مفهوم التكاليف المعياريةيمكن النظر إلى المعيار أو المعايير على أنها مجموعة من المقاييس الالزمة لتحديد مدى التقدم في األداء الفعلي .

ويمكن تعريف التكاليف المعيارية على أنها تكاليف محددة مقدما على أساس علمي ومعملي والتي تعتبر وسيلة من وسائل الضبط والرقابة بشرط أن يتم األداء بأعلى كفاية

ممكنة .ويتضح من التعاريف إلى أن هناك إجماع على اعتبار التكاليف

المعيارية تكاليف محددة مقدما ولكنها تختلف عن التكاليف التي يجب أن تحدث في فترة مستقبلية وهى في كل هذا

توضع على الظروف المتوقع سريانها في تلك الفترة إلمكانية تحقيقها في ظل كفاءة التشغيل المتوقعة.

التكاليف المعيارية

توافر وعى محاسبي تكاليفي لدى اإلدارة التنفيذية والمشرفين هذا الوعى .يمكن ان يؤدى الى تحقيق موفورات فى كل اوجه األعمال

تعنى عملية المعايرة فى ذاتها المحاولة التى تبذل الستكشاف افضل االساليب ان هذا يتطلب تعاونا وثيقا وفعاال بين الفنيين ومحاسب

التكاليفالعمل على االستفادة من البيانات والمعلومات المحاسبية المستخرجة من الدفاتر والسجالت من جهة وأيضا الحصول على اقتراحات المسئولين عن

التنفيذ من جهة أخرىضرورة تحديد مراكز المسئولية لمجاالت النشاط المختلفة التى تخضع لرقابة االدارة حتى يمكن معرفة المسئولية عن انحرافات نتائج االداء

الفعلية عن المعاييرتحديد واضح ودقيق لعالقة عناصر التكاليف المختلفة بوحدة التكلفة

وتحجم النشاط الذى يوضع له المعايير .الربط الجدى والهادف بين االهداف الخاصة بالعاملين ولين أهداف المنظمة ذاتها وهو ما يعرف بمبدأ االدارة باألهداف والذى يعنى ان

يحقق العامل اهداف المنظمة التى ينتمى اليها من خالل تحقيقه ألهدافه الخاصة .

شروط نجاح نظام التكاليف المعيارية

المناسبة :أي أن يكون المعيار مناسبا للغرض من استخدامه فالمعايير أداة من أدوات القياس تستخدم للحكم على مدى سالمة األداء الفعلي

وكفاءة إنجاز العاملين.

مقومات التكاليف المعيارية

موضوعي :اى انه يمكن التحقق منه وخالي من التحيز ويمكن الدفاع عنه اى ان الموضوعية تتطلب أن يكون المعيار مفهوم واضح بما ال يترك

مجال للحدث والتخمين للقائمين بالتنفيذ .

الثبات :ينبغى ان تبقى المعايير ثابتة ما بقيت االعتبارات والمتغيرات التى وضعت فى ضوئها كما هى لم تتغير .

الشمول :فبرنامج التكاليف المعيارية ينبغى ان يتصف بالشمول اى ان يتم معايرة كل المجاالت المالية فى المنظمة ما أمكن وليس االقتصار

على عنصر التكاليف فقطالمرونة يعنى ضرورة وضع معايير لجميع عناصر

التكاليف وبنود اإليرادات في المنظمة

الوثوق فيه : يجب أن يكون هناك ثقة في المعايير عند استخدامها ويجب أن تتحقق الشعور بالعدالة حيث أن المعايير تحدد وتوضع بناء

على دراسة وتجارب معملية

طرق معايرة التكاليف

تزايدت البحوث فى السنوات االخيرة من الخبراء عن أهمية استخدام التكاليف

المعيارية لتخطيط ورقابة التكلفة وذلك بهدف التأكد من استخدام الموارد المتاحة

المادية والبشرية االستخدام االمثل وتحقيق اعلى مستوى كفاءة انتاجية للمنشاة ككل , ويستخدم فى معايرة عناصر التكاليف عدة طرق إلقرار مجموعة البنود المعيارية التى تمثل عناصر االنتاج الالزمة لتحقيق المنتج النهائى بأقل تكلفة ممكنة دون إسراف او

