جامعة الشهید حمه لخضر بالوادي

أكاديميمذكرة مقدمة الستكمال متطلبات شهادة ماستر

ميدان العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير

تحت إشراف األستاذ :

يحي لخضر مريم عبد القوي

رئيسا بجامعة حمه لخضر

ومقررامشرفا بجامعة حمه لخضر

ممتحنا بجامعة حمه لخضر

م2015

نظام الرقابة كأداة لتقییم

_والمهنیین لوالي الوادي

الجمهوریة الجزائریة الدیمقراطیة

الشعبیة

وزارة التعلیم العالي والبحث العلمي

جامعة الشهید حمه لخضر بالوادي

كلیة العلوم االقتصادیة والتجاریة وعلوم التسییر

علوم التسییر

مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات شهادة ماستر

ميدان العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير

علوم التسيير :الشعبة

تدقيق محاسبي: التخصص

:

مريم عبد القوي

لجنة مناقشة

بجامعة حمه لخضر . أ

بجامعة حمه لخضر .أ

بجامعة حمه لخضر د . أ

2014/2015:السنة الجامعیة

كأداة لتقییم المراجعة الخارجیة

الداخلیة

والمهنیین لوالي الوادي األكادیمیینلعینة من دراسة میدانیة

كلیة العلوم االقتصادیة والتجاریة وعلوم التسییر

علوم التسییرقسم

: إعداد الطالبة

مريم عبد القوي

صالحيناجية

يحي لخضر

عزه لزهر

المراجعة الخارجیة

دراسة میدانیة_

عملكم ورسوله واملؤمنون وقل اعملوا فسريى ا

كم مبا كنتم عامل الغيب والشهادة فينبئ وسرتدون إىل

.تعملون

104: سورة التوبة اآلية

شكـــر و تقــدير

بعد شكر املوىل عز وجل والثناء على نعمه كلها،نتوجه بالشكر اجلزير و التقدير الكبري والعرفان اجلميل

إىل

وعلى التوجيهات والنصائح على تفضله اإلشراف على هذا البحث ، حيي الكرمي واحملرتم خلضر أستاذي

.املقدمة يف تسيريه وتيسره، وعلى التشجيعات من اجل إمتامه ومتامه

على املساعدة املقدمة بتوفري املعلومات املتعلقة حممدالباي ساتذ األكما نتقدم بالشكر اجلزيل إىل

.باجلانب التطبيقي للبحث

واإلرشادات بغداد على املساعدة وإلمداد بالنصائحبنني األستاذ اىل من كان قدوة ومثاال حسنا لنا

كل الشكر والتقدير ذين سأنال شرف مناقشتهم لبحثي هذا فلهم مينكل أعضاء اجلنة املناقشة، ال

العلمي وانتقادا�م اليت ستنري مساري على جممل نصائحهم وتوجيها�م

.كل من ساهم يف هدا البحث من قريب أو بعيد

..اإلهداء

من آزرتين وساندتين طول املسار ، ايل من أراها إىلحنين إجالال اىل من أري فيها ضياء الصراط وعمود احلياة ، أ

واألمانحبر احلنان وشاطئ الرعاية وفلك النصيحة

جل سعاديت وعلمتين أن أحزان من وإحتضنت األرت بسهري وفرحت لفرحي يل من محلتين وهنا علي وهن وسهإ

...االميان جناح والصرب مفتاح احلب والعطاء

يل حبيبيت أميإ

من علمين مواجهة الصعاب إىلإىل من أرى فيه ينبوع السخاء وجود الكرماء ونصح احلكماء وعطف الرمحاء ،

، وعلمين أن احلياة جتارب وشجعين علي وتعب من أجلي ، ووفر يل الراحة ومل يبخل عين بنعمة يف سبيل العلم

املثابرة واالجتهاد

إيل أيب الفاضل

مني ، عبد احلكيم وأخوايت سالف ، حبيبة مجال ، أمحد ، عبد اهللا ، األىل من قامسوين احلياة حبلوها ومرها أخويت إ

، هاجر ، العطرة ، وهيبة

صديقيت الغالية ومشواري الدراسي وخاصة اليت اعتربتين اخت هلا وساندتين يف عملي صدقايت سامية نعرورة اىل

راوية بك

اىل زمالئي يف العمل امال حسين ، مسرية زيدي ، سفيان قماري ، حمسن باي ، جتاين حممد صواحل

ىل كل من ساهم يف اجناز هذا العملإ

مــــــــــــــــــــــــــــمري

مستخلص الدراسة

:الدراسة ملخص

نظام الرقابة الداخلية على كأداة لتقييم المراجعة الخارجية

حيـث تعتـرب املراجعـة نظـام الرقابـة الداخليـة علـى تأثريهـاو الدراسـة إىل معرفـة منهجيـة املراجعـة اخلارجيـة هـذه �ـدف

