için, değer

düşüklüğü veya tahsil edilememe olasılığından kaynaklanan tüm

indirimler.

Etkin faiz yöntemi, bir finansal varlık veya finansal yükümlülüğün (veya finansal

varlıklar veya finansal yükümlülük

grubunun) itfa edilmiş maliyetini ölçmede ve ilgili dönem boyunca faiz gelirinin veya

faiz giderinin dağıtılmasında kullanılan bir

yöntemdir. Etkin faiz oranı, finansal aracın beklenen ömrü boyunca veya uygun olması

durumunda daha kısa bir zaman dilimi

içerisinde yapılacak gelecekteki tahmini nakit ödeme ve tahsilatları, ilgili finansal

varlığın veya finansal yükümlülüğün net

defter değerine tam olarak indirgeyen

orandır. (BOBİ FRS 9.14, 15)

TFRS ile aynıdır. (TFRS 9 B 5.4.1-

5.4.9)

Finansal araçlarda değer düşüklüğü

Kapsam Gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülen finansal varlıklar dışında kalan dolayısıyla

itfa edilmiş değeri, maliyet bedeli veya

itibari değeri üzerinden ölçülen tüm finansal varlıklara ilişkin değer düşüklüğü

hükümleri uygulanmalıdır. (BOBİ FRS

9.32)

TFRS’ den farklıdır. Standarttaki koşullara göre ölçülen finansal

araçlara ilişkin beklenen kredi

zararları için zarar karşılığı ayrılır

(TFRS 9 5.5).

PwC 31

BOBİ FRS TFRS

Genel gereklilikler

Raporlama dönemi sonlarında finansal

varlıkların değer düşüklüğüne uğradığına

dair tarafsız bir kanıtın bulunup bulunmadığı değerlendirilir. Değer

düşüklüğüne dair tarafsız bir kanıt

bulunduğunda, değer düşüklüğü zararı kâr veya zarara yansıtılır. Bir finansal varlıkta

veya finansal varlık grubunda değer

düşüklüğü oluştuğuna dair tarafsız kanıtlar, işletme açısından zarara neden

olabilecek olaylar hakkında varlık sahibinin

dikkatine sunulan gözlemlenebilir verileri içermektedir. (BOBİ FRS 9.33-35) Ayrıca

finansal varlıklar gruplandırılarak da değer

düşüklüğü açısından değerlendirilebilmektedir. (BOBI FRS

9.36)

TFRS’den farklıdır. Standarttaki

koşullara göre ölçülen finansal

araçlara ilişkin beklenen kredi zararları için zarar karşılığı ayrılır.

Değer düşüklüğü hükümlerinin

amacı ilk defa finansal tablolara alınmasından bu yana kredi

riskinde önemli artışlar olan tüm

finansal araçlar için-bireysel ya da toplu olarak-makul ve ileriye

yönelik olanlar da dahil

desteklenebilir tüm bilgiler dikkate alınarak ömür boyu

beklenen kredi zararlarının

finansal tablolara alınmasıdır. Standartda belirtilen hükümlere

tabi olmak kaydıyla, bir finansal

araçtaki kredi riskinin ilk defa finansal tablolara alınmasından bu

yana önemli ölçüde artmış olması

durumunda her raporlama tarihinde, söz konusu finansal

araca ilişkin zarar karşılığı ömür

boyu beklenen kredi zararına eşit bir tutardan ölçülür, kredi

riskinde önemli derecede artış

meydana gelmemiş olması durumunda ise 12 aylık beklenen

kredi zararına eşit bir tutardan

ölçülür (TFRS 9 5.5.1-5.5.8)

İtfa edilmiş maliyet bedeli üzerinden ölçülen bir finansal araç için değer düşüklüğü zararı

Değer düşüklüğü zararı tutarı finansal araçlar için aşağıdaki şekilde hesaplanır:

İtibari değeri üzerinden ölçülen alacaklar için değer düşüklüğü zararı, alacağın defter değeri ile alacağın vadesinde tahsil edilmesi beklenen en gerçekçi tahmini tutar (bu tutar sıfır da olabilir) arasındaki farktır.

Maliyet bedelinden ölçülen finansal araçlar için değer düşüklüğü zararı, varlığın defter değeri ile varlığın raporlama dönemi sonunda satılmış olması durumunda elde edilecek en gerçekçi tahmini tutar (bu tutar sıfır da olabilir) arasındaki farktır.

İtfa edilmiş değeri üzerinden ölçülen bir finansal araç için değer düşüklüğü zararı, varlığın defter değeri ile varlığa ilişkin tahmini nakit akışlarının, başlangıçtaki etkin faiz oranı kullanılarak bugüne indirgenmiş değeri arasındaki farktır. Finansal aracın değişken bir faiz oranına sahip olması durumunda, değer düşüklüğü zararının ölçülmesi açısından indirgemede kullanılacak faiz oranı, sözleşmeye göre belirlenen cari etkin faiz oranıdır. (BOBİ FRS 9.37)

TFRS’den farklıdır. Bir finansal araca ilişkin kredi zararları aşağıdakileri yansıtacak şekilde ölçülür; (a) Mümkün sonuçlar dikkate

alınarak belirlenen olasılıklara göre ağırlıklandırılmış ve tarafsız bir tutar,

(b) Paranın zaman değeri ve (c) Geçmiş olaylar, mevcut

şartlar ve gelecekteki ekonomik şartlara ilişkin tahminler hakkında raporlama tarihi itibarıyla aşırı maliyet veya çabaya katlanılmadan elde edilebilen makul ve desteklenebilir bilgi. (TFRS 9 5.5, B5.5)

PwC 32

BOBİ FRS TFRS

Finansal varlıkların finansal tablo dışı

bırakılması

Bir finansal varlık, sadece aşağıdaki

durumlarda finansal tablo dışı bırakılır:

a) Finansal varlıktan kaynaklanan nakit akışlarına ilişkin sözleşmeden doğan

hakların süresi dolduğunda ya da söz

konusu haklar elde edildiğinde,

b) Finansal varlığın sahipliğinden

kaynaklanan risk ve getirilerin

tamamına yakını karşı tarafa

devredildiğinde,

c) İşletme, finansal varlığın sahipliğinden kaynaklanan bazı önemli risk ve

getirileri elinde tutmasına rağmen

varlığın kontrolünü diğer bir tarafa devretmesi, devralan tarafın da varlığın

tamamını ilişkisiz üçüncü bir tarafa

satma kabiliyetinin bulunması ve söz konusu satışı tek taraflı olarak ve

varlığın devrine ilişkin ilave bir

kısıtlama öngörmeksizin gerçekleştirebilmesi durumunda; varlık

finansal tablo dışı bırakılmakla birlikte

devir sırasında elde tutulan veya ortaya çıkan herhangi bir hak ve mükellefiyet

ayrı olarak kayda alınır,

d) Bir finansal varlığın değerinin kısmen ya da tamamen geri kazanılmasına

ilişkin makul beklentilerin

bulunmaması. (BOBİ FRS 9.39)

TFRS ile benzerdir. Ancak TFRS’de daha kapsamlı açıklamalar

bulunmaktadır. Buna göre finansal

varlığın bir kısmının ya da bütününün finansal tablo dışı

bırakmanın uygun olup olmadığı ve

uygunluk derecesi standarttaki ilgili hükümlere göre değerlendirilir.

(TFRS 9 3.2.2) Standartta finansal

tablo dışı bırakma ve devretme koşulları geniş bir şekilde

belirlenmiştir. (TFRS 9 3.2.3 - 3.2.5)

Ek olarak bir finansal varlığı devrederken, bu varlığın

sahipliğinden kaynaklanan risk ve

getirilerin ne ölçüde elde tutmaya

devam edileceği doğrultusunda

finansal tablo dışı bırakılıp

bırakılmayacağı ve bunun için finansal varlığın kontrolünün elde

tutulup tutulmadığı değerlendirilir.

(TFRS 9 3.2.6-3.2.9) Finansal tablo dışı bırakılma koşulları

sağlandığında veya sağlanmadığında

devir işlemlerinin nasıl olması gerektiği de ayrıca belirtilmiştir.

(TFRS 9 3.2.10-3.2.15) Devredilen

varlıklarla devam eden ilişkiler kontrol sahipliği değerlendirmesine

bağlı olarak finansal tablolarda

gösterilmeye devam eder ve standarta belirtildiği şekilde ölçülür.

(TFRS 9 3.2.16-3.2.21)

Finansal yükümlülüklerin

finansal tablo dışı

bırakılması

Bir finansal yükümlülük (veya finansal yükümlülüğün bir kısmı) sadece, ilgili

yükümlülük ortadan kalktığı zaman; diğer

bir ifadeyle, sözleşmede belirlenen yükümlülük yerine getirildiğinde, iptal

edildiğinde veya zaman aşımına

uğradığında, finansal tablo dışı bırakılır.

(BOBİ FRS 9.42)

Mevcut bir borçlu ile alacaklı arasında önemli ölçüde farklı şartlara sahip finansal

araçların takas edilmesi durumunda,

başlangıçtaki finansal yükümlülük ortadan kalkar ve yeni bir finansal yükümlülük

kayda alınır. Benzer şekilde, mevcut bir

finansal yükümlülüğün şartlarının tamamında veya bir kısmında önemli bir

değişiklik yapılması durumunda (borçlunun

yaşadığı finansal güçlükle ilişkili olsun ya da olmasın), başlangıçtaki finansal

yükümlülük ortadan kalkar ve bunun yerine

yeni bir finansal yükümlülük kayda alınır. Ortadan kalkan veya diğer bir tarafa

devredilen finansal yükümlülüğün (veya

finansal yükümlülüğün bir kısmının) defter değeri ile söz konusu yükümlülüğe ilişkin

olarak ödenen tutar (devredilen her türlü

nakit dışı varlık veya üstlenilen her türlü yükümlülük de dâhil) arasındaki fark kâr

veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS 9.43, 44)

TFRS ile aynıdır. (TFRS 9 3.3.1-

3.3.3)

PwC 33

BOBİ FRS TFRS Riskten korunma

muhasebesi

Korunma ilişkisi belirlenir ve belgelendirilir.

Bu belgelendirmede; korunulan risk, korunan kalem ve korunma aracı açıkça tanımlanır ve

korunan kalemdeki riskin korunma aracıyla

korunduğu belirtilir.

Korunma muhasebesi sadece belirli riskler

için uygulanır:

a) İtfa edilmiş bedeli üzerinden ölçülen bir

borçlanma aracına ilişkin faiz oranı riski,

b) Gerçekleşme ihtimali yüksek tahmini bir

işleme veya kesin bir taahhüde ilişkin kur

riski veya faiz oranı riski

c) Bir emtianın alınması veya satılmasına

ilişkin kesin bir taahhüde veya

gerçekleşme olasılığı yüksek tahmini bir işleme ya da işletmenin elinde

bulundurduğu bir emtiaya ilişkin fiyat

riski.

d) Yurtdışındaki net yatırıma ilişkin kur riski

(BOBİ FRS 9.47).

Ayrıca riskten korunma kalemine ilişkin

şartlar tanımlanmıştır. Kurulan riskten

korunma ilişkilerinin yüksek oranda etkin olması beklenmekle birlikte etkinlik oranları

ile ilgili rakamsal bir değerlendirme

aranmamıştır. (BOBİ FRS 9.46)

TFRS ile benzerdir. Ancak TFRS’de daha

kapsamlı açıklamalar bulunmaktadır. Standartda korunma araçları ve nitelikleri

tanımlanmış ve istinaları belirlenmiştir.

(TFRS 9 6.2.1- 6.2.6) Bununla birlikte korunan kalemlerin niteliği de

tanımlanmıştır. (TFRS 9 6.3.1-6.3.7)

Nitelikleri sağlayan korunma ilişkilerine korunma muhasebesi uygulanır. Üç tür

korunma ilişkisi vardır (TFRS 9 6.5.2):

a. Gerçeğe uygun değer değişiminden

korunma

b. Nakit akış risikinden korunma

c. Yurtdışı işletmedeki net yatırım

riskinden korunma

Üç tür koruma ilişkisine ilişkin detaylı

açıklamalar yapılmıştır. (TFRS 9 6.5.8-

6.5.14)

Ek olarak, bu Standardın ilk

uygulamasında, bu Standardın korunma muhasebesi ile ilgili hükümler yerine, TMS

39’un korunma muhasebesi hükümlerinin

uygulanmaya devam edilmesi muhasebe

politikası olarak seçilebilir. (TFRS 9 7.2.21)

Ancak, finansal varlık veya

yükümlülüklerden oluşan bir portföye ilişkin faiz riskine karşı yapılan gerçeğe

uygun değer değişiminden korunma işlemi

için işletme, TFRS 9 hükümleri yerine TMS 39’daki korunma muhasebesi hükümlerini

uygulayabilir. (TMS 39 71)

Maddi Duran Varlıklar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 12

Bu bölümde, maddi duran varlıklara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu kapsamda maddi duran varlıkların ilk kayda alınması, defter değerlerinin belirlenmesi ve bu varlıklarla ilgili amortisman ve değer düşüklüğü konuları ele alınmaktadır ve TFRS kıyaslaması TMS 16 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Kapsam

Maddi duran varlıklar, mal veya hizmet

üretiminde veya arzında kullanılmak,

başkalarına kiraya verilmek veya idari amaçlar çerçevesinde kullanılmak üzere elde

tutulan ve birden fazla dönemde kullanımı

öngörülen fiziki kalemlerdir. Tarımsal faaliyetlerle ilgili canlı varlıklar ile madenler

üzerindeki haklar ve maden kaynakları bu

BOBİ FRS kapsamında maddi duran varlık

olarak değerlendirilmez. (BOBİ FRS 12.2)

Yedek parça ve bakım malzemeleri, maddi duran varlık tanımını karşılaması

durumunda bu BOBİ FRS kapsamında ele

alınır. Aksi halde bu varlıklar, stoklar

içerisinde sınıflandırılır. (BOBİ FRS 12.3)

Varlığın ekonomik ömrünü uzatarak veya

kapasitesini genişleterek kendisinden gelecekte elde edilecek faydayı artıran

harcamalar varlığın defter değerine dâhil

edilir. Bu tür harcamalar, maddi duran varlık tanımını karşılamaları durumunda

yenileme harcamalarını ve büyük çaplı

kontroller için yapılan harcamaları içerir.

(BOBİ FRS 12.4)

TFRS ile aynıdır. TFRS ayrıca Satış

Amaçlı Ele Tutulan Duran varlıkları

da kapsam dışı bırakmıştır. (TMS 16

3, 6)


TFRS ile aynıdır. (TMS 16 12-14)

PwC 34

BOBİ FRS TFRS

Kapsam (devamı) Arazi ve binalar, birbirinden ayrılabilir varlıklardır ve söz konusu varlıklar birlikte edinilmiş olsalar

bile, ayrı olarak muhasebeleştirilirler. (BOBİ FRS

12.5)

Bir yıl veya daha kısa vadeli bir ödeme

karşılığında satın alınan maddi duran varlıklar, vade farkı ayrıştırılmaksızın, ödenen veya

ödenmesi beklenen nakit tutar üzerinden ölçülür.