ضياع مع مراعاة مستوى الجودة المطلوب . والمواصفات القياسية

المبحث الثانىطرق معايرة

التكاليف

ومن أهم طرق ومن أهم طرق معايرة معايرة

التكاليف ما التكاليف ما :: يلىيلى

:: معايرة عنصر التكاليف وفقا لمستوى تشغيل عاديمعايرة عنصر التكاليف وفقا لمستوى تشغيل عادي -1 -1ووفقا لهذه الطريقة يتم اعداد معايير عناصر التكاليف طبقا لما يجب ان

تكون عليه التكاليف فى خالل دورة تشغيل كاملة حيث تعتمد المعايير فى إعدادها على متوسط التكاليف لعدة فترات سابقه على ضوء ما يتوقع من

.تغيرات فى األسعار وحجم النشاط لمستوى الكفاءة اإلنتاجيةومن ثم يمكن القول ان المعايير العادية تمثل أرقام متوسطة تميل الى

األخذ في االعتبار التغيرات الناشئة عن العوامل الموسمية والتطورات لمعايير عناصر االقتصادية إال ان االستخدام البسيط لمتوسطات جزئية.

التكاليف ال يخدم أغراض قياس الكفاءة اإلنتاجية إلعطائه صورة متوسطة .غير حقيقية وليست ممثلة للواقع

حيث ال يمكن القول أن معيارا رشيدا يصلح للتطبيق خالل سنوات مع مستويات مختلفة ألحجام اإلنتاج . ويعتبر هذا النوع من اقل أنواع المعايير

.إحكاما وبالتالي اقلها صالحية ألغراض الرقابة وقياس الكفاءة اإلنتاجية

:: معايرة عناصر التكاليف وفقا لمستوى تشغيل مثالى او نظريمعايرة عناصر التكاليف وفقا لمستوى تشغيل مثالى او نظري -2 -2 ووفقا لهذه الطريقة يتم اعداد معايير عناصر التكاليف طبقا لما يجب ان تكون عليه اقل تكاليف ممكنة نتيجة لتحقيق اقصى كفاءة إنتاجية ممكنة

دون االخذ فى االعتبار بالمسموحات سواء كانت عادية أو غير عادية . وتمثل المعايير المثالية )النظرية ( ادنى تكلفة يمكن تحقيقها فى ظل افضل

ظروف تشغيل ممكنة ويقصد بذلك ان هذا المعيار عند وضعه يفترض ان المواد الخام ذات جودة عالية وان التجهيزات االلية دائما فى حالة جيدة وان كل عامل يؤدى عمله بأقصى كفاءة انتاجية ممكنة . لذلك فان الوصول الى

هذا المعيار امر يصعب تحقيقه فى الواقع العملى كما انه قد يضعف معنويات العاملين ومن ثم فهو ال يصلح لقياس الكفاءة االنتاجية لعناصر

المدخالت

معايرة عناصر التكاليف على اساس المستوى المتوقع مرجح بسنة -3: األساس

ووفقا لهذه الطريقة يتم اعداد معايير عناصر التكاليف باستخدام بيانات التكلفة التاريخية التى تمت لمستوى انتاج محدد وتعديلها لتالءم مستوى

االنتاج المتوقع مع االخذ فى االعتبار الضياع والعطل الحتمى الذى ال يمكن .التحكم فيه واعتبار ذلك معيارا للفترة القادمة

وبالتالى فان االنحرافات الناتجة عن ضعف مستوى الكفاءة االنتاجية واألخطاء التى حدثت فى الماضى سوف تظل تحدث وال يمكن التخلص

منها كلية وبالتالى فان هذه المعايير ال تصلح ألغراض قياس الكفاءة االنتاجية لعنصر العمل . وتفترض هذه المعايير انه لن يحدث اختالف فى مواصفات وخصائص المنتجات كما ان التسهيالت االنتاجية وطرق االنتاج

ستظل كما هى عليه عند وضع المعايير . وبالتالى فمن الصعب جدا تطبيق هذه المعايير نظرا لصعوبة تحقق االفتراضات الخاصة بها . ويعاب على هذا

النوع من المعايير عدم واقعيته وبذلك فان هذا النوع من المعايير يتصف بعدم المرونة وال يتالءم مع الواقع وال يصلح ألغراض قياس الكفاءة

.االنتاجية لعناصر المدخالت: معايرة عناصر التكاليف باستخدام الطريقة المعملية -4

وتقوم هذه الطريقة على اساس اجراء دراسة معملية لعنصر التكلفة المراد معايرته عن طريق مجموعة من المشاهدات يقوم بها مجموعة من .الفنيين المتخصصين داخل مراكز االنتاج اثناء تأدية دورة فى اتمام العملية