للبيانات والسـجالت احملاسـبية والوقـوف علـى تقيـيم نظـام الرقابـة الداخليـة مـن أجـل إبـداء أ�ا فحصاخلارجية على

رأي فــين حمايــد حــول صــحة وصــدق املعلومــات احملاســبية، فعمــل املراجــع اخلــارجي لــيس هــدف ذايت بــل هــو هــدف

.موضوعي، واملتمثل يف إعطاء صورة حقيقية وصادقة عن عمل إدارة الشركة

دراسة، قمنا بتوزيع إستبيان على املراجعني اخلـارجيني وأكـادمييني املختصـني يف احملاسـبة واملراجعـة ولتحقيق أهداف ال

:وخلصت الدراسة إىل العديد من النقاط أمهها

.داخلية باإلجياب علي سالمة نظام الرقابة ال يؤثران سالمة تطبيق املراجعة اخلارجية

نظام الرقابة الداخلية خارجية،مراجعة ،املراجعة :المفتاحالكلمات

Résumé:

Outil d'audit externe pour l'évaluation du système de contrôle interne

Cette étude vise à savoir la méthodologie de l'audit externe et de son impact sur le

système de contrôle interne, où l'audit externe est considéré comme un examen

des enregistrements de données et de comptabilité et se tenir sur l'évaluation du

système de contrôle interne afin d'exprimer une opinion professionnelle et

impartiale sur la validité et la sincérité de l'information comptable. Les travaux de

l'auditeur externe n’est pas un auto-but, il est un objectif topique représenté pour

donner l'image sincère et honnête de la gestion des affaires de l'entreprise.

Pour atteindre les objectifs de l'étude, nous avons distribué un questionnaire sur les

vérificateurs externes des spécialistes universitaires dans la comptabilité et la

vérification L'étude a conclu aux plupart des points et le plus importants :

La sécurité de l'application de l'audit externe affecte positivement l'intégrité du

système de contrôle interne.

Mots clés : audit, audit externe, système de contrôle interne .

المحتويات فهرس

س المحتوياتر الفه

I

الفهرس المحتويات شكر وعرفان

إهــداء

ملخص الدراسة

I.........................................................................................................................فهـــرس المحتويات

I .............................................................................................................................اجلداولفهرس

I ............................................................................................................................فهرس األشكال

دأ، ب، ج،................. ........................................................................................................مقدمـــة

المراجعةاالطار النظري حول : الفصل األول

2...................................................................................................................................تمهيــد

3................................................................................................ حول المراجعة تقديم عام:المبحث األول

3..............................................................................................................تعريف املراجعة: املطلب األول

4.............................................................................................................أهداف املراجعة : املطلب الثاين

5..............................................................................................................املراجعة أنواع: املطلب الثالث

10.....................................................................................اإلطار المفاهيمي للمراجعة الخارجية: المبحث الثاني

10....................................................................................................مفهوم املراجعة اخلارجية : املطلب األول

11.......................................................................................................أنواع املراجعة اخلارجية: املطلب الثاين

13.......................................................................................معايري املراجعة اخلارجية املتعارف عليها :الثالث املطلب

20...............................................................................................أساسيات املراجعة اخلارجية: المبحث الثالث

20.............................................................................................املراجعة اخلارجية) مبادئ(أسس : املطلب األول

22...........................................................................................مسؤوليات ومهمة املراجع اخلارجي: املطلب الثاين

26.............................................................................................منهجية تنفيذ املراجعة اخلارجية: املطلب الثالث

33........................................................................................................................الفصلالخـالصة

مسامهة املراجعة اخلارجية يف تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

35.................................................................................................................................تمهيــد

36.................................................................................................ماهية نظام الرقابة الداخلية :املبحث األول

36............................................................................................مفهوم وخصائص الرقابة الداخلية :املطلب األول

38 ..........................................................................................اهداف وأمهية نظام الرقابة الداخلية :املطلب الثاين

40..........................................................................................شروط وأنواع نضام الرقابة الداخلية :املطلب الثالث

43.................................................................................................ظام الرقابة الداخليةتقيم ن: المبحث الثاني

43...............................................................................................مكونات نظام الرقابة الداخلية: املطلب األول

س المحتوياتر الفه

II

45........................................................................................خطوات تقييم أنظمة الرقابة الداخلية: املطلب الثاين

46.......................................................................................طرق تقييم نظام الرقابة الداخلية : املطلب الثالث

48..................................................................نظام الرقابة الداخليةقة بين المراجعة الخارجية و العال: المبحث الثالث

48.............................................................................مسؤولية املراجع فيما خيص نظام الرقابة الداخلية :املطلب األول

50...................................................................................املقومات االساسية ألنظمة الرقابة الداخلية: املطلب الثاين