Bir yıldan uzun vadeli bir ödeme karşılığında satın alınan maddi duran varlıklar ise, vade farkı

ayrıştırılarak peşin fiyat üzerinden ölçülür. Bu

kapsamda bir maddi duran varlığın bir yıldan daha uzun vadeli bir ödeme karşılığında satın

alınması durumunda vade farkı tutarı, etkin faiz

yöntemine göre hesaplanan faiz gideri olarak



TFRS’den farklıdır. Uzun vade kısa vade ayırımı olmaksızın tüm vade

farkları ayrıştırılır. (TMS 16 23)

İlk Kayıt Maddi duran varlıklar, ilk kayda almada maliyet

bedeliyle ölçülür. (BOBİ FRS 12.6)

Satın alınan maddi duran varlığın maliyet bedeli;

ticari iskontolar ve indirimler çıkarıldıktan sonraki satın alma fiyatından, satın alma işlemine

bağlı olarak yapılan giderlerden ve varlığın

yönetim tarafından amaçlanan koşullarda kullanılabilmesini sağlayacak konuma ve duruma

getirilmesiyle doğrudan ilişkilendirilebilen

maliyetlerden oluşur.

(BOBİ FRS 12.7)

Bir veya birden fazla maddi duran varlığın,

parasal ve/veya parasal olmayan kalemler ile takas edilerek edinilmesi durumunda, edinilen

maddi duran varlığın veya varlıkların maliyeti,

elden çıkarılan parasal olmayan kalemin net defter değeri esas alınarak belirlenir. (BOBİ FRS

12.12)


TFRS ile aynıdır. (TMS 16 16) TFRS

ek olarak maddi duran varlık

kaleminin maliyetine girmeyen maliyet unsurlarının örneklerine de

yer vermiştir. (TMS 16 19, 20)

TFRS’de parasal olmayan varlıkların

takasında bir maddi olmayan duran varlığın maliyeti gerçeğe uygun değer

ile ölçülür. Ölçülememesi halinde

elden çıkarılan varlığın defter değeri

ile ölçülür. (TMS 16 24)

Sonraki Ölçüm

Maddi duran varlıklar, sonraki ölçümlerinde

birikmiş amortisman ve birikmiş değer düşüklüğü

zararları indirilmek suretiyle maliyeti üzerinden veya yeniden değerlenmiş tutarı üzerinden

değerlenir. (BOBİ FRS 12.15)

İlk kayda almadan sonra bir maddi duran varlık yeniden değerlenmiş tutarı üzerinden

ölçüldüğünde ölçüme esas alınacak değer, yeniden

değerlemenin yapıldığı tarihteki gerçeğe uygun değerdir. Bu tarihten sonra varlığın yeniden

değerlenmiş tutarı; varlığın yeniden değerlendiği

tarihteki gerçeğe uygun değerinden, yeniden değerlemenin yapıldığı tarihten sonraki birikmiş

amortisman tutarı ve birikmiş değer düşüklüğü

zararı indirilerek hesaplanır.

Yeniden değerleme, ilgili varlığın defter değerinin

raporlama dönemi sonundaki gerçeğe uygun değerinden önemli ölçüde farklı olmamasını

sağlayacak şekilde düzenli aralıklarla yapılır.

Gerçeğe uygun değerin tespitinde, “Finansal

Araçlar ve Özkaynaklar” BOBİ FRS’de yer alan

9.27 9.29 paragrafları kıyasen uygulanır. (BOBİ

FRS 12.16)

Değerlemelerin kim tarafından yapıldığı

dipnotlarda açıklanır. (BOBİ FRS 12.17)


TFRS ile aynıdır. BOBİ FRS’de

yeniden değerleme düzenli aralıklarla istenmekte olup, bu aralıkların ne

olduğu belirtilmemiştir. Ancak

TFRS’de, bazı maddi duran varlıklar için yıllık olarak yeniden değerleme

gerekirken, gerçeğe uygun değerinde

önemli değişiklikler olmayan maddi duran varlık kalemleri için üç veya

beş yıl süresi verilmiştir.

(TMS 16 31-34)

TFRS ile aynıdır. Buna ek olarak değerlemenin yapıldığı yürürlük

tarihi ve değerlenmiş maddi duran

varlık grubu için maliyet modeli kullanılmış olsaydı defter

değerlerinin ne olacağı, yeniden

değerleme değer artışının dönem içindeki değişimi ve bakiyenin

ortaklara dağıtılmasına ilişkin kısıtlar

da açıklanır. (TMS 16 77)

PwC 35

BOBİ FRS TFRS

Sonraki Ölçüm (devamı) Bir maddi duran varlık kaleminin yeniden değerlemesinin yapılması durumunda bu varlığın

yer aldığı maddi duran varlık sınıfındaki diğer

varlıklar da yeniden değerlemeye tabi tutulur.

(BOBİ FRS 12.18)

Bir maddi duran varlığın defter değerinin yeniden

değerleme sonucunda artması durumunda, bu artış Finansal Durum Tablosunda özkaynaklarda

“Yeniden Değerleme Yedeği” kaleminde gösterilir.

Ancak, bu artış, aynı varlığın daha önce kâr veya zarara yansıtılan yeniden değerleme değer azalışını

tersine çevirdiği ölçüde kâr veya zararda gösterilir.

Bir maddi duran varlığın defter değerinin yeniden değerleme sonucunda azalması durumunda, bu

azalışın aynı varlık için yeniden değerleme

yedeğinde yer alan tutar kadarlık kısmı yeniden değerleme yedeğinden indirilir. Ancak yeniden

değerleme azalışının yeniden değerleme yedeğinde

yer alan tutardan yüksek olması durumunda aradaki fark kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS

12.19)

Bir maddi duran varlık finansal tablo dışı

bırakıldığında bu varlığa ilişkin olarak yeniden değerleme yedeğinde yer alan birikmiş tutar

“Geçmiş Yıllar Kârları/Zararları” kalemine aktarılır.

(BOBİ FRS 12.20)


TFRS’den farklıdır. Eğer bir varlığın

defter değeri yeniden değerleme

sonucunda artmışsa, bu artış diğer kapsamlı gelirde

muhasebeleştirilmelidir ve doğrudan

özkaynak hesap grubunda yeniden değerleme değer artışı adı altında

toplanmalıdır. Ancak, bir yeniden

değerleme değer artışı, aynı varlığın daha önce kar ya da zarar ile

ilişkilendirilmiş bulunan yeniden

değerleme değer azalışını tersine çevirdiği ölçüde gelir olarak

muhasebeleştirilir. Eğer bir varlığın

defter değeri yeniden değerleme sonucunda azalmışsa, bu azalma

gider olarak 9 muhasebeleştirilir.

Ancak, bu azalış diğer kapsamlı gelirde bu varlıkla ilgili olarak

yeniden değerleme fazlasındaki her

tür alacak bakiyesinin kapsamı ölçüsünde muhasebeleştirilmelidir.

Diğer kapsamlı gelirde

muhasebeleştirilen söz konusu azalış, yeniden değerleme fazlası başlığı

altında özkaynaklarda birikmiş olan

tutarı azaltır. (TMS 16 39, 40)


Amortisman

Önemli parçalar ayrı bir şekilde amortismana tabi

tutulur. (BOBİ FRS 12.22)

Arsa ve araziler sınırsız faydalı ömre sahip

olduklarından amortismana tabi değildir. (BOBİ

FRS 12.23)

Amortismana tabi tutar, maddi duran varlığın

maliyet bedelinden ya da yeniden değerleme sonrası bulunan tutarından kalıntı değerin

indirilmesi suretiyle belirlenir.

(BOBİ FRS 12.24)

Maddi duran varlığın amortismana tâbi tutarı

faydalı ömrü süresince sistematik bir şekilde

dağıtılır. Faydalı ömür, bir varlığın işletme tarafından beklenen kullanım süresini ya da işletme

tarafından ilgili varlıktan elde edilmesi beklenen

üretim veya kullanım miktarını ifade eder. Faydalı ömür işletme tarafından gerçekçi tahminlere

dayanılarak belirlenir.

(BOBİ FRS 12.25)

Amortisman işlemine, varlık kullanıma hazır

olduğunda başlanır ve varlığın finansal tablo dışı bırakılmasıyla son verilir. Dolayısıyla dönem

içerisinde kullanıma alınan varlıklar için kullanılan

gün esasına göre kıst amortisman hesaplanır.

(BOBİ FRS 12.26)






Ayrıca TFRS’de satış amaçlı elde tutulan varlık olarak sınıflandırılmaya

da değinmiştir. Bu şekilde sınıflanan

varlıkların amortismanı sınıflandırma tarihi veya varlığın finansal durum

tablosu (bilanço) dışı bırakıldığı tarihin

erken olanında durdurulur.

PwC 36

BOBİ FRS TFRS

Amortisman (devamı) Amortisman uygulaması için çeşitli yöntemler kullanılabilir. Doğrusal yöntem, azalan

bakiyeler yöntemi ve üretim miktarı

yöntemleri bu yöntemlere örnek olarak verilebilir. Doğrusal yöntemde, varlığın

kalıntı değeri değişmediği sürece, amortisman

gideri faydalı ömrü boyunca sabittir. Azalan bakiyeler yönteminde, amortisman gideri

faydalı ömür boyunca azalır. Üretim miktarı

yönteminde beklenen kullanım ya da üretim

miktarı üzerinden amortisman ayrılır.

(BOBİ FRS 12.29)

Amortisman yöntemi, varlığın gelecekteki ekonomik faydasının işletme tarafından

öngörülen tüketim şeklini yansıtacak şekilde

belirlenir. (BOBİ FRS 12.28)

Döneme ilişkin amortisman giderleri, başka bir varlığın defter değerine dâhil edilmediği

sürece, kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS

12.32)




Değer Düşüklüğü Her bir raporlama dönemi sonunda maddi

duran varlık kalemlerinde değer düşüklüğü

olup olmadığının ve varsa değer düşüklüğü zararının nasıl ölçülüp

muhasebeleştirileceğinin belirlenmesi için

“Varlıklarda Değer Düşüklüğü” bölümünde belirtilen hükümler uygulanır.

(BOBİ FRS 12.33)


Finansal Tablo Dışı

Bırakma

Bir maddi duran varlık kalemi, elden

çıkarıldığında veya varlıktan gelecekte

herhangi bir ekonomik fayda beklenmediği

durumda finansal tablo dışı bırakılır.

(BOBİ FRS 12.35)

Bir maddi duran varlık kaleminin finansal

tablo dışı bırakılmasından doğan kazanç ya da kayıp kâr veya zarara yansıtılır.

(BOBİ FRS 12.36)


TFRS ile aynıdır. Ayrıca TFRS’de

kazançların hasılat olarak

kaydedilemeyeceği belirtilmiştir.

(TMS 16 68)

PwC 37

Maddi Olmayan Duran Varlıklar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 14 Bu bölümde, maddi olmayan duran varlıklara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu kapsamda maddi olmayan duran varlıkların ilk kayda alınması, defter değerlerinin belirlenmesi, bu varlıklarla ilgili itfa paylarının hesaplanması ve değer düşüklüğü konuları ele alınmaktadır ve TFRS kıyaslaması TMS 38 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Kapsam Maddi olmayan duran varlık, fiziksel niteliği bulunmayan ancak tanımlanabilir nitelikteki

parasal olmayan varlıktır.

Aşağıdaki özelliklerden herhangi birine sahip

bir varlık tanımlanabilir niteliktedir:

a) Varlığın ayrılabilir olması (diğer bir ifadeyle işletmeden ayrılabilme veya

bölünebilme özelliğine sahip olması ve bir

sözleşme, tanımlanabilir varlık veya

yükümlülükle birlikte ya da ayrı olarak

satılabilir, devredilebilir, lisans altına

alınabilir, kiralanabilir ya da takas

edilebilir olması) veya

b) Varlığın sözleşmeye bağlı haklardan ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması (söz

konusu hakların işletmeden ya da diğer hak

ve mükellefiyetlerden ayrılabilir ya da devredilebilir olması zorunlu değildir).

(BOBİ FRS 14.2, 3)

TFRS ile aynıdır (TMS 38 8, 11, 12).

İlk ölçüm Maddi olmayan duran varlıklar ilk kayda almada maliyet bedeliyle ölçülür. (BOBİ FRS

14.7)


Satın alma yoluyla elde edilen

Satın alma yoluyla elde edilen maddi olmayan duran varlığın maliyet bedeli, ticari iskontolar ve indirimler çıkarıldıktan sonraki satın alma fiyatı, satın alma işlemine bağlı olarak yapılan giderler ile varlığın amaçlanan kullanıma hazır hale getirilmesiyle doğrudan ilişkilendirilebilen maliyetlerden oluşur. (BOBİ FRS 14.8) Bir yıl veya daha kısa vadeli bir ödeme karşılığında satın alınan maddi olmayan duran varlıklar, vade farkı ayrıştırılmaksızın, ödenen veya ödenmesi beklenen nakit tutar üzerinden ölçülür. Bir yıldan uzun vadeli bir ödeme karşılığında satın alınan maddi olmayan duran varlıklar ise, vade farkı ayrıştırılarak peşin fiyat üzerinden (diğer bir ifadeyle işletme peşin ödeme yapmış olsaydı ödeyeceği fiyat üzerinden) ölçülür. Bu kapsamda bir maddi olmayan duran varlığın bir yıldan daha uzun vadeli bir ödeme karşılığında satın alınması durumunda vade farkı tutarı, “Finansal Araçlar ve Özkaynaklar” bölümünün 9.14 - 9.19 paragrafları uyarınca etkin faiz yöntemine göre hesaplanan faiz gideri olarak muhasebeleştirilir. (BOBİ 14.9) Maddi olmayan duran varlıklara ilişkin borçlanma maliyetleri oluştukları dönemde kâr veya zarara yansıtılır. Ancak “Borçlanma Maliyetleri” bölümünün 17.2 paragrafı uyarınca, oluşturulması normal şartlar altında bir yıldan daha uzun süren maddi olmayan duran varlıklar için katlanılan borçlanma maliyetleri kullanıma hazır hale geldiği tarihe kadar maddi olmayan duran varlığın maliyetine dâhil edilir. (BOBİ FRS 14.10)

TFRS ile aynıdır. (TMS 38 26, 27, 28) TFRS’den farklıdır. Uzun vade kısa vade ayırımı olmaksızın tüm vade farkları ayrıştırılır. (TMS 38 32, 116)


PwC 38

BOBİ FRS TFRS

Satın alma yoluyla elde

edilen (devamı)

Bir veya birden fazla maddi olmayan duran varlığın, parasal ve/veya parasal olmayan

kalemler ile takas edilerek edinilmesi

durumunda, edinilen maddi olmayan duran varlığın veya varlıkların maliyeti, elden

çıkarılan parasal olmayan kalemin net defter

değeri esas alınarak belirlenir. Takas işleminde parasal olmayan kalemin yanı sıra, parasal bir

kalem de alınmış veya verilmiş ise elden

çıkarılan parasal olmayan kalemin net defter değerine ödenen parasal kalemin gerçeğe

uygun değeri eklenir ya da elden çıkarılacak

parasal olmayan kalemin net defter değerinden alınan parasal kalemin gerçeğe uygun değeri

indirilir. (BOBİ FRS 14.12)

TFRS’de a) takas işlemi ticari işlem niteliğinden yoksun olmadıkça veya

(b) elde edilen varlığın veya

vazgeçilen varlığın gerçeğe uygun değerinin güvenilebilir bir şekilde

ölçülebilmesi mümkün oldukça,

gerçeğe uygun değerinden ölçülür. Elde edilen varlığın gerçeğe uygun

değerinden ölçülmemiş olması

durumunda, maliyeti, bırakılan varlığın defter değeridir. (TMS 38

45).

İş birleşmesi

kapsamında

Maddi olmayan duran varlığın iş birleşmesi

kapsamında edinilmiş olması durumunda

maliyet bedeli, “İş Birleşmeleri” bölümüne göre edinim tarihinde belirlenen değeridir.