ويعاب على هذه الطريقة انها تهتم فقط بالجانب الكمى والتصل الى االسعار المعيارية وبالتالى فان هذه الطرقة ال تصلح ألغراض قياس

الكفاءة االنتاجية لعنصر العمل كما انها تعتمد على عنصر التقدير الشخصى .من قبل الباحثين

معايرة عناصر التكاليف باستخدام الطريقة االحصائية :بمقتضى هذه -5الطريقة تستنبط معايير عناصر التكاليف عن طريق المعالجة االحصائية

لبيانات التكاليف المعلقة بالفترات الماضية ثم تحديد االتجاه العام بها فى الفترات التالية ومن ثم تحديد الرقم الذى يتخذ كمعيار ويعاب على هذه

الطريقة استخدامها لبيانات تاريخية تمت دون رقابة أو دراسة مما يشوبها ويعاب أيضا على هذه الطريقة عناصر االسراف والضياع فى بعض البنود .

أيضا انها تستخدم بيانات تاريخية وليست معيارية لم تتحقق عند حساب االتجاه العام لكل من انتاجية عنصر العمل وتكلفته مما ينعكس على مستوى

الكفاءة االنتاجية لعنصر العمل . وأيضا ال تأخذ فى االعتبار التنبؤ بظروف المستقبل والتغيرات الموسمية والظروف االقتصادية وكذلك انها تهمل مستوى الكفاءة االنتاجية لعنصر العمل واإلمكانيات المتاحة والتى قد ال

.تكون هى ذاتها التى حدثت فى الماضىإال ان الطريقة االحصائية للمعايرة ال تعتبر معيبة على طول الخط فتهمل

ويستغنى عنها كلية فهى مع كثير من بنود التكاليف قد تكون الزمة بل . الوحيدة التى تفيد

: معايرة عناصر التكاليف باستخدام الطريقة الواقعية للمعايرة -6تعتمد هذه الطريقه فى معايرتها لعناصر التكاليف على البيانات التاريخية

باإلضافة الى معالجة هذه البيانات بإجراء الدراسة العملية والعلمية لتعديل المعايير لتواكب الظروف والقدرات المتاحة للمنشاة مع االخذ فى االعتبار الظروف التى من المتوقع ان تسود اثناء فترة التشغيل حتى يكون المعيار

. واقعي ومالئم لتلك الظروف

وتعتمد هذه الطريقة فى اعداد معايير عناصر التكاليف على اربعة : اركان رئيسية

البيانات التاريخية والتجارب الماضية -االمكانيات والقدرات المتاحة -

االصول العلمية والفنية للصناعة والنشاط -التنبؤات عن أحوال الفترة التى تستخدم فيها المعايير --

وتعد هذه الطريقة فى معايرة التكاليف انسب وسيلة واقدرها -على بناء معايير واقعية معبرة عن دائرة امكانيات المنشاة

. وقدرتها المتاحة ومستوى الكفاءة االنتاجية لعناصر المدخالت

: وتتميز هذه الطريقة بأنها

توضح لنا معايير التكاليف الواقعية لمعالجة االسراف وتنمية -الكفاءة

تعمل على تالفى عيوب الطرق السابقة -امكانية تحديد معايير التكاليف التى تمثل المقادير الكافية -

للعناصر منتج لكل عمل عند اى مستوى من مستويات التشغيل

عليها : يقوم التى االساسية االفتراضات أوالانحرافات وتحليل لقياس المحاسبى المنهج

التكاليف :التكاليف انحرافات وتحليل و قياس فى المحاسبى المنهج يقوملبرنامج المعيارية والتكلفة الفعلية التكلفة بين الفرق ايجاد على

وتجديد التنفيذ على الرقابة احكام بهدف الفعلى االنتاجالمعيارية . التكاليف لنظام الرئيسى الهدف انه حيث االنحرافات

التكاليف عناصر من عنصر الى التكلفة معيار -أجور)وينقسمصناعية -مواد قسمين :(تكاليف للمعيار -1 الى المادى الالزمة :الشق المادية االحتياجات ويمثل

البشرى العمل وساعات الماد كميات من المنتج وحدة لخلقواآللى .