53...........................................................................................إجراءات نظام الرقابة الداخلية: املطلب الثالث

57......................................................................................................................الخالصة الفصل

لعينة من االكاديميين والمهنيين لوالية الواديدراسة الميدانية : الفصل الثالث

.59...............................................................................................................................تمهيــد

60......................................................................................مكونات ومنهجية الدراسة امليدانية :المبحث األول

60..........................................................................................................جمتمع الدراسة :املطلب األول

61...........................................................................................................:عينة الدراسة:املطلب الثاين

62........................................................................................................حدود الدراسة :املطلب الثالث

63............................................................................إعداد االستبيان وهيكلته ونتائج المعالجة :المبحث الثاني

63...............................................................................................هيكلة االستبيان إعداد و :املطلب األول

65...........................................................................................عرض خصائص عينة الدراسة :املطلب الثاين

71..................................................................................................لدراسةحتليل نتائج ا :املطلب الثالث

84....................................................................................................................الفصلخـالصة

الجداولقائمة

الجداول فھرس

IV

:الجداول فھرس -

الصفحة العنــــــوان الرقم

12 مقارنة بني أنواع املراجعة اخلارجية 1-1

26 خطوات احلصول على معرفة العامة حول املؤسسة 1-2

61 اإلحصائيات املتعلقة باستمارات االستبيان 3-1

64 جماالت اإلجابة على اسئلة اإلستبيان وأوزا�ا 3-2

64 اإلجتاهمعايري حتديد 3-3

65 توزيع أفراد العينة حسب اجلنس 3-4

توزيع أفراد العينة حسب الفئات العمرية 3-5

66

67 توزيع أفراد العينة حسب املؤهل العلمي 3-6

68 توزيع أفراد العينة حسب الوظيفة احلالية 3-7

69 توزيع أفراد العينة حسب سنوات اخلربة املهنية 3-8

71 مقياس الثبات ألفا كرومباخ جماالت الدراسة 3-9

73 باحملور االول نتائج االستبيان املتعلقة 3-10

76 باحملور الثاين نتائج االستبيان املتعلقة 3-11

باحملور الثالث نتائج االستبيان املتعلقة 3-12

80

قائمة األشكال

االشكال فھرس

VI

:األشكال فھرس

الصفحة العنـــــوان الرقم

إجراءات تنفيذية لتحقيق خصائص نظام الرقابة الداخلية 2-1

56

متثيل توزيع أفراد العينة حسب اجلنس 3-1

65

66 متثيل توزيع أفراد العينة حسب الفئات العمرية 3-2

68 متثيل توزيع أفراد العينة حسب املؤهل العلمي 3-3

69 متثيل توزيع أفراد العينة حسب الوظيفة احلالية 3-4

3-5 مثیل توزیع أفراد العینة حسب سنوات الخبرة المھنیةی

70

العامة المقدمة

املقدمة العامة

أ

:مقدمة عامة

تعترب املراجعة عملية منتظمة للحصول على القرائن الدالة على األحداث اإلقتصادية اليت قامت �ا املؤسسة،

املراجعةوذلك لضمان حتقيق اهلدف الرئيسي لعملية ،�دف تقييم اإلجراءات الـمحاسبية و اإلدارية و غريها

ثوقية عملية مو �اية عملية املراجعة لتعزيز طريق إصدار تقرير يف يف إبداء رأي حول القوائم املالية عن واملتمثل

.املراجعة

فمهنة املراجعة اخلارجية نشاط ، إذ أصبح من الضروري وجود مراجعة خارجية قصد محاية أصول املؤسسة

الرقابة يتوىل مهمة املراجعة مث التصديق على خمرجات نظام خارجييقوم �ا شخص املؤسسةمستقل من خارج

الداخلية ، وقياس مدى فعاليته بكل حرية واستقاللية ، إذ يعمل على حتديد نقاط القوة والضعف فيه وحتديد

صحة املعلومات والبيانات واكتماهلا بصدق والتأكد من املوضوعيةواإلجراءات مواقع التمزقات للقوانني واللوائح

وذلك بإتباع اساليب وإجراءات وطرق ممنهجة يف تقييم نضام الرقابة الداخلية إكراهات وأوبدون أي ضغوط

طريق إصدار ية عنيف إبداء رأي حول القوائم املال واملتمثل املراجعةوذلك لضمان حتقيق اهلدف الرئيسي لعملية

سنحاول من خالل مفصله�اية عملية املراجعة وبغية اإلملام حبيثيات هذا املوضوع واخلوض فيه بصفة تقرير يف

:اآليت مذكرتنا اإلجابة عن اإلشكالية والتساؤالت املتولدة عنها يف

إشكالية البحث:

ما مدي مساهمة المراجعة الخارجية في تقييم نظام الرقابة الداخلية؟ •

اإلهتمامات ثلمت