(BOBİ FRS 14.11)

TFRS ile aynıdır. Ek olarak TFRS’de

açık olarak edinim tarihinde

belirlenen değer “gerçeğe uygun değer” olarak tanımlanmıştır. (TMS

38 116)

İşletme içinde

oluşturulan

İşletmede oluşturulan şerefiye ile maddi olmayan unsurlar için katlanılan ve maddi

olmayan duran varlık tanımını karşılamayan

harcamalar, bu Standart uyarınca varlık olarak muhasebeleştirilen diğer bir varlığın

maliyetinin bir parçası olmadığı sürece maddi

olmayan duran varlık olarak aktifleştirilmez; bu harcamalar oluştukları dönemde gider

olarak kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS

14.14)

İşletmede oluşturulan bir maddi olmayan

duran varlığın kayda alınıp alınmayacağının değerlendirilmesinde, ilgili varlığın oluşum

süreci araştırma safhası ve geliştirme safhası

olarak ikiye ayrılır. (BOBİ FRS 14.15) Araştırma safhasında yapılan harcamalar

aktifleştirilmez, gerçekleştiğinde gider olarak

kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS 14.16)

Belirtilen şartların tamamının karşılanması

halinde, geliştirme safhasında yapılan

harcamalar maddi olmayan duran varlık olarak

aktifleştirilir. (BOBİ FRS 14.17)

Daha önce gider olarak kayda alınan harcamalar sonradan ilgili varlığın maliyetine

dâhil edilemez. (BOBİ FRS 14.18)

Bir maddi olmayan duran varlığın oluşturulmasına yönelik işletme içi bir projenin

araştırma safhasıyla geliştirme safhasının ayırt

edilememesi durumunda, harcamalar araştırma safhasında yapılmış gibi dikkate

alınır.

(BOBİ FRS 14.19)

TFRS ile aynıdır. (TMS 38 48, 49, 50)

TFRS ile aynıdır.

(TMS 38 52, 54-59)



Sonraki Ölçüm Maddi olmayan duran varlıklar, ilk kayda

almadan sonra birikmiş itfa payları ve birikmiş değer düşüklüğü zararları düşülmek suretiyle

maliyeti üzerinden ölçülür. (BOBİ FRS 14.21)

TFRS’den farklıdır. TFRS’de sonraki

ölçüm için maliyet yönteminin yanında yeniden değerleme yöntemi

de seçimlik muhasebe politikası

olarak görülmektedir. (TMS 38 72)

Faydalı Ömür Faydalı ömrü sınırlı olan maddi olmayan duran

varlıklar için itfa payı ayrılması zorunludur.

(BOBİ FRS 14.22)


PwC 39

BOBİ FRS TFRS

Sınırlı Faydalı Ömrü

Olan varlıklar

İtfaya tâbi tutar, maddi olmayan duran varlığın maliyet bedelinden kalıntı değerin indirilmesi

suretiyle belirlenir. (BOBİ FRS 14.23)

Maddi olmayan duran varlığın itfaya tâbi tutarı

faydalı ömrü süresince sistematik bir şekilde dağıtılır. Faydalı ömür, bir varlığın işletme

tarafından beklenen kullanım süresini ya da

işletme tarafından ilgili varlıktan elde edilmesi beklenen üretim veya kullanım miktarını ifade

eder. Faydalı ömür işletme tarafından gerçekçi

tahminlere dayanılarak serbestçe belirlenir.

(BOBİ FRS 14.24)

İtfa işlemine, varlık kullanıma hazır olduğunda

başlanır ve varlığın finansal tablo dışı

bırakılmasıyla son verilir. Dolayısıyla dönem içerisinde kullanıma alınan varlıklar için

kullanılan gün esasına göre kıst amortisman

hesaplanır. (BOBİ FRS 14.25)

Sözleşmeden doğan haklardan veya diğer yasal haklardan kaynaklanan bir maddi olmayan duran

varlığın faydalı ömrü, sözleşmeden doğan

hakların veya diğer yasal hakların geçerlilik süresini aşamaz; ancak işletmenin varlığı

kullanmayı öngördüğü süreye bağlı olarak bu

sürelerden daha kısa olabilir. Sözleşmeden doğan hakların veya diğer yasal hakların, sınırlı bir

zaman dilimi için (sözleşme yenilenerek bu zaman

dilimi uzatılabilir) devralınmış olması durumunda, sadece, işletmenin sözleşmeyi

yenileme işlemini, önemli maliyetlere

katlanmadan yapacağına dair kanıt bulunduğu takdirde, söz konusu yenileme dönemi

(dönemleri) ilgili maddi olmayan duran varlığın

faydalı ömrüne dâhil edilir. (BOBİ FRS 14.26)

Bir maddi olmayan duran varlığın kalıntı değeri, belirtilen durumlar söz konusu olmadıkça sıfır

kabul edilir. (BOBİ FRS 14.28)

İtfa uygulaması için çeşitli yöntemler

kullanılabilir. Doğrusal yöntem, azalan bakiyeler yöntemi ve üretim miktarı yöntemleri bu

yöntemlere örnek olarak verilebilir. (BOBİ FRS

14.30)



TFRS ile aynıdır. Ayrıca TFRS’de hasılat yönteminin uygun olmadığı

belirtilmiştir. BOBİ FRS bu konuda

sessizdir. (TMS 38 97, 98)




PwC 40

BOBİ FRS TFRS

Sınırlı Faydalı Ömrü

Olan varlıklar (devamı)

Varlığın kullanım şekli değiştiğinde, teknolojik gelişmeler olduğunda, piyasa fiyatlarında

değişiklikler meydana geldiğinde veya benzeri

durumlarda varlığın kalıntı değeri, faydalı ömrü veya itfa yönteminde değişiklikler

meydana gelebilir. Bu tür göstergelerin mevcut

olması durumunda faydalı ömre, kalıntı değere ve itfa yöntemine ilişkin önceki tahminler

gözden geçirilir; beklentilerde farklılıklar

olması durumunda kalıntı değerde, faydalı ömürde ve itfa yönteminde değişikliklere

gidilir. Bu değişiklikler “Muhasebe Politikaları,

Tahminler ve Yanlışlıklar” bölümü uyarınca muhasebe tahminlerindeki değişiklikler olarak

nitelendirilir.

Döneme ilişkin itfa giderleri, başka bir varlığın

defter değerine dâhil edilmediği sürece kâr

veya zarara yansıtılır.

TFRS ile aynıdır (TMS 38 102, 104,

109).


Faydalı Ömrü Belirsiz

Olan

Bu durumda maddi olmayan duran varlık, 5

yıldan az 10 yıldan çok olmayacak şekilde,

işletme tarafından belirlenen sürede itfa edilir.

TFRS’de sınırsız yararlı ömre sahip bir

maddi olmayan duran varlık itfa

edilmez. Ancak değer düşüklüğü açısından yıllık olarak veya değer

düşüklüğüne uğramış olabileceğine

ilişkin belirti olduğunda değer düşüklüğü açısından test edilir (TMS 38

107, 108).

Değer Düşüklüğü Her bir raporlama dönemi sonunda maddi

olmayan duran varlık kalemlerinde değer

düşüklüğü olup olmadığının ve varsa değer düşüklüğü zararının nasıl ölçülüp

muhasebeleştirileceğinin belirlenmesi için

“Varlıklarda Değer Düşüklüğü” bölümünde

belirtilen hükümler uygulanır.

TFRS ile aynıdır (TMS 38.99). Ayrıca

sınırsız yararlı ömre sahip maddi

olmayan duran varlıklar değer düşüklüğü açısından test edilir (TMS 38

108).

Finansal Tablo Dışı

Bırakma

Bir maddi olmayan duran varlık kalemi, elden

çıkarıldığında veya varlıktan gelecekte herhangi bir ekonomik fayda beklenmediği

durumda finansal tablo dışı bırakılır.


PwC 41

Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller- BOBİ FRS referansı: Bölüm 13 Bu bölümde, yatırım amaçlı gayrimenkullerin muhasebeleştirilme, ölçüm ve açıklama ilkeleri düzenlenmektedir ve TFRS kıyaslaması TMS 40 temel alınarak yapılmıştır. BOBİ FRS TFRS

Tanım İşletmeler, bazı gayrimenkullerini (arazi, bina veya her ikisini birden) kira geliri

veya değer artış kazancı ya da her ikisini

birden elde etmek üzere yatırım amacıyla elde tutabilir. Bu özellikleri taşıyan

varlıklar, yatırım amaçlı gayrimenkul

olarak nitelendirilir. Bu tür gayrimenkuller, işletmenin mülkiyetinde

olan varlıklar olabileceği gibi, kiracı

tarafından finansal kiralama yoluyla elde

tutulan varlıklar da olabilir. Ayrıca

yatırım amaçlı olarak kullanılmak üzere

inşa edilmekte veya geliştirilmekte olan gayrimenkuller de bu kapsamda

değerlendirilir.

(BOBİ FRS 13.2, 3)

TFRS ile benzerdir. Ancak ilave rehberlikler vardır, bazı durumlarda,

işletmelerin ana veya bağlı

ortaklıklarına kiralanan ve bunlar tarafından kullanılan gayrimenkulleri

olabilir. Söz konusu gayrimenkuller,

konsolide finansal tablolarda yatırım amaçlı gayrimenkul kapsamında

değerlendirilmez, çünkü işletme

grubu açısından değerlendirildiğinde,

bu gayrimenkuller sahibi tarafından

kullanılan gayrimenkullerdir (TMS

40 5, 8, 9, 15).

Daha sonraki ölçüm Yatırım amaçlı gayrimenkuller, ilk kayda

almadan sonra gerçeğe uygun değer yöntemi ya da maliyet yöntemi uygulanarak

ölçülebilir. Bu seçim muhasebe politikası

tercihi olup seçilen yöntem yatırım amaçlı gayrimenkullerin tamamına uygulanır. (BOBİ

FRS 13.7)


Gerçeğe uygun değer

modeli

Yatırım amaçlı gayrimenkullerin dönemler itibarıyla gerçeğe uygun değerlerinde

meydana gelen değişiklikler kâr veya zarara



Transferler Yatırım amaçlı gayrimenkullerin elde tutulma

amacının farklılaşması durumunda yeni elde

tutulma amacına uygun olarak, bu varlıklar maddi duran varlıklara ya da stoklara

aktarılır. (BOBİ FRS 13.16)

TFRS ile benzerdir. Ek olarak

kullanım değişikliğine ilişkin bir

kanıt aranır. Gayrimenkulün kullanımına ilişkin yönetimin

niyetindeki bir değişiklik, tek

başına kullanım değişikliğine ilişkin kanıt sağlamaz. Kunnaım

değişikliğine ilişkin kanıtlar

stnadartta listelenmiştir (TMS 40

57).

PwC 42

Kiralama İşlemleri - BOBİ FRS referansı: Bölüm 15 Bu Bölümde, kiracı ve kiraya veren açısından kiralama işlemlerinin kayda alınması ve ölçümüyle ilgili muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir ve TFRS kıyaslaması TFRS 16 Kiralamalar standardı temel alınarak yapılmıştır. BOBİ FRS TFRS

Tanım ve kapsam

Tanım Kiralama, kiraya verenin bir varlığın

kullanım hakkını, bir ödeme veya ödeme

planı karşılığında, taraflarca kararlaştırılmış bir zaman süresince

kiracıya devrettiği sözleşmedir. (BOBİ FRS

15.2)

TFRS ile benzerdir ancak TFRS’de

devredilen kullanım hakkı değil

varlığın kullanımını kontrol etme

hakkıdır (TFRS 16 9).

Kapsam Bu Bölüm, varlıkların kullanım hakkının

devredilmediği hizmet sözleşmelerine

uygulanmaz. (BOBİ FRS 15.3)

Doğal kaynakların araştırılması veya

kullanılmasına yönelik kiralama

sözleşmeleri, sinema filmleri, video kayıtları, patentler, kopyalama hakları gibi

kıymetlerle ilgili lisans sözleşmeleri ve

ekonomik açıdan dezavantajlı geleneksel (faaliyet) kiralamalar bu bölüm

kapsamında değerlendirilmez. (BOBİ FRS

15.4)

TFRS ile benzerdir (TFRS 16 3).

Ancak kapsam daha net ortaya

konulmuştur. Buna göre standart aşağıdakiler hariç, bir alt

kiralamadaki kullanım hakkı

varlıklarına ilişkin kiralamalar da

dahil tüm kiralamalara uygulanır:

(a) Maden, petrol, doğalgaz ve

benzeri yenilenemeyen kaynakların araştırılması ve

kullanılmasına ilişkin kiralamalar,

(b) Kiracı tarafından elde tutulan

TMS 41 Tarımsal Faaliyetler

kapsamındaki canlı varlıklara

ilişkin kiralamalar,

(c) TFRS Yorum 12 İmtiyazlı

Hizmet Anlaşmaları kapsamındaki

imtiyazlı hizmet anlaşmaları,

(d) TFRS 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat

kapsamında kiraya veren

tarafından verilen fikri mülkiyet

lisansları ve

(e) TMS 38 Maddi Olmayan Duran

Varlıklar kapsamındaki lisans anlaşmaları çerçevesinde kiracı

tarafından elde tutulan sinema

filmleri, video kasetler, oyunlar, el yazmaları, patentler ve telif hakları

gibi unsurlara ilişkin haklar.

PwC 43

BOBİ FRS TFRS Kiralama

işlemlerinin

sınıflandırılması

Kiralama işlemlerinin sınıflandırılması,

kiralamaya konu varlığın mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan risk ve yararların

kiraya verende ya da kiracıda bulunma

derecesine göre yapılır.

Kira süresi sonunda mülkiyet hakkının

kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir varlığın mülkiyetine

sahip olmaktan kaynaklanan risk ve

yararların tamamının veya tamamına yakınının devredildiği kiralamalar finansal

kiralama olarak sınıflandırılır.

Varlığın mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan risk ve yararların tamamına

yakınının kiracıya devredilmediği

kiralamalar ise geleneksel kiralama olarak

sınıflandırılır. (BOBİ FRS 15.6 - 8)

Kiracı açısından kiralamanın fiilen

başladığı tarihte finansal tablolara bir kullanım hakkı varlığı ve bir

kira yükümlülüğü yansıtılır. Buna

istinaden kiralamalardafaaliyet kiralaması ya da finansal kiralama

ayırımı yoktur (TFRS 16 22).

Ancak kiraya veren açısından kiralamaların her biri faaliyet

kiralaması ya da finansal kiralama

olarak sınıflandırılır. (TFRS 16 61)

Kiralama işlemi olarak sınıflandırma

yapılmasına ilişkin

örnekler

Aşağıdaki durumların bir veya birden fazlasını karşılayan kiralama işlemlerinde

varlığın mülkiyetine sahip olmaktan

kaynaklanan risk ve yararların tamamının veya tamamına yakınının kiracıya

devredildiği kabul edilir ve kiralama işlemi

finansal kiralama olarak kayda alınır:

Varlığın mülkiyetinin kira süresi

sonunda kiracıya devredilecek olması.

Kiracıya, sözleşmeye konu varlığı, hakkın kullanılacağı tarihteki gerçeğe

uygun değerinden daha düşük bir

bedelle satın alma hakkı tanınması ve kiralama sözleşmesinin başlangıcında

bu hakkın kullanılma olasılığının

yüksek olması.

Kiralama süresinin varlığın ekonomik

ömrünün %80'inden daha büyük bir

bölümünü kapsaması. Ekonomik ömür, bir veya birden fazla kullanıcı

tarafından varlığın ekonomik olarak

kullanılabileceği süreyi ya da varlıktan elde edilmesi beklenen üretim

miktarını ifade eder.

Kiralama sözleşmesinin başlangıcı itibarıyla kira ödemelerinin bugünkü

değerinin varlığın gerçeğe uygun

değerinin %90'ından daha büyük bir

değeri oluşturması. (BOBİ FRS 15.10)

Bir kiralamanın genellikle finansal kiralama olarak

sınıflandırılmasını sağlayan

durumlara ilişkin örnekler TFRS ile benzer olmakla birlikte (TFRS

16 63) genel kavram TFRS’den

farklıdır. TFRS’de kiracı kiralamanın fiilen başladığı

tarihte tüm kiralamalar için

herhangi bir sınıflandırma olmaksızın finansal durum

tablosuna bir kullanım hakkı

varlığı ve bir kira yükümlülüğü yansıtırken, sadece kiraya veren

kiralamaların her birini faaliyet

kiralaması ya da finansal kiralama olarak sınıflandırır. (TFRS 16 22,

61)

PwC 44

BOBİ FRS TFRS Satış ve geri kiralama

işlemleri

Satış ve geri kiralama işleminin finansal kiralama ile sonuçlanması durumunda,

satış gelirlerinin varlığın defter değerini

aşan kısmı, satıcı-kiracı tarafından işlemin gerçekleştiği tarihte gelir olarak kâr veya

zarara yansıtılmaz. Bu tutar finansal durum

tablosuna yansıtılarak kiralama süresi

boyunca itfa edilir. (BOBİ FRS 15.32)

Bir satış ve geri kiralama işleminin faaliyet

kiralaması ile sonuçlanması ve söz konusu işlemin gerçeğe uygun değer üzerinden

gerçekleştirildiğinin açık olması

durumunda, satıcı-kiracı, oluşan kâr veya zararı işlemin gerçekleştiği tarihte kayda

alır. Satış fiyatının gerçeğe uygun değerin

altında olması durumunda, satıcı-kiracı, oluşan zararlar piyasa fiyatının altındaki bir

tutarla yapılacak kira ödemeleri ile

karşılanmadığı sürece, her türlü kâr veya zararı işlemin gerçekleştiği tarihte kayda

alır. Oluşan zararların piyasa fiyatının

altındaki bir tutarla yapılacak kira ödemeleri ile karşılanması durumunda

satıcı-kiracı, bu zararı finansal durum

tablosuna yansıtarak varlığın tahmini kullanım süresi boyunca kira ödemeleriyle

orantılı olarak itfa eder. Satış fiyatının

gerçeğe uygun değerin üzerinde olması durumunda, satıcı-kiracı, gerçeğe uygun

değeri aşan kısmı finansal durum tablosuna

yansıtarak ilgili varlığın beklenen kullanım

süresi boyunca itfa eder. (BOBİ FRS 15.33)

TFRS’den farklıdır. TFRS’de satış ve geri kiralama işlemleri varlığın

devrinin bir satış işlemi olup

olmadığı değerlendirilir.

Bir varlığın satıcı-kiracı tarafından

devrinin, varlık satışı olarak

muhasebeleştirilmesi için TFRS 15’teki hükümleri karşılaması

durumunda:

(a) Satıcı-kiracı, geri kiralamadan

kaynaklanan kullanım hakkı

varlığını, elde tuttuğu kullanım hakkı varlığının önceki defter değeri

oranı üzerinden ölçer. Buna göre

satıcı-kiracı, yalnızca alıcı-kiraya

verene devredilen haklarla ilişkili

kazanç veya kayıp tutarını finansal

tablosuna yansıtır.

(b) Alıcı-kiraya veren, varlığa ilişkin

satın alma işlemini ilgili Standartları

uygulayarak, kiralamayı ise bu Standardın kiraya verenle ilgili

muhasebeleştirme hükümlerini

uygulayarak muhasebeleştirir.

(TFRS 16 98, 99, 100)

Bir varlığın satışına ilişkin bedelin gerçeğe uygun değerinin, varlığın

gerçeğe uygun değerine eşit

olmaması ya da kiralamaya ilişkin ödemelerin, piyasa koşullarında

olmaması durumunda işletme,

satıştan elde edilen bedeli gerçeğe uygun değerinden ölçmek için

gerekli düzeltmeleri yapar. (TFRS 16

101)

Varlığın devrinin bir satış işlemi

olmadığı durumlarda;

(a) Satıcı-kiracı devredilen varlığı

finansal tablolarında göstermeye

devam eder ve devir bedeline eşit tutarda bir finansal yükümlülüğü

finansal tablolarına yansıtır. Söz

konusu finansal yükümlülüğü TFRS

9 kapsamında muhasebeleştirir.

(b) Alıcı-kiraya veren, devredilen

varlığı finansal tablolarına yansıtmaz ve devir bedeline eşit tutarda bir

finansal varlığı finansal tablolarına

yansıtır. Söz konusu finansal varlığı TFRS 9 kapsamında

muhasebeleştirir.

PwC 45

BOBİ FRS TFRS Kiralama teşvikleri Kiralama teşviklerine ilişkin açık bir

rehberlik bulunmamaktadır. Ancak genel olarak kiralama giderleri kiralama süresine

doğrusal olarak yayılmaktadır.

(BOBİ FRS 15.29)

Kiralama teşviklerine ilişkin TFRS’de tanım olmakla birlikte BOBİ FRS’ye benzer şekilde açık bir rehberlik bulunmamaktadır. Buna göre, kiralama teşvikleri kiraya verenin kiralamayla ilgili olarak kiracıya yaptığı ödemelerdir veya kiracının katlandığı maliyetlerin kiraya veren tarafından tazmin edilmesi veya üstlenilmesidir. Kiracı açısından kullanım hakkı varlığının maliyeti ölçülürken kiralamanın fiilen başladığı tarihte veya öncesinde yapılan tüm kira ödemelerinden, alınan tüm kiralama teşvikleri düşülür. (TFRS 16 24)

Kiralama işlemlerinin kiracı tarafından kayda alınması ve ölçümü

Finansal Kiralama Kiracı, kiralama süresinin başlangıcında, finansal kiralamaya konu varlığı ve sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüğünü, kiralanan varlığın gerçeğe uygun değeri veya kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı üzerinden kayda alır. Söz konusu iki değer de kiralama sözleşmesinin başlangıç tarihi itibarıyla belirlenir. (BOBİ FRS 15.13) Kira ödemelerinin bugünkü değeri, finansal kiralamada zımni faiz oranı kullanılarak hesaplanır (BOBİ FRS 15.15) Kiracının katlandığı, başlangıçtaki doğrudan maliyetler varlık olarak muhasebeleştirilen tutara eklenir (BOBİ FRS 15.16). Kira ödemeleri ilk kayda almadan sonra finansman giderleri ve borç anapara ödemesi olarak ayrıştırılır. Finansman giderleri kalan borç tutarına sabit bir faiz oranı uygulanmasını sağlayacak şekilde kiralama süresi boyunca her bir döneme dağıtılır. Koşullu kira ödemeleri ise oluştukları dönemde kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS 15.17)

TFRS’den farklıdır. TFRS’de kiracı kiralamanın fiilen başladığı tarihte tüm kiralamalar için herhangi bir sınıflandırma olmaksızın finansal durum tablosuna bir kullanım hakkı varlığı ve bir kira yükümlülüğü yansıtır. (TFRS 16 22)

Geleneksel kiralama Kiracı, faaliyet kiralaması çerçevesinde yapılan kira ödemelerini doğrusal olarak kiralama süresi boyunca gider olarak kâr veya zarara yansıtır. (BOBİ FRS 15.19)

TFRS’den farklıdır. TFRS’de kiracı kiralamanın fiilen başladığı tarihte tüm kiralamalar için herhangi bir sınıflandırma olmaksızın finansal durum tablosuna bir kullanım hakkı varlığı ve bir kira yükümlülüğü yansıtır. (TFRS 16 22)

PwC 46

BOBİ FRS TFRS

Kiralama işlemlerinin kiraya veren tarafından kayda alınması ve ölçümü

Finansal Kiralama Kiraya veren finansal kiralamaya konu varlığını finansal tablo dışı bırakır.

Varlığın gerçeğe uygun değeri ile

başlangıçtaki doğrudan maliyetlerin toplamına eşit bir tutarda alacak

kaydeder. Varlığın gerçeğe uygun değeri

ile defter değeri arasındaki fark kâr veya

zarara yansıtılır (BOBİ FRS 15.20).

Alınan kira ödemeleri ilk kayda almadan

sonra finansman gelirleri ve anapara geri ödemesi olarak ayrıştırılır. Finansman

gelirleri kalan alacak tutarına sabit bir

dönemsel getiri oranını (zımni faiz oranını) yansıtan bir esasa göre kayda

alınır. Koşullu kira ödemeleri ise

oluştukları dönemde kâr veya zarara


TFRS ile benzerdir. Buna göre kiraya veren, kiralamanın fiilen başladığı

tarihte, finansal kiralama kapsamında

elde tutulan varlıkları finansal durum tablosuna alır ve bunları net kiralama

yatırımına eşit tutarda bir alacak olarak

sunar. (TFRS 16 67). Kiraya veren, net kiralama yatırımının ölçümünde

kiralamadaki zımnî faiz oranını kullanır.

Ek olarak TFRS üretici veya satıcı konumundaki kiraya verenlerin her bir

finansal kiralamayı kiralamanın fiilen

başladığı tarihte ne şekilde muhasebeleştirecekleri de detaylı olarak

açıklanmıştır (TFRS 16 71-74)

Sonraki ölçümde kiraya veren, kiralama süresi boyunca finansman gelirini net

kiralama yatırımına ilişkin sabit bir

dönemsel getiri oranını yansıtan bir esasa göre finansal tablolarına alır. Kiraya

veren, kiralama süresi boyunca

finansman gelirini sistematik ve rasyonel bir biçimde dağıtmayı amaçlar. Kiraya

veren, döneme ilişkin kira ödemelerini,

anaparayı ve kazanılmamış finansman gelirini azaltmak üzere brüt kiralama

yatırımından düşer. (TFRS 16 75-78)

TFRS’de ek olarak finansal kiralamada

yapılan değişikliklere ilişkin de hükümler

bulunmaktadır. (TFRS 16 79-80)

Geleneksel kiralama Kiraya veren, faaliyet kiralaması

çerçevesinde yapılan kira ödemelerini

doğrusal olarak kiralama süresi boyunca gelir olarak kâr veya zarara yansıtır.(BOBİ

FRS 15.28)

Kiraya veren, faaliyet kiralamasının

müzakere edilmesi ve düzenlenmesiyle doğrudan ilişkilendirilebilen katlandığı ek

maliyetleri kiralanan varlığın defter

değerine ekler ve bu maliyetleri, kiralama süresi boyunca gider olarak kâr veya

zarara yansıtır. (BOBİ FRS 15.29)

Kiraya veren varlığın kapsamına girdiği

bölüm gerektiriyorsa, kiralamaya konu

varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığının belirlenmesi amacıyla

Varlıklarda Değer Düşüklüğü hükümleri

uygulanır. (BOBİ FRS 15.30)

TFRS ile benzerdir. Kiraya veren, faaliyet

kiralamalarından elde ettiği kira

ödemelerini doğrusal olarak ya da başka bir sistematik esasa göre finansal

tablolarına yansıtır. Kiraya veren, başka

bir sistematik esasın dayanak varlığın kullanımından kaynaklanan faydadaki

azalma şeklini daha iyi temsil etmesi

durumunda bu esası uygular (TFRS 16

81).

Kiraya veren, amortisman dâhil olmak üzere kira gelirinin kazanılmasında

katlanılan maliyetleri gider olarak

finansal tablolarına yansıtır (TFRS 16

82).

Kiraya veren, faaliyet kiralamasına konu

bir dayanak varlığın değer düşüklüğüne

uğrayıp uğramadığını belirlemek ve belirlenen değer düşüklüğü zararlarını

muhasebeleştirmek için TMS 36’yı

uygular (TFRS 16 85).

PwC 47

Maden Kaynaklarının Aranması ve Değerlendirilmesi- BOBİ FRS referansı: Bölüm 8 Bu bölümde, maden, petrol, doğal gaz ve benzeri yenilenemeyen kaynakların aranması ve değerlendirilmesine ilişkin ölçüm ve kayda alma esasları düzenlenmektedir. BOBİ FRS TFRS

Tanım ve kapsam Bu bölümde, maden, petrol, doğal gaz ve

benzeri yenilenemeyen kaynakların aranması ve değerlendirilmesine ilişkin

ölçüm ve kayda alma esasları

düzenlenmektedir. (BOBİ FRS 8.1)

TFRS ile benzerdir, TFRS

rehberliği kapsam konusunda biraz daha detaylıdır. (TFRS 6. 3-

5)

Kayıt ve ölçüm

İlk

muhasebeleştirme

Arama ve değerlendirme varlıkları ilk

kayda almada maliyet bedeliyle ölçülür.

(BOBİ FRS 8.4)

TFRS ile aynıdır. (TFRS 6.8)

Sonraki ölçüm Arama ve değerlendirme varlıkları, ilk kayda almadan sonra maliyet bedelinden

amortisman (veya itfa) ve varsa değer

düşüklüğü zararı düşülmüş tutarı

üzerinden ölçülür. (BOBİ FRS 8.7)

TFRS farklıdır. TFRS de gerçeğe uygun değer yöntemi de vardır. İlk

muhasebeleştirmeden sonra,

araştırma ve değerlendirme varlıklarına maliyet modeli ya da

yeniden değerleme modeli

uygulanır. Eğer yeniden değerleme modeli uygulanırsa (“TMS 16

Maddi Duran Varlıklar”

Standardındaki model ya da TMS 38’deki model) bu uygulama

varlıkların sınıflandırılması ile

tutarlı olmalıdır. (TFRS 6.12)

PwC 48

Devlet Teşvikleri- BOBİ FRS referansı: Bölüm 16 Bu bölümde, devlet teşviklerine ve devlet dışındaki taraflarca sağlanan yardımlara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. BOBİ FRS TFRS

Tanım Bu Bölüm devlet teşviklerine ve bağış gibi devlet dışındaki diğer taraflarca sağlanan

yardımlara ilişkin muhasebe ilkelerini

düzenlemektedir. (BOBİ FRS 16.1)

TFRS’den farklıdır, TMS 20 standardı sadece devlet

teşviklerini tanıma alır, BOBİ

FRS’lerde ise tanım kısmına diğer taraflarca sağlanan faydalar da

dahil edilmiştir. (TMS 20.1)

Kapsam Devlet teşvikleri, faaliyet konularıyla ilgili belirli şartların karşılanması durumunda,

kaynak transferi şeklinde işletmelere

yapılan devlet yardımlarıdır. Devlet

tarafından genel ticaret koşullarını

etkilemek suretiyle geniş bir işletme

grubuna sağlanan dolaylı katkılar (örneğin kamunun kullanımına açık yolların

yapılması, altyapı hizmetleri sağlanması)

devlet teşviki olarak değerlendirilmez. (BOBİ FRS 16.2) Devlet teşvikleri, makul

bir biçimde bir değer atfedilemeyen devlet

yardımlarını ve devlet ile yapılan normal ticari işlemlerden ayırt edilemeyen

nitelikteki işlemleri kapsamaz.

(BOBİ FRS 16.3) Vergilendirilebilir kârın veya vergi zararının belirlenmesinde

dikkate alınan veya vergi borcuna bağlı

olarak belirlenen ya da vergi borcuyla sınırlı olarak sağlanan faydalar

niteliğindeki devlet yardımlarını

kapsamamaktadır.

(BOBİ FRS 16.4)

Devlet tarafından sağlanan ve önceden belirlenen koşullar karşılandığında feragat

edilen ve piyasa faiz oranından düşük bir

faiz oranıyla devletten alınan bir kredi de devlet teşviki olarak kabul edilir. (BOBİ

FRS 16.5)

TFRS ile aynıdır

İlave olarak TMS 20, Devlet’in bir

işletmeye iştirak etmesi ve “TMS 41 Tarımsal Faaliyetler”

kapsamındaki devlet teşviklerini

açık bir biçimde kapsam dışı

bırakır. (TMS 20.2)

Kayıt ve Ölçüm İşletmenin gelecekte herhangi bir performans koşulunu yerine getirmesini

gerektirmeyen ya da performans koşulunu

önceden yerine getirdiği teşvikler, alındıkları anda kâr veya zarara yansıtılır.

(BOBİ FRS 16.7a)

İşletmenin gelecekte belirli performans koşullarını yerine getirmesini gerektiren

teşvikler, performans koşulları karşılandığı

anda kâr veya zarara yansıtılır.

(BOBİ FRS 16.7b)

TFRS’den farklıdır, işletmenin gelecekte belirli performans koşullarını

yerine getirmesini gerektiren teşvikler,

performans koşulları, koşulların yerine getirilmesine ilişkin makul güvence

olduğu durumlarda muhasebeleştirilir.

(TMS 20.8)

Devlet teşvikleri, bu teşviklerle

karşılanması amaçlanan maliyetlerin

gider olarak muhasebeleştirildiği dönemler boyunca sistematik şekilde

kâr veya zarara yansıtılır. (TMS 20.12)

Devlet teşviklerinin

muhasebeleştirilmesine ilişkin iki genel

yaklaşım bulunmaktadır: Teşvikin kâr ya da zarar dışında muhasebeleştirildiği

“sermaye yaklaşımı” ve teşvikin bir veya

daha fazla dönemde kâr ya da zararda muhasebeleştirildiği “gelir yaklaşımı”.

(TMS 20.13)

PwC 49

BOBİ FRS TFRS

Kayıt ve Ölçüm

(devamı)

İşletmenin gelecekte belirli performans koşullarını yerine getirmesini gerektiren

teşvikler, performans koşulları karşılandığı

anda kâr veya zarara yansıtılır. Bu teşvikler alındıkları andan kâr veya zarara

yansıtılıncaya ya da performans koşulları

karşılanamadığı için iade edilene kadar finansal durum tablosunda Ertelenmiş

Gelirler ve Gider Tahakkukları kalemi

içerisinde gösterilir. (BOBİ FRS 16.7b)

TFRS’den farklıdır, Devlet teşvikleri finansal tablolara

yansıtıldıktan sonra, bunlara

ilişkin koşullu borç ve koşullu varlıklar, karşılıklar, “TMS 37

Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve

Koşullu Varlıklar” Standardı uyarınca muhasebeleştirilir. (TMS

20.11)

Teşvik, alınan ya da alınacak olan varlığın

gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülür.

(BOBİ FRS 16.8)

Bazı durumlarda parasal olmayan

teşviklerin kayda alınmasında

izlenen alternatif yöntem, varlık ve teşvikin nominal değeri üzerinden

kaydedilmesidir. (TMS 20.23)

Piyasa faiz oranından düşük bir faiz

oranıyla devletten alınan krediler, bu kredi

yapılacak geri ödemelerin benzer bir kredi

için uygulanan piyasa faiz oranıyla iskonto edilmesiyle hesaplanan bugünkü değeri

üzerinden ölçülerek finansal durum

tablosunda “Diğer finansal yükümlülükler” kalemi içinde gösterilir. Devletten alınan

kredi tutarı ile finansal durum tablosuna

yansıtılan finansal yükümlülük arasındaki

fark devlet teşviki olarak kayda alınır.

(BOBİ FRS 16.9)

TFRS ile benzerdir.

(TMS 20.10A)

Borçlanma Maliyetleri- BOBİ FRS referansı: Bölüm 17 Bu bölümde, borçlanma maliyetlerinin kayda alınması düzenlenmektedir ve TFRS kıyaslaması TMS 23 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Kapsam Üretilmesi, inşası ya da oluşturulması

normal şartlar altında bir yıldan daha

uzun süren stokların, maddi duran varlıkların, yatırım amaçlı

gayrimenkullerin ve maddi olmayan duran

varlıkların elde edilmesiyle doğrudan ilişkili olan borçlanma maliyetleri (örneğin

bu varlıklar için kullanılan krediler

nedeniyle katlanılan kur farkları dâhil finansman giderleri), söz konusu varlığın

satışa veya kullanıma hazır hale getirildiği

tarihe kadar, varlığın maliyetine dâhil edilir. Diğer tüm borçlanma maliyetleri ise

oluştukları dönemde Kâr veya Zarar

Tablosunun ilgili kaleminde kâr veya

zarara yansıtılır. (BOBİ FRS 17.2)

TFRS ile aynıdır. Ancak TFRS

amaçlanan kullanıma veya satışa

hazır duruma gelebilmesi zorunlu olarak uzun bir süreyi gerektiren

varlıkları “özellikli” varlık olarak

tanımlamaktadır. (TMS 23.8)

PwC 50

Karşılıklar, Şarta Bağlı Yükümlülükler ve Şarta Bağlı Varlıklar- BOBİ FRS referansı: Bölüm 19 Bu bölümde, karşılıklara, şarta bağlı yükümlülüklere ve şarta bağlı varlıklara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRSde, karşılıkların kayda alma ve ölçümü ile şarta bağlı varlık ve şarta bağlı yükümlülüklerin finansal tablolara nasıl yansıtılacağı ele alınmaktadır. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TMS 37 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Tanım Karşılık, gerçekleşme zamanı veya tutarı

belli olmayan yükümlülüktür.

(BOBİ FRS 19.4)

TFRS ile aynıdır. (TMS 37.10)

Kapsam Bu BOBİ FRS, diğer BOBİ FRSlerde özel

olarak ele alınan karşılıklar (örneğin

kiralama işlemlerinden, inşa

sözleşmelerinden ve gelir üzerinden alınan

vergilerden ortaya çıkanlar) hariç olmak

üzere, kıdem tazminatı karşılığı da dâhil tüm karşılıklara, şarta bağlı yükümlülüklere

ve şarta bağlı varlıklara uygulanır.

(BOBİ FRS 19.2)

Bu BOBİ FRSdeki hükümler, ekonomik

açıdan dezavantajlı olmadığı sürece,

tarafların henüz hiçbir yükümlülüğünü yerine getirmediği veya her iki tarafın da

yükümlülüğünü aynı ölçüde kısmen yerine

getirdiği sözleşmelere uygulanmaz.

(BOBİ FRS 19.3)

TFRS ile aynıdır. TFRS de kapsam

detaylandırılmıştır. (TMS 37.1)

Karşılıklar Karşılık, yalnızca aşağıdaki durumların

varlığı halinde kayda alınır:

a) İşletmenin raporlama dönemi

sonunda geçmiş bir olaydan kaynaklanan bir yükümlülüğünün

bulunması,

b) Yükümlülüğün yerine getirilmesi için işletmeden ekonomik fayda çıkışının

muhtemel olması ve

c) Yükümlülük tutarının güvenilir bir

biçimde tahmin edilebilir olması.

(BOBİ FRS 19.5)


İlk Ölçüm Karşılık, raporlama dönemi sonu itibarıyla

yükümlülüğün yerine getirilmesi için

yapılması gereken harcamaya ilişkin en gerçekçi tahmin üzerinden ölçülür. En

gerçekçi tahmin, raporlama dönemi sonu

itibarıyla yükümlülüğün yerine getirilmesi veya üçüncü kişilere devredilmesi için

ödenmesi gereken makul tutardır.

(BOBİ FRS 19.9)

İşletmelerin bugünkü değer hesaplaması

yapmadan karşılık tutarını yükümlülüğün

yerine getirilmesi için yapılması beklenen harcama tutarı üzerinden ölçmesi

mümkündür. Paranın zaman değerinin

etkisinin önemli olduğu durumlarda karşılık tutarı, yükümlülüğün yerine

getirilmesi için yapılması beklenen

harcamaların bugünkü değeri üzerinden ölçülebilir.

(BOBİ FRS 19.13)

TFRS ile aynıdır. (TMS 37.36, 37)


PwC 51

BOBİ FRS TFRS Sonraki Ölçüm Karşılık tutarları, ilk kayda almadan sonra

her bir raporlama dönemi sonunda gözden geçirilir ve ilgili raporlama dönemi sonu

itibarıyla yükümlülüğün yerine getirilmesi

için yapılması gereken harcamaya ilişkin en gerçekçi tahmini yansıtacak şekilde

düzeltilir. Bu düzeltmeler, karşılık tutarı

başlangıçta diğer BOBİ FRSlere göre bir varlığın maliyetine dâhil edilmediği sürece,

kâr veya zarara yansıtılır. (BOBİ FRS 19.15)


Karşılıklara İlişkin

Tazminatlar

Karşılığa ilişkin yükümlülüğün yerine getirilmesi için yapılması gereken harcama

tutarının bir kısmının veya tamamının

diğer bir tarafça tazmin edilmesinin beklendiği durumlarda, söz konusu

tazminat tutarı ayrı bir varlık olarak kayda

alınabilir. Ancak bu tazminat tutarının

varlık olarak kayda alınabilmesi için,

karşılığa neden olan yükümlülük yerine

getirildiğinde tazminatın alınacağının neredeyse kesin olması gerekir. Tazminat

alacağı, Finansal Durum Tablosunda bir

varlık olarak gösterilir ve karşılık tutarı ile mahsup edilmez. Bununla birlikte karşılığa

ilişkin gider tutarı ile alınan tazminat tutarı,

Kâr veya Zarar Tablosunda mahsup

edilebilir. (BOBİ FRS 19.16)


Kıdem Tazminatı

Karşılığı

İlgili olduğu raporlama dönemi sonu

itibarıyla kıdem tazminatı yükümlülükleri tahmin edilir ve bu tahmin nedeniyle cari

dönemde ortaya çıkan kıdem tazminatı

yükümlülük artışları hesaplanarak giderleştirilir. Kıdem tazminatı

yükümlülükleri; iş gücü devir hızı ve önceki

yıllara ilişkin kıdem tazminatı gerçekleşmeleri gibi etkenler de dikkate

alınarak, çalışanların ilgili döneme ilişkin

kıdeme esas ücreti üzerinden hesaplanır.

(BOBİ FRS 19.17)

(Kıdem tazminatına ilişkin geçiş hükümleri uyarınca; Bağımsız Denetime Tabi Olup

TMS’leri Uygulamayan Şirketler önceki

hesap dönemlerine ilişkin kıdem tazminatı tutarlarını eşit taksitlerle finansal

tablolarına yansıtan işletmeler bu

uygulamaya aynı şekilde devam edebilir. Bu durumda tahmin edilen kıdem tazminatı

toplam tutarı ile bu tutarın finansal

tablolara yansıtılmayan kısmı dipnotlarda açıklanır) (BOBİ FRS Hakkında Tebliğ, sıra

numarası 56, geçici md. 2)

TFRS’den farklıdır. Kıdem tazminatı

karşılığı TMS 19’un konusu olarak ele alınmaktadır ve bu standarda göre

aktüeryal hesaplama yapılarak finansal

tablolara yansıtılmaktadır.

(TMS 19.66, 71, 76)

PwC 52

BOBİ FRS TFRS

Şarta Bağlı

Yükümlülükler

Şarta bağlı yükümlülük aşağıdakilerden

herhangi biridir;

a) Geçmiş olaylardan kaynaklanan muhtemel bir yükümlülük olup söz

konusu yükümlülüğün mevcudiyeti

tam olarak işletmenin kontrolünde bulunmayan, gelecekteki belirsiz bir

veya daha fazla olayın meydana gelip

gelmemesine bağlıdır.

b) Geçmiş olaylardan kaynaklanan; fakat

aşağıda yer alan nedenlerle kayda alınamayan mevcut bir

yükümlülüktür:

(i) Yükümlülüğün yerine getirilmesi için işletmeden ekonomik fayda

çıkışının muhtemel olmaması

veya

(ii) Yükümlülük tutarının güvenilir

bir biçimde ölçülememesi.

Şarta bağlı yükümlülükler Finansal Durum

Tablosunda gösterilmez. Bununla birlikte

şarta bağlı yükümlülük nedeniyle işletmeden kaynak çıkışının olma ihtimali

çok düşük değilse, dipnotlarda şarta bağlı

yükümlülüğün niteliğine ilişkin kısa bir açıklama yapılır ve şarta bağlı

yükümlülüğün muhtemel finansal etkisine

ilişkin bilgi verilir. (BOBİ FRS 19.18, 20)

TFRS ile aynıdır. (TMS 37.10, 26-30)

Şarta Bağlı Varlık Şarta bağlı varlık, geçmiş olaylardan

kaynaklanan muhtemel bir varlık olup söz konusu varlığın mevcudiyeti; tam olarak

işletmenin kontrolünde bulunmayan,

gelecekteki belirsiz bir veya daha fazla

olayın meydana gelip gelmemesine bağlıdır.

Şarta bağlı varlıklar, Finansal Durum

Tablosunda gösterilmez. Şarta bağlı varlık nedeniyle işletmeye ekonomik fayda

girişinin olması muhtemelse, dipnotlarda

şarta bağlı varlığın niteliğine ilişkin kısa bir açıklama yapılır ve şarta bağlı varlığın

muhtemel finansal etkisine ilişkin bilgi

verilir. (BOBİ FRS 19.21, 23)

TFRS ile aynıdır. (TMS 37.10, 31 - 35)

PwC 53

Varlıklarda Değer Düşüklüğü- BOBİ FRS referansı: Bölüm 18 Bu bölümde, varlıkların geri kazanılabilir tutarından daha yüksek bir değerle finansal tablolarda yer almamasını sağlamak amacıyla, değer düşüklüğüne ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu kapsamda, bu bölümde varlıklara ilişkin değer düşüklüğü zararlarının belirlenmesi ve hesaplanması ile bu zararların iptal edilmesi konuları ele alınmaktadır ve TFRS kıyaslaması TMS 36 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Kapsam Bu bölüm belirtilenler hariç olmak üzere tüm varlıklar için uygulanır. (BOBİ FRS 18.2)

TFRS ile benzerdir. Ancak TMS 36 da ek olarak aşağıdakiler de hariç tutulmuştur: a) Sözleşme varlıkları ile TFRS 15

uyarınca finansal tablolara alınan bir sözleşmenin yapılması veya yerine getirilmesi için katlanılan maliyetlerden doğan varlıklar

b) Ertelenen edinme maliyetleri ve TFRS 4 standardı kapsamında olan sigorta poliçelerindeki sigortacının sözleşmeden doğan haklarından kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar,

c) TFRS 5 standardı çerçevesinde satış amaçlı elde tutulan olarak sınıflandırılan maddi duran varlıklar

Nakit yaratan birim (CGU)

Diğer varlıkların veya varlık gruplarının oluşturduğu nakit girişlerinden büyük ölçüde bağımsız olarak nakit akışları oluşturan tanımlanabilir en küçük varlık grubudur. (BOBİ FRS 18.7)


Değer Düşüklüğü Varlıklar, geri kazanılabilir tutarından daha yüksek bir tutarla Finansal Durum Tablosunda izlenemez. Bir varlığın defter değerinin geri kazanılabilir tutarından büyük olması durumunda değer düşüklüğü zararı oluşur. (BOBİ 18.3) Her raporlama dönemi sonunda varlığın değer düşüklüğüne uğradığına ilişkin bir göstergenin mevcut olup olmadığı değerlendirilir. Bu tür bir göstergenin mevcut olması durumunda ilgili varlığın geri kazanılabilir tutarı belirlenir. (BOBİ FRS 18.4) Belirsiz faydalı ömre sahip maddi olmayan duran varlıklar da dâhil olmak üzere varlığın değer düşüklüğüne uğradığına ilişkin herhangi bir göstergenin bulunmadığı durumlarda geri kazanılabilir tutarın belirlenmesine gerek yoktur. (BOBİ FRS 18.4)

TFRS ile aynıdır. (TMS 36.1, 8) TFRS ile aynıdır. (TMS 36.9, 10, 18) TFRS’de işletmelerin herhangi bir değer düşüklüğü belirtisinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, sınırsız yararlı ömre sahip veya henüz kullanımda olmayan bir maddi olmayan duran varlığı ve şirket birleşmesi sırasında edinilen şerefiyeyi değer düşüklüğü açısından yıllık olarak test eder. (TMS 36.10, 11)

Değer Düşüklüğü Göstergeleri

Bir varlığa ilişkin değer düşüklüğü zararının meydana geldiğine ilişkin asgari göstergeler belirlenmiştir. (BOBİ FRS 18.5)

TFRS ile aynıdır. Ek olarak TFRS de değer düşüklüğü göstergeleri Bağlı ortaklık, iş ortaklığı ve iştiraklerdeki yatırımlar açısından değerlendirilmiştir. (TMS 36.12, 14)

Geri Kazanılabilir Değer

Geri kazanılabilir tutar, varlığın (veya nakit yaratan birimin) satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri ile kullanım değerinden yüksek olanıdır. (BOBİ FRS 18.3)


PwC 54

BOBİ FRS TFRS Kullanım Değeri Kullanım değeri bir varlıktan elde edilmesi

beklenen gelecekteki nakit akışlarının bugünkü değeridir. (BOBİ FRS 18.15-21)

TFRS ile aynıdır, fakat gelecekteki nakit akışlarının tahmin edilmesi ile ilgili daha geniş bir uygulama rehberliği sağlamaktadır. (TMS 36.30-53)

Net Gerçekleşebilir

Değer / Satış Maliyetleri

Düşülmüş Gerçeğe

Uygun Değer

Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun

değer, bir varlığın, bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı pazarlık ortamında

piyasa şartları çerçevesindeki satış

tutarından, elden çıkarma maliyetleri indirildikten sonra elde edilebilecek

tutardır. Bu doğrultuda, karşılıklı pazarlık

ortamında yapılmış bir satış anlaşmasındaki fiyat veya faal bir

piyasadaki fiyat, satış maliyetleri düşülmüş

gerçeğe uygun değere ilişkin gerçekçi bir

kanıt sağlar. (BOBİ 18.12)

Varlığa ilişkin bir satış anlaşmasının veya faal bir piyasanın bulunmaması

durumunda; satış maliyetleri düşülmüş

gerçeğe uygun değer, aynı sektördeki benzer varlıklara ilişkin yakın geçmişte

yapılan işlemlerin sonuçları dikkate

alınarak raporlama tarihi itibarıyla, elden çıkarma maliyetleri de düşüldükten sonra,

bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı

pazarlık ortamında yapılacak bir satıştan sonra elde edilebilecek tutarı yansıtan en

gerçekçi bilgiye dayanmak suretiyle ölçülür.

(BOBİ 18.13)

Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun

değerin hesaplanmasında, gerçeğe uygun

değerden indirilebilecek satış maliyetlerine yasal olarak ödenmesi gereken işlem

vergileri ve benzeri diğer ödemeler, varlığı

taşıma maliyetleri, varlığın tâbi olduğu bir kısıtlamanın kaldırılması amacıyla

katlanılan maliyetler ve varlığı satışa hazır

hale getirmek için katlanılan ilave maliyetler örnek olarak gösterilebilir.

(BOBİ 18.14)

TFRS den farklıdır. Net gerçekleşebilir

değer tanımı ve kapsamı TMS 36 dışında bırakılarak, ilgili başka

standartda ele alınmıştır.

(TMS 2.6-7; 28-33)


Şerefiyenin Dağıtımı Şerefiye değer düşüklüğü testine tâbi

tutulmaz. (BOBİ FRS 18.23)

Şerefiyenin değer düşüklüğü

açısından, işletmenin faaliyetlerini

yürütme şeklini yansıtan ve şerefiyenin doğal olarak ilgili olduğu

bir düzeyde test edilir. TMS36 farklı

durumlarda şerefiyenin nasıl dağıtılacağına dair kapsamlı uygulama

rehberliği yapmaktadır. (TMS 36.80-

87)

Değer Düşüklüğü

Zararının İptali

Her raporlama dönemi sonunda, önceki

dönemlerde kaydedilen değer düşüklüğü

zararının ortadan kalktığına ya da azaldığına ilişkin bir gösterge bulunup

bulunmadığı değerlendirilir. Değer

düşüklüğü zararının ortadan kalktığına veya azaldığına ilişkin göstergelerin

bulunması durumunda, ilgili varlığın ya da

nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı hesaplanarak daha önce kaydedilen

değer düşüklüğü zararının bir kısmının

veya tamamının iptal edilip edilmemesi

gerektiği belirlenir. (BOBİ FRS 18.32- 40)

TFRS ile aynıdır. Fakat TFRS daha

detaylı bir uygulama rehberliği

sunmaktadır ve değer düşüklüğü iptalini tek bir varlık, nakit yaratan

birim ve şerefiyeye ilişkin olmak üzere

ayrı ayrı değerlendirmektedir.

(TMS 36.109-36.125)


4. Konsolide finansal tablolar

PwC 55

Konsolide Finansal Tablolar- BOBİ FRS referansı: Bölüm 22 Bu bölümde, bağlı ortaklık tanımlanmakta ve bu yatırımlara ilişkin muhasebe ilkeleri ile konsolide finansal tablolar hazırlanmasına ilişkin ilkeler düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TFRS 10 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Tanımlar

Kontrol Kontrol, faaliyetlerinden fayda sağlamak

amacıyla bir işletmenin finansal ve faaliyet

politikalarını yönetme gücüdür.

(BOBİ FRS 22.3)

Yatırımcının, bir işletmedeki oy haklarının

yarısından fazlasına sahip olması durumunda,

aksi açıkça ortaya konulamadığı sürece bu işletme üzerinde kontrolünün bulunduğu

kabul edilir. Ayrıca yatırımcının, yatırım

yapılan işletmenin oy haklarının yarısına veya daha azına sahip olsa bile standartta sayılan

durumların varlığı halinde bu işletme

üzerinde kontrolünün bulunduğu varsayılır.

(BOBİ FRS 22.4)

Kontrol, hâlihazırda kullanılabilir opsiyonlara veya dönüştürülebilir finansal araçlara

potansiyel oy haklarına sahip olunarak veya

kontrol eden işletme yararına işletmenin faliyetlerini yönlendirme kabiliyeti bulunan

bir vekil aracılığıyla da sağlanabilir. Yatırımcı,

yatırım yapılan işletme üzerinde kontrolünün bulunup bulunmadığını değerlendirirken,

kendisinin ve diğer tarafların sahip olduğu

potansiyel oy haklarını da göz önünde bulundurur. Potansiyel oy hakları, işletmede

oy hakkı elde edilmesine imkân veren

haklardır. (BOBİ FRS 22.7)

TFRS ile aynıdır. Ancak TFRS’de

kontrol kavramı daha geniş bir

şekilde ele alınmıştır.

(TFRS 10.5-9)

TFRS ile aynıdır. Ancak bir işletme

üzerinde kontrolün varlığına dair

değerlendirme TFRS’de uygulama rehberi dahilinde daha geniş bir

şekilde anlatılmıştır. (TFRS 10 B2-

B72)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10 B47-50, B89-91)

Bağlı Ortaklık Bağlı ortaklık, adi ortaklık gibi tüzel kişiliği

bulunmayan işletmeler de dâhil olmak üzere,

başka bir işletme (bir ana ortaklık) tarafından

kontrol edilen işletmedir. (BOBİ FRS 22.2)

Yatırımcının sınırlı bir amaca ulaşmak için özel amaçlı bir işletme (ÖAİ) kurması

durumunda yatırımcı ile ÖAİ arasındaki

ilişki, ÖAİ’nin ilgili yatırımcı tarafından kontrol edildiğini gösteriyorsa, ÖAİ de bağlı

ortaklık olarak nitelendirilir. (BOBİ FRS

22.8)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10.Ek-A)

TFRS 10 TMS Yorum 12

Konsolidasyon standardının

yerini almıştır, bu TFRS uyarınca ÖAİ bağlı ortaklık olarak

nitelendirildiğinde konsolide

edilmeye devam edecektir. Bunun dışında ÖAİ’ler ile ilgili

özel bir hüküm yoktur. (TFRS 10

C3, C9)

PwC 56

BOBİ FRS TFRS

Bağlı Ortaklık Yatırımlarının

Muhasebeleştirilmesi

Büyük işletme dışındaki işletmeler konsolide finansal tablo düzenlemek zorunda değildir.

Bununla birlikte bu işletmeler isteğe bağlı

olarak konsolide finansal tablolarını

hazırlayabilir. (BOBİ FRS 22.10)

Ancak ana ortaklık büyük işletme olmasa dahi, doğrudan veya dolaylı olarak sahip

olduğu herhangi bir bağlı ortaklığının 660

sayılı KHK’da tanımlanan Kamu Yararını ilgilendiren Kuruluş tanımını karşılaması ve

bu bağlı ortaklığın 22.18 paragrafında

belirtilen bir bağlı ortaklık olmaması durumunda konsolide finansal tablolarını

hazırlar. (BOBİ FRS 22.11)

Konsolide finansal tablo hazırlamayan

işletmeler bağlı ortaklıklarındaki

yatırımlarını maliyet yöntemi veya özkaynak yöntemi kullanarak muhasebeleştirir. (BOBİ

FRS 22.12)

TFRS’den farklıdır. TFRS’lerde büyük işletme ayırımı yoktur. Ana

ortaklık niteliğindeki bir işletme

muhafiyet koşulları dışında konsolide finansal tablo sunmak

zorundadır. (TFRS 10.4)

TFRS’ye benzerdir. Ancak TFRS’lere

göre bireysel finansal tablo

düzenleyen işletmeler bu tablolardaki bağlı ortaklıklarını, iş

ortaklıklarını ve iştiraklerdeki

yatırımlarını maliyet yöntemi ve özkaynak yöntemine ek olarak TFRS

9 uyarınca gerçeğe uygun değerleri

uyarınca da muhasebeleştirilebilirler.

(TMS 27.10)

Konsolidasyon

İstisnası

Ana ortaklığın kendisinin de bir bağlı ortaklık olması ve aşağıdaki (a) ve (b)

bentlerinde yer alan şartların her ikisinin

birden sağlanması

durumunda ana ortaklık konsolide finansal

tablo hazırlamaz:

a) Ana ortaklığın bağlı olduğu ve

Türkiye’de faaliyet gösteren herhangi bir

üst kademe ana ortaklığın kamunun kullanımına açık şekilde TFRS’ye veya

bu Standarda göre konsolide finansal

tablolarını hazırlamış olması.

b) Bir üst ana ortaklığın Türkiye’de faaliyet

göstermesi ve

(i) Ana ortaklığın paylarının

tamamına sahip olması (bu

kapsamda ana ortaklığın yönetim kurulu üyeleri tarafından yasal bir

yükümlülük veya kuruluş

sözleşmesinde yer alan bir hüküm gereği elde tutulan paylar göz ardı

edilir) ya da

(ii) Ana ortaklığın paylarının %90’ına

veya daha fazlasına sahip olması ve

diğer pay sahiplerinin ana

ortaklığın konsolide finansal tablo

hazırlamamasını onaylamış olması.

(BOBİ FRS 22.16)

TFRS’ye benzerdir. (TFRS 10.4)

Bağlı ortaklıkların

konsolidasyon

istisnası

Konsolide finansal tablolar, ana ortaklığın

tüm bağlı ortaklıklarını içerir. Ancak,

belirtilen bağlı ortaklıklar 660 sayılı KHK’da tanımlanan Kamu Yararını İlgilendiren

Kuruluş tanımını karşılasa dahi, bu bağlı

ortaklıkların konsolide edilmesi gerekmez.

(BOBİ FRS 22.18)

TFRS’de ana ortaklığın bağlı

ortaklık üzerindeki hakların

kullanmasını engelleyen ciddi kısıtlamalar gibi kısıtlar

bulunmamaktadır.

TFRS ile uyumludur. Bir satış planı

oluşturulmuş olan bir bağlı ortaklık

satış amaçlı elde tutulan olarak

sınıflandırır. (TFRS 5. 8A)

PwC 57

BOBİ FRS TFRS

Münferit Finansal

Tablolar

Konsolide finansal tablolar hazırlayan ana

ortaklıkların, bu tabloların yanı sıra münferit

finansal tablolarını da hazırlamaları zorunludur. Ancak bu işletmelerin münferit

finansal tablolarına ilişkin dipnotlarını

sunması gerekmez. (BOBİ FRS 22.21)

Ayrıca 22.16 ve 22.20 paragraflarındaki

muafiyetlerden yararlanarak konsolide

finansal tablolar hazırlamayan işletmeler sadece münferit finansal tablolarını sunar. Bu

işletmelerin münferit finansal tablolarına

ilişkin dipnotlarını sunması zorunludur.

(BOBİ FRS 22.22)

Münferit finansal tablolarda bağlı ortaklıklar

22.12 paragrafı uyarınca maliyet veya

özkaynak yöntemi uygulanarak ölçülür.

(BOBİ FRS 22.23)

TFRS’de ayrı bir standart

olarak takip edilmektedir.

TFRS’lere göre işletmeler yerel mevzuat dışında kendi isteği

ile de bireysel finansal tablo

sunabilmektedir. (TMS 27.2)

TFRS’ler ile aynıdır. (TMS

27.8)

TFRS ile aynıdır. Ancak

maliyet ve özkaynak yöntemi dışında TFRS 9 uyarınca da

muhasebeleştirilebilirler.

(TMS 27.10)

Konsolidasyon

işlemleri

Konsolide finansal tabloların

hazırlanmasında aşağıdaki işlemler

gerçekleştirilir:

a) Ana ortaklık ve bağlı ortaklıkların

finansal tablolarındaki birbirine tekabül eden varlık, yükümlülük, özkaynak,

gelir ve gider kalemleri satır satır

toplanarak birleştirilir.

b) Ana ortaklığın her bir bağlı ortaklıktaki

yatırımının defter değeri ile bağlı ortaklıkların özkaynaklarından ana

ortaklığın payına isabet eden tutarlar

elimine edilir.

c) Topluluk içi bakiyeler ve işlemler

tamamen elimine edilir. Bu çerçevede

topluluk içi varlık ve yükümlülükler ile topluluk içi işlemlerden kaynaklanan

gelirler, giderler, nakit akışları,

özkaynaklar ve varlıklarda (stoklar ile maddi duran varlıklar gibi) kaydedilen

kâr veya zararlar tamamen elimine

edilir.

ç) Konsolide dönem net karından ve

zararından kontrol gücü olmayan paylara isabet edilen tutarlar tespit

edilir.

d) Konsolide net varlıklardan kontrol gücü olmayan paylara isabet eden tutarlar

tespit edilir.

Kontrol gücü olmayan paylara isabet eden

dönem net kârı veya zararı tutarı ile ana

ortaklık sahiplerine isabet eden dönem net

karı veya zararı tutarı, Konsolide Kâr veya

Zarar Tablosunda topluluğa ait dönem net

kârını veya zararını gösteren “Dönem Net Kârı veya Zararı” kaleminin altında ayrı ayrı

gösterilir. (BOBİ FRS 22.25)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10.B86)

PwC 58

BOBİ FRS TFRS

Ölçüm İşletme bir bağlı ortaklığının gelir ve

giderlerini bağlı ortaklık üzerinde kontrol

sahibi olduğu tarihten, kontrolü kaybettiği tarihe kadar konsolide finansal tablolara dâhil

eder. Konsolidasyon amacıyla bağlı ortaklığın

dönem net kâr veya zararı hesaplanırken bağlı

ortaklığın birleşme tarihindeki varlık ve

yükümlülüklerine ilişkin gelir ve giderler,

varlık ve yükümlülüklerin birleşme tarihindeki gerçeğe uygun değerleri esas

alınarak belirlenir. Bu çerçevede örneğin bağlı

ortaklığın amortismana tâbi varlıklarına

ilişkin

döneme ait amortisman giderleri, birleşme

tarihindeki gerçeğe uygun değeri üzerinden

hesaplanır. (BOBİ FRS 22.28)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10.B88)

Kontrolün Devam

Etmesi Durumu

Bir ana ortaklığın bir bağlı ortaklığındaki

payında kontrolün kaybına neden olmayacak

şekilde meydana gelen değişiklikler özkaynak

işlemi olarak kayda alınır.(BOBİ FRS 22.29)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10.22)

Kontrolün Kaybı Bir ana ortaklık bağlı ortaklıktaki kontrolünü

kaybettiğinde bölümde belirtilen işlemleri

gerçekleştirir. (BOBİ FRS 22.32)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 10.25, B97, 98, 99)

İştiraklerdeki Yatırımlar- BOBİ FRS referansı: Bölüm 10 Bu BOBİ FRS’de, iştirak yatırımlarına ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TMS 28 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Tanım İştirak; adi ortaklık gibi tüzel kişiliği olmayan

işletmeler de dâhil olmak üzere, yatırım yapan işletmenin üzerinde önemli etkisinin

bulunduğu, müşterek girişim veya bağlı

ortaklık niteliğinde olmayan işletmedir.

(BOBİ FRS 10.2)


PwC 59

BOBİ FRS TFRS

Önemli Etki Önemli etki, yatırım yapılan işletmenin finansal ve faaliyet politikalarına ilişkin karar alma

süreçlerine katılma gücü olup bu politikaları

tek başına kontrol etme ya da bir başka taraf ile

müşterek kontrol etme gücü değildir.

(BOBİ FRS 10.3)

Bir işletmenin, yatırım yaptığı işletmenin oy

hakkının yüzde 20 ya da daha fazlasını,

doğrudan ya da dolaylı olarak (örneğin bağlı ortaklıkları vasıtasıyla) elinde tutması

durumunda, aksi açıkça ortaya konulamadığı

sürece, yatırım yapılan işletme üzerinde önemli

etkisinin bulunduğu kabul edilir.

(BOBİ FRS 10.4)

İşletmenin doğrudan ya da dolaylı olarak

yatırım yapılan işletmenin oy hakkının yüzde

20’sinden daha azını elinde bulundurması durumunda ise; böyle bir etkinin bulunduğu

açıkça ortaya konulamadığı sürece, yatırım

yapan işletmenin önemli etkisinin

bulunmadığı kabul edilir (BOBİ FRS 10.5)

TFRS ile aynıdır. Ek olarak TFRS, hangi hallerde işletmenin önemli etkisinin

bulunduğu bilgisini de verir:

Yatırım yapılan işletmenin yönetim kurulu ya da eşdeğer idari organında

temsil edilme,

Temettüler ya da diğer dağıtım kararları dahil olmak üzere,

işletmenin politika belirleme

süreçlerine katılma,

Yatırımcı işletme ile yatırım yapılan işletme arasında önemli işlemlerin

gerçekleştirilmesi,

İşletmeler arasında yönetici personel değişimi veya

İşletme için gerekli teknik bilginin

sağlanması.

Kullanılabilir ya da dönüştürülebilir

durumdaki potansiyel oy haklarının

varlığı ve etkisi diğer işletmelerin elinde tuttuğu potansiyel oy hakları ile birlikte,

bir işletmenin önemli etkiye sahip olup

olmadığının değerlendirilmesi sırasında dikkate alınır. Potansiyel oy haklarının

önemli etkiye katkı sağlayıp

sağlamadığının değerlendirilmesinde işletme, yönetimin bu potansiyel hakları

kullanma isteği ve finansal yeterliliği

haricinde, olayla ilgili (bireysel veya topluca değerlendirilen potansiyel oy

haklarının kullanılma koşulları ve

sözleşmeye bağlı anlaşmalar dahil) tüm

hususları inceler. (TMS 28.6-28.8)

İştiraklerin

Ölçümü

İştirakler, ilk kayda almada maliyet bedeli

üzerinden ölçülür.

Sonraki ölçümde, iştirakler, münferit finansal

tablolarda maliyet yöntemi veya özkaynak yöntemi kullanılarak ölçülür. İştiraklerdeki

yatırımlar konsolide finansal tablolarda ise

özkaynak yöntemi kullanılarak ölçülür. (BOBİ

FRS 10.7-10)

TFRS ile aynıdır. İştiraklerdeki yatırımlar

konsolide finansal tablolarda özkaynak yöntemi kullanılarak ölçülür. Fakat bazı

istisnalar mevcuttur; örneğin satış amaçlı

elde tutulan olarak sınıflandırılma. (TMS 28.16-28.21) Ayrıca TFRS’de sonraki

ölçümde münferit finansal tablolarda TMS

27 10’a göre; maliyet veya gerçeğe uygun değer veya özkaynak yöntemi kullanarak

ölçülürken, BOBİ FRS’de sadece iki

seçenek olarak maliyet veya özkaynak

yöntemi bulunmaktadır.

PwC 60

BOBİ FRS TFRS

Özkaynak Yöntemi

İştirakler, ilk kayda almada maliyet bedeli üzerinden ölçülür. İlk kayda alma sırasında iştirakin maliyeti belirlenirken, “İş Birleşmeleri” BOBİ FRS’nda yer alan iş birleşmesinin maliyetinin belirlenmesine ilişkin hükümler kıyasen uygulanır. (BOBİ FRS 10.7) Özkaynak yönteminin kullanıldığı durumlarda iştirak yatırımının defter değeri, iştirakin; dönem net karından (zararından) ve cari dönemde özkaynaklarında kaydettiği kazanç kayıplarından işletmeye düşen pay kadar arttırılır veya azaltılır. (BOBİ FRS 10.19)

Edinilen iştirak yatırımına ilişkin şerefiyenin hesaplanmasında “İş Birleşmeleri” BOBİ FRS’nın 21.26 - 21.28 paragrafları kıyasen uygulanır. Buna göre şerefiye, edinim maliyetin edinilen net varlık payını aşan kısmıdır. Bununla birlikte şerefiyenin hesaplamasında iştirakin varlık ve yükümlülüklerinin edinim tarihindeki gerçeğe uygun değerinin belirlenmesine gerek yoktur; bunun yerine iştirakin bu standarda uygun olarak hazırlanmış finansal tablolarındaki varlık ve yükümlülüklerin defter değerleri dikkate alınır. (BOBİ FRS 10.21c)

Şerefiye tutarı ayrı olarak kayda alınmaz, iştirak yatırımcısının finansal tablolarında iştirakin defter değerinin içerisinde gösterilir. Ayrıca ortaya çıkan şerefiye için itfa payı ayrılmaz ve şerefiye ayrı olarak değer düşüklüğü testine tabi tutulmaz. (BOBİ FRS 10.21c)

İştirak yatırımının değer düşüklüğüne uğramış olabileceğini gösteren durumlarda yatırımın tüm defter değeri geri kazanılabilir değeri ile karşılaştırılarak “Varlıklarda Değer Düşüklüğü” BOBİ FRS uyarınca tek bir varlık olarak değer düşüklüğü açısından test edilir ve varsa değer düşüklüğü zararı Diğer Faaliyetlerden Giderler altında “Diğer Giderler” kaleminde gösterilir. (BOBİ FRS 10.21d)

İştiraklerin özkaynak yöntemine göre muhasebeleştirilmesi durumunda yukarı yönlü (iştirakin yatırımcıya varlık satması gibi) veya aşağı yönlü (yatırımcının iştirake varlık satması gibi) işlemlerden kaynaklanan gerçekleşmemiş kâr ve zararlar, yatırımcının iştirakteki payı ölçüsünde elimine edilir. (BOBİ FRS 10.21e)

Yatırımcının iştirakin zararlarındaki payı iştirakteki yatırımın defter değerine eşitse veya defter değerini aşıyorsa, yatırımcı, kendi payına düşen ek zararları iştirakin zararından işletmeye düşen pay olarak muhasebeleştirmez. Yatırımcının payı sıfıra düştükten sonra yatırımcı, ek zararları, sadece üstlendiği hukuki veya zımni kabulden doğan yükümlülükler ya da iştirak adına yaptığı ödemeler ölçüsünde bir karşılık ayırmak suretiyle muhasebeleştirir. İştirakin daha sonra kâr etmesi söz konusu olursa, yatırımcı, kârdaki payını, yalnızca, kârdaki payı muhasebeleştirilmemiş zarardaki payına eşit olduktan sonra muhasebeleştirmeye devam eder. (BOBİ FRS 10.21ğ)

TFRS ile aynıdır. (TMS 28.10) Fakat TMS 28’de işlem maliyetleri tanımlanmamıştır. TFRS ile aynıdır. (TMS 28.10)

TFRS’de böyle bir muafiyet bulunmamaktadır; hesaplama gerçeğe uygun değerden yapılmaktadır. (TMS 28.32)





PwC 61

BOBİ FRS TFRS

Özkaynak Yöntemi (devamı)

İşletme iştiraki üzerindeki önemli etkisini kaybettiğinde özkaynak yönteminin uygulanmasına son verilir. Kalan payların önemli etkinin kaybedildiği tarihteki gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa, bu değer; güvenilir bir şekilde ölçülemiyorsa, iştirakin özkaynak yöntemine son verildiği tarihteki defter değerinden bu paylara düşen kısım, bu payların finansal yatırım olarak ilk kayda alınması sırasında işlem fiyatı olarak kabul edilir. (BOBİ FRS 10.21h)

Eski iştirak veya iş ortaklığındaki kalan pay bir finansal varlık olması durumunda, gerçeğe uygun değer üzerinden ölçülür. Kalan payın gerçeğe uygun değeri, TFRS 9 uyarınca bir finansal varlık olarak başlangıçta muhasebeleştirilen gerçeğe uygun değer olarak kabul edilir. (TMS 28.22)

Müşterek Girişimlerdeki Yatırımlar- BOBİ FRS referansı: Bölüm 11

Bu bölümde, müşterek girişimlerdeki yatırımlara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TFRS 11 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Tanım Müşterek girişim, iki veya daha fazla tarafın, müşterek kontrole tabi bir ekonomik faaliyeti gerçekleştirmesini sağlayan sözleşmeye bağlı düzenlemedir. Müşterek kontrol; bir ekonomik faaliyet üzerindeki kontrolün sözleşmeye dayalı olarak paylaşılmasıdır. Bu kontrolün sadece, stratejik faaliyetlerle ilgili kararların kontrolü paylaşan tarafların (müşterek girişimcilerin) oy birliğiyle mutabakatını gerektirdiği durumlarda var olduğu kabul edilir. (BOBİ FRS 11.2-3)

TFRS ile aynıdır. Ancak BOBİ FRS “ilgili faaliyetleri” “stratejik faaliyet” olarak tanımlamıştır. (TFRS 11.4, 5, 7)

Türleri Müşterek girişimler oluşum biçimlerine göre müştereken kontrol edilen faaliyetler, müştereken kontrol edilen varlıklar veya müştereken kontrol edilen işletmeler olmak üzere üç farklı türde sınıflandırılmış olup her birine ilişkin muhasebe ilkeleri belirlenmiştir. (BOBİ FRS 11.4)

TFRS’de iki türde sınıflandırılmıştır; “Müşterek faaliyet” ve “İş Ortaklığı” (TFRS 11.6)

Ölçüm Müşterek girişimci, müştereken kontrol edilen faaliyetlerdeki katılım payları ile ilişkili olarak aşağıdakileri finansal tablolarına yansıtır: (BOBİ FRS 11.6) a) Kontrol ettiği varlıklar ile üstlendiği

yükümlülükleri ve b) Katlandığı giderler ile müşterek girişimin mal

ve hizmet satışından kazandığı gelirlerdeki payını.

Müşterek girişimci, müştereken kontrol edilen varlıktaki katılım payıyla ilişkili olarak aşağıdakileri finansal tablolarına yansıtır: (BOBİ FRS 11.11) a) Müştereken kontrol edilen varlıklardaki payı

(varlık sınıfları itibarıyla), b) Üstlendiği yükümlülükleri, c) Müşterek girişime ilişkin olarak diğer

girişimcilerle birlikte üstlendiği yükümlülüklerdeki payı,

ç) Müşterek girişimin ürettiği çıktıdaki payının kullanımından veya satışından elde edilen gelirler ile birlikte müşterek girişim tarafından katlanılan giderlerdeki payı,

d) Müşterek girişimdeki payı ile ilişkili olarak katlandığı giderleri.

Müşterek girişimci, müştereken kontrol edilen işletmeleri, iştiraklerdeki yatırımlarla aynı şekilde finansal tablolarına yansıtır. (BOBİ FRS 11.15)

TFRS ile aynıdır. (TFRS 11.20-23) TFRS’de bu türde bir sınıflandırma ve ölçüm tanımlanmamıştır.

TFRS ile aynıdır. (TFRS 11.24)

PwC 62

İş Birleşmeleri- BOBİ FRS referansı: Bölüm 21 Bu bölümde, iş birleşmesinde edinilen varlıkların, üstlenilen yükümlülüklerin ve kontrol gücü olmayan payların ölçümüne ve kayda alınmasına ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRSde ayrıca şerefiyenin iş birleşmesi sırasındaki ve sonraki ölçümü düzenlenmektedir. Bu BOBİ FRS’nin TFRS kıyaslaması TFRS 3 temel alınarak yapılmıştır.

BOBİ FRS TFRS

Kapsam İş birleşmesi, ayrı iş veya işletmelerin tek bir raporlayan

işletme oluşturmak üzere bir araya gelmesidir. İş

birleşmesinde edinen taraf olarak nitelendirilen işletme,

edinilen tarafın kontrolünü elde etmektedir.

(BOBİ FRS 21.1)

Bu BOBİ FRS müşterek girişimin oluşumuna, iş

tanımına uymayan varlık veya varlık grubu

edinimine ve konsolide finansal tablo hazırlamayan

işletmelerin bağlı ortaklık edinimlerine uygulanmaz.

(BOBİ FRS 21.5)

Büyük işletme dışındaki işletmelerin bağlı ortaklık

edinimi şeklinde gerçekleştirdikleri iş birleşmelerine

uygulanmaz. Bu işletmeler bağlı ortaklıklarını, maliyet yöntemi veya özkaynak yöntemi kullanarak

muhasebeleştirirler. (BOBİ FRS 21.6)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.2, 2A)

TFRS’den farklıdır.

TFRS’lerde büyük işletme

ayrımı bulunmamaktadır.

Tanım Bir işlem veya olayın iş birleşmesi olarak

nitelendirilebilmesi için edinilen varlıkların ve üstlenilen yükümlülüklerin bir işi oluşturması gerekir.

İş; sahiplerine, üyelerine veya katılımcılarına kâr

payları, düşük maliyetler veya diğer ekonomik faydalar şeklinde doğrudan bir getiri sağlamak amacıyla

yönetilen faaliyetler ve varlıklar bütünüdür. (BOBİ FRS

21.7)

Bir iş girdilerden, bu girdilere uygulandığında çıktı

yaratma kabiliyetine sahip süreçlerden ve ekonomik

fayda oluşturan veya oluşturacak olan çıktılardan

oluşur. (BOBİ FRS 21.8)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.3-Ek A)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.B7)

İş Birleşmelerinin

Muhasebeleştirilmesi

İş birleşmeleri, satın alma yöntemi kullanılarak

muhasebeleştirilir. Satın alma yöntemi uygulanırken

aşağıdaki adımlar izlenir: (BOBİ FRS 21.10)

a) Edinen işletmenin belirlenmesi.

b) Birleşme tarihinin belirlenmesi.

c) İş birleşmesinin maliyetinin belirlenmesi.

ç) Edinilen varlıkların, üstlenilen yükümlülüklerin ve

kontrol gücü olmayan payların ölçümü ve kayda

alınması.

d) Şerefiye veya negatif şerefiyenin ölçülmesi ve kayda

alınması.

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.4-5)

Edinen İşletmenin

Belirlenmesi

Tüm iş birleşmelerinde birleşme işleminin taraflarından

birisi edinen işletme olarak belirlenir. Edinen işletme,

birleşme işlemi sonucu birleşmeye taraf olan diğer işletme üzerinde kontrolü elde eden taraftır.

(BOBİ FRS 21.11)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.6-7). Ek olarak

TFRS 3 edinen işletmenin belirlenmesi için daha

kapsamlı rehberlik

vermektedir.

(TFRS 3 Ek B, B13-B18)

Birleşme Tarihinin

Belirlenmesi

Birleşme tarihi, edinen işletmenin edinilen taraf

üzerinde kontrolü elde ettiği tarihtir.

Kontrolün elde edildiği tarih genellikle, edinen işletme

tarafından edinme bedelinin transfer edildiği, edinilen tarafın varlıklarının edinildiği ve yükümlülüklerinin

üstlenildiği tarihtir. Bununla birlikte kontrol, bu

tarihten önce veya sonra elde edilmiş olabilir. (BOBİ

FRS 21.12)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.8-9)

PwC 63

BOBİ FRS TFRS

Maliyetin Belirlenmesi İş birleşmesinin maliyeti, transfer edilen bedel ile iş

birleşmesiyle doğrudan bağlantılı olarak katlanılan

maliyetlerin toplamı olarak ölçülür. (BOBİ FRS 21.13)

İş birleşmesinde transfer edilen bedel, birleşme tarihindeki gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülür. Söz

konusu gerçeğe uygun değer, edinen işletme tarafından

transfer edilen varlıkların, üstlenilen yükümlülüklerin ve ihraç edilen özkaynak paylarının birleşme tarihindeki

gerçeğe uygun değerlerinin toplamı olarak hesaplanır.

(BOBİ FRS 21.14)

TFRS’de farklıdır. TFRS’ye

göre transfer edilen bedel

satınalmaya ilişkin maliyetleri kapsamaz gider

olarak kaydedilir.

(TFRS 3.37-3.53)

TFRS muhasebeleştirme ve

ölçme ilkelerine ilişkin

istisnalar da getirmektedir.

(TFRS 3.20-31)

Aşamalı olarak

gerçekleşen iş

birleşmeleri

Aşamalı olarak gerçekleşen iş birleşmelerinde

birleşmenin maliyeti hesaplanırken edinen işletmenin

daha önceden elde tuttuğu edinilen tarafın özkaynak

payları, güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa birleşme

tarihindeki gerçeğe uygun değerleri üzerinden dikkate

alınır. Söz konusu payların birleşme tarihindeki gerçeğe uygun değerleriyle defter değerleri arasındaki fark kâr

veya zarara yansıtılır.(BOBİ FRS 21.15)

TFRS ile aynıdır. (TFRS

3.42)

Şarta bağlı bedel Transfer edilen bedel, şarta bağlı bedel anlaşmalarından

kaynaklanan varlık ve yükümlülükleri de içerebilir.

(BOBİ FRS 21.18)

Şarta bağlı bedelin oluşmasına neden olan şart veya

olayların gerçekleşmesinin muhtemel olduğu ve şarta

bağlı bedel tutarının güvenilir bir şekilde ölçülebildiği durumlarda edinen işletme şarta bağlı bedelin birleşme

tarihindeki gerçeğe uygun değerini iş birleşmesinin

maliyetine dâhil eder. (BOBİ FRS 21.19)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.37, 39)

Şarta bağlı bedel, ilk kayda

alımda gerçekleşmesinin muhtemel olmasına bağlı

olmadan, gerçeğe uygun

değerden finansal yükümlülük veya özkaynak

olarak muhasebeleştirilir.

(TFRS 3.39-40)

Edinilen Varlıkların,

Üstlenilen

Yükümlülüklerin ve Kontrol Gücü Olmayan

Payların Ölçümü ve

Kayda Alınması

Edinen işletme, birleşme tarihi itibarıyla edinilen tarafın

finansal tablolarında yer alan varlık ve yükümlülükleri,

güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa birleşme tarihindeki gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçer. Ancak edinen

işletme, gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde

ölçülemeyen varlık ve yükümlülükleri, edinilen tarafın birleşme tarihi itibarıyla finansal tablolarında yer alan

defter değerleri üzerinden kayda alır. (BOBİ FRS 21.21)

Edinen işletme, edinilen tarafın birleşme tarihi itibarıyla

finansal tablolarında yer almayan varlık ve

yükümlülüklerini kayda almaz. (BOBİ FRS 21.22)

TFRS ile aynıdır. Ancak,

gerçeğe uygun değer ölçme

prensibine ilişkin gelir vergileri, çalışanlara

sağlanan faydalar, tazminat

varlıkları, yeniden edinilen haklar, hisse bazlı ödeme

işlemleri, satış amaçlı elde

tutulan varlıklar gibi istisnalar getirilmiştir.

(TFRS 3.18, 24-31)

TFRS’den farklıdır. Edinen

işletmenin

muhasebeleştirme prensibini ve koşullarını

uygulaması, edinilen

işletmenin daha önce kendi finansal tablolarında varlık

ve borç olarak

muhasebeleştirmediği bazı varlık ve borçların

muhasebeleştirilmesine

neden olabilir. (TFRS 3.13)

Kontrol gücü olmayan

paylar

Edinen işletme, kontrol gücü olmayan payların birleşme

tarihindeki değerini, kontrol gücü olmayan tarafların,

edinilen tarafın 21.21 paragrafına göre ölçülen ve kayda alınan net varlıkları üzerindeki payı nispetinde ölçer.

(BOBİ FRS 21.24)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.19)

PwC 64

BOBİ FRS TFRS

Şerefiye ve Negatif

Şerefiyenin Ölçülmesi

ve Kayda Alınması

Şerefiye tutarı; birleşme tarihinde, iş

birleşmesinin maliyetinin, edinilen tarafın gerçeğe

uygun değerinden ya da defter değerinden kayda alınan ve ölçülen net varlıklarındaki edinen

işletmenin payını aşan kısmıdır. (BOBİ FRS 21.26)

Şerefiye sonraki dönemlerde, ilk kayda alındığı

tutardan birikmiş itfa payları düşülerek ölçülür. Şerefiyenin faydalı ömrünün güvenilir bir şekilde

tahmin edilemediği durumlarda şerefiye 10 yılda

itfa edilir. Şerefiye değer düşüklüğü testine tâbi

tutulmaz. (BOBİ FRS 21.27)

Edinilen tarafın net varlıklarındaki edinen

işletmenin payının, iş birleşmesinin maliyetinden

yüksek olması durumunda ortaya çıkan fark negatif şerefiye olarak adlandırılır ve birleşme

tarihinde kâr veya zarara yansıtılarak ortaya çıkan

kazanç Diğer Faaliyetlerden Gelirler altında “Diğer Gelirler” kalemi içerisinde gösterilir.

(BOBİ FRS 21.28)

TFRS’den farklıdır. İş

birleşmesinin maliyetiyle

edinilen tanımlanabilen varlık ve üstlenilen

tanımlanabilir

yükümlülüklerin birleşme tarihindeki net tutarı ile

gerçeğe uygun değer

arasındaki farklıdır.

(TFRS 3.32)

TFRS’den farklıdır.

Şerefiyenin amortismanına izin verilmemektedir.

Şerefiye yıllık ve değer

düşüklüğü göstergeleri olduğu durumlarda değer

düşüklüğü testine tabidir.

(TMS38.107-108, TMS36.9,

10)

TFRS ile farklıdır. Ayrıca TFRS negatif şerefiye yerine

pazarlıklı satın alım

terimini kullanmaktadır.

(TFRS 3.34, 36)

Ölçüm Dönemi İş birleşmesine ilişkin muhasebe işlemlerinin birleşmenin gerçekleştiği raporlama dönemi

sonuna kadar tamamlanamaması durumunda

edinen işletme, muhasebe işlemlerini tamamlayamadığı kalemlere ilişkin olarak finansal

tablolarına geçici tutarlar yansıtır.

Birleşme tarihinden itibaren on iki ay içerisinde

elde edilmiş olması şartıyla edinen işletme bu

bilgiler çerçevesinde birleşme tarihinde kayda alınan varlık ve yükümlülüklere ilişkin geçici

tutarları geriye dönük olarak düzeltir ve

karşılığında şerefiye tutarı artırılır ya da azaltılır. Birleşme tarihinden itibaren on iki ay geçtikten

sonra elde edilen bilgiler çerçevesinde ise

“Muhasebe Politikaları, Tahminler ve Yanlışlıklar” BOBİ FRS’na göre bir yanlışlık düzeltmesi söz

konusu olmadıkça iş birleşmesine ilişkin

tutarlarda herhangi bir düzeltme yapılmaz.

(BOBİ FRS 21.30-32)

TFRS ile aynıdır.

(TFRS 3.45-50)

Ortak Kontrole Tabi İş

Birleşmeleri

Ortak kontrole tabi teşebbüs veya işletmeleri

içeren bir iş birleşmesi, birleşen tüm teşebbüs ya da işletmelerin birleşmenin öncesinde ve

sonrasında aynı kişi veya kişiler tarafından

kontrol edildiği ve bu kontrolün geçici olmadığı

bir iş birleşmesidir.

Ortak kontrole tabi iş birleşmeleri tanımlanmış hiyerarşiye uygun olarak muhasebeleştirilir.

(BOBİ FRS 21.34,35)

TFRS’den farklıdır. TFRS 3

ortak kontrole tabi iş birleşmelerini kapsam dışı

bırakmıştır. (TFRS 3.B1-

B4)


5. Diğer bilgiler

PwC 65

Raporlama Döneminden Sonraki Olaylar - BOBİ FRS referansı: Bölüm 4 Bu bölümde, Finansal Durum Tablosu tarihinden sonraki olaylar tanımlanmakta ve bu olaylara ilişkin muhasebe ilkeleri düzenlenmektedir. BOBİ FRS TFRS Tanımlar

Raporlama döneminden

sonraki olayların

tanımı

Raporlama döneminden sonraki olaylar, raporlama dönemi sonu ile finansal

tabloların yönetim organı tarafından

onaylandığı tarih arasında işletme lehine veya aleyhine ortaya çıkan olayları ifade

eder (BOBİ FRS 4.2).

TFRS ile aynıdır (TMS 10.3).

Düzeltme

gerektiren olaylar

Raporlama döneminden sonraki düzeltme gerektiren olaylar raporlama dönemi sonu

itibarıyla mevcut olan durumları teyit eden

olaylardır. Raporlama dönemine ait

finansal tablolarda yer alan tutarlar ve

dipnotlar düzeltilir (BOBİ FRS 4.3-4).

TFRS ile aynıdır (TMS 10.3 (a)).

Düzeltme gerektirmeyen

olaylar

Raporlama döneminden sonraki düzeltme gerektirmeyen olaylar raporlama

döneminden sonra ortaya çıkan durumları

gösteren olaylardır (BOBİ FRS 4.6). Raporlama döneminden sonraki düzeltme

gerektirmeyen olayların etkisinin

yansıtılması amacıyla raporlama dönemine

ait finansal tablolarda yer alan tutarlarda

herhangi bir değişiklik yapılmaz. (BOBİ

FRS 4.7).

TFRS ile aynıdır (TMS 10.3 (b)).

Muhasebeleştirme ve ölçme

Kar payı Raporlama döneminden sonra ancak finansal tabloların yönetim organı

tarafından onaylandığı tarihten önce kâr

payı dağıtılacağının ilan edilmesi durumunda, raporlama dönemi sonunda

bu kâr paylarına ilişkin herhangi bir

yükümlülük kaydı yapılmaz. Bu tür kâr payı

tutarları dipnotlarda ayrıca açıklanır

(BOBİ FRS 4.9).

TFRS ile aynıdır

(TMS 10.12, 13).

Ara Dönem Finansal Raporlama - BOBİ FRS referansı: Bölüm 24 Bu bölümde, bir yıldan daha kısa olan finansal raporlama dönemlerinde (ara dönemlerde) sunulan finansal raporların asgari içeriği ile ara dönem finansal raporlarda uygulanacak ölçüm ve kayda alma ilkeleri belirlenmektedir. Bu Standartla işletmelere ara dönem finansal raporlar hazırlama yükümlülüğü getirilmemektedir. Bu bölüm tâbi oldukları mevzuat uyarınca zorunlu ya da isteğe bağlı olarak ara dönem finansal raporlar hazırlayan işletmeler tarafından uygulanır. Ara dönem finansal raporlar açık ve anlaşılır şekilde bu bölümün hükümlerine tam uyumlu olarak hazırlanır, işletmenin ara döneme ilişkin finansal durumunun ve performansının anlaşılması için ihtiyaca uygun olan tüm bilgilerin verilmesi amaçlanır. Zorunlu olarak ya da isteğe bağlı olarak konsolide finansal tablo hazırlayan işletmeler ara dönemlerde raporlama yapacaklarsa ara dönem konsolide finansal tablolar da hazırlar. İşletmeler, zaman ve maliyet unsurlarını göz önünde bulundurarak ara dönem finansal raporlarında yıllık finansal tablolarında sunması gereken bilgilerin tamamını içeren finansal tabloları ya da bu bölümde asgari içeriği belirlenen özet finansal tabloları sunabilir. Bu bölüm TFRS’ler ile uyumlu olmakla birlikte TFRS’lere göre ara dönemlerde özet ya da yıllık finansal tablolar sunulduğu zaman diğer kapsamlı gelir tablosu sunulması da zorunludur. (BOBİ FRS 24.1-5)

PwC

www.pwc.com.tr

© 2018 PwC Türkiye. Tüm hakları saklıdır. Bu belgede PwC ifadesi, PwC ağını veya PwC ağının üyesi olan bağımsız ve farklı tüzel

kişiliklerden oluşan PwC Türkiye’yi ifade etmektedir. Daha detaylı bilgi için www.pwc.com/structure adresini ziyaret edebilirsiniz.

2018-0000

pwc türkiye. tüm hakları saklıdır. bu belgede “pwc” ibaresi, her … · finansal araçlar...

Documents