للمعيار -2 النقدى ومعدالت :الشق المواد أسعار فى ويتمثلالصناعية . والتكاليف االجور

انواع تقسيمات تناول فى المحاسبية النظر وجهات وتختلفجميعا انها اال البرازه تسعى الذى للهدف تبعا وذلك المعايير

تحكم التى االساسية االفتراضات من مجموعة على تقومأداء على الرقابة مجال فى استخدامها وكيفية بنائها اسلوب

هى : االفتراضات وهذه البشرى العنصراالول والمخرجات : االفتراض المدخالت بين خطية عالقة وجود

:وجود وهو اساسى افتراض على تقوم المستخدمة المعايير انويترتب والمخرجات المدخالت بين ثابتة نسب ذات خطية عالقة

امكانية يفترض ثابتة قيمة يمثل المعيار اصبح ان ذلك علىاالنتاج . مراحل خالل والرقابة التخطيط ألغراض استخدامه

لعناقر التكاليف انحرافات تحليل فان االفتراض هذا على وبناءنظام اهداف من اساسى هدف تحقيق عليه يترتب المدخالت

مستوى على المحافظة فى ذلك يتمثل التكاليف على الرقابةعنها . االنحرافات وتحديد المدخالت لعناصر االنتاجية الكفاءة

وجهة من والمخرجات المدخالت بين العالقة خطية افتراض ويعتبرمدار على التكلفة معايير تحديد إلمكان اساسى شرط المحاسبية النظركان وان االداء ورقابة تخطيط أغراض فى استخدامها يتم االنتاج فترةالمتغيرة التكلفة متوسط ان حيث االقتصادية النظر وجهة مع يتعارضمستويات . فى التغيير ان حيث الزمنية الفترة خالل االنتاج بحجم يتأثر

ان حيث المعيار قيمة تحديد على تؤثر التى العوامل احد يعد االنتاجمضلل تفسير الى يؤدى قد ثابت رقم صورة فى المعيار تحديد

قد االنحرافات ان اذ المعيارية التكلفة عن الفعلية التكلفة النحرافاتوضعت الذى االنتاجى المدى عن الفعلى االنتاج حجم اختالف عن تنشأ

اساسة . على المعاييراالقتصادية العوامل لبعض االفتراض هذا تجاهل من الرغم وعلىالمحاسبين بقبول يحظى لمعيار ثابتة قيمة تحديد ان اال والفنية

التنفيذ . على والرقابة االنتاج تكلفة تحديد التنفيذ ألغراض فترة أثناء سادت ما اذا علية تكون ان يجب الذى التكلفة معايير تتمثلهذا على وبناء اساسها على المعايير وضعت التي الظروف نفس الفعلى

الى ترجع المعايير على الفعلية للتكلفة تحدث انحرافات اى فان االفتراضاالنحرافات يتجاهل االفتراض هذا ان إال البشرى للعنصر الكفاءة مستوىاخطاء مثل االنتاجية العملية طبيعة فى العشوائية التقلبات عن الناشئة

الرقابة . فى والفشل القياسالى : المعيارية والتكلفة الفعلية التكلفة بين االختالف اسباب إرجاع ويمكن

االنتاجية - العملية فى او العمل عنصر اداء مستويات فى العشوائية التقلباتللرقابة . اخضاعها يصعب االنحرافات وهذه بها المحيطة الظروف فى او ذاتها

بعض- اهمال نتيجة االنتاجية العملية طبيعة مع المعايير تناسب عدماكثر تصبح حنى المعايير تعديل يتطلب وهذا المعايير وضع عند الظروف

واقعية .فى- االداء عليه يكون ان يجب ما مع العمل لعنصر الفعلى االداء توافق عدم

بالعمل . المحيطة الظروف ظل

التكاليف انحرافات وتحليل قياس فى المحاسبى االسلوب ان وحيثالتقلبات تجاهل الى باإلضافة مقدما المحددة المعايير سالمة يفترض

وتحليل قياس على يركز فهو لذلك المعايير وضع عند العشوائيةاالنحرافات الن اعتبار اى الثالث للسبب ترجع التى االنحرافات

العمل . عنصر اداء كفاءة الى ترجع المعايير عن المكتشفةالمثالية : الخطة تحديد فى المعايير استخدام عدم الثالث االفتراض

لالنتاج :عناصر معايير وضع خالل من المعيارية التكاليف نظام يهدف

الخطة بناء ستم كما االنتاج عناصر تكاليف تخفيض الى المدخالتالمعايير اساس على مقبلة فترة خالل تحقيقها المستهدف

الخطة بتحديد تقوم االقتصادية الوحدة ان افترضنا وإذا الموضوعيةثباتها يفترض والتى مقدما المحددة التكلفة معايير على بناء المثالية

تحديد فى المعايير استخدام يعنى االفتراض هذا فان الفترة خاللربط . تم ما وإذا الخطية البرمجة نموذج باستخدام المثالية الخطة

فانه تخطيطى كأسلوب الخطية البرمجة بأسلوب المعيارية التكاليفاو االرباح تعظيم الى تؤدى التى المثالية الخطة تحديد الى يؤدى

التكاليف . تقليل

للمنهج ثانيا : وفقا التكاليف انحرافات وتحليل قياسعليه : المتعارف المحاسبى

فى تنحصر االنتاجية المدخالت ان علية المتعارف من – – ( غير الصناعية المصروفات العمل المواد عناصر ثالث

الى( : االنحرافات مجموعة تلخيص يمكن فانه المباشرةالمباشرة- :1 المواد انحرافات

للمواد الكميه انحراف فى االنحرافات هذه وتتمثلمن الناشئ الكلى واالنحراف للمواد السعر وانحراف

اصناف تعدد حالة وفى والسعر الكميه من كل اختالفاحتساب يتم بينها االحالل وإمكانية المستخدمه المواد

نسب اختالف الى يرجع والذى للمواد التشكيله انحرافالمواد لهذة المعياريه المزج نسب عن الفعليه 0المزج

المواد النحرافات الثالثى التحليل استخدام حالة وفى ) يدمج) – – المواد تشكيلة انحراف فان مشترك سعر كميه

المواد كمية انحراف 0ضمنالمباشره- :2 االجور انحرافات

واالنحراف الزمن انحرافات فى االنحرافات هذه وتتمثلاالحالل امكانية حالة وفى المشترك واالنحراف المعدل

انحراف احتساب يتم فانه المختلفة العماله فئات بينعن الناشئه االنحرافات تحديد بهدف وذلك للعمل المزج

المطلوبة العماله فئات عن الفعلية العمالة فئات اختالفالمعين العمل النجاز

الموازنة التخطيطية الثابتة:

تضمن الموازنة التخطيطية الثابتة للمصروفات تقدير بنود المصروفات الصناعية لمستوى النشاط المتوقع فى الفترة القادمة وتستخدم

المصروفات التقديريه التى تبينها الموازنة الثابتة فى حساب معدل المصروفات المعيارى الذى يمكن من تحديد المصروفات الصناعية المحمله لإلنتاج وتقارن المصروفات الصناعية الفعليه فى نهاية الفترة بالمصروفات

المحمله لإلنتاج ويعبر الفرق الناتج عن انحراف تكلفة المصروفات الصناعية الذى يحلل الى ثالثة انحرافات فرعيه وهى :

انحراف االنفاق او الموازنة .

انحراف الطاقة او مستوى التشغيل.

.انحراف الكفاية

الموازنة التخطيطية المرنة )المتغيره(:

لما كان مستوى النشاط الفعلى يختلف عادة عن مستوى النشاط العادى فانه ألحكام الرقابه على بنود المصروفات الصناعية يفضل ان تعد تقديرات المصروفات الصناعية بالمصروفات التقديريه لنفس مستوى النشاط ويعتبر

الفرق الناتج عن مقارنة المصروفات الصناعية الفعليه بالمصروفات الصناعية المحمله لإلنتاج عن انحراف تكلفة المصروفات الصناعية الذى يتم

تحليله الى االنحرافات الفرعيه السابقه وهي :

انحراف االنفاق او الموازنة .

انحراف الطاقة او مستوى التشغيل.

.انحراف الكفاية

428200263428200263سمية خالد المديميغ سمية خالد المديميغ 428200625428200625روابي محمد القبيسي روابي محمد القبيسي 427920074427920074جواهر إبراهيم الشبانات جواهر إبراهيم الشبانات 427921186427921186منيره سعيد الفواز منيره سعيد الفواز

دالل محمد العريفيدالل محمد العريفي 427202963427202963 حنان صالح المنديلحنان صالح المنديل 427205393427205393

إعداد الطالبات :إعداد الطالبات :

: المراجعدكتور يسرى أمين

سامي ؛ دراسات في نظم التكاليف ؛

2002دكتور عبد الرحمن

محمود عليان ؛ نظم محاسبة التكاليف ؛

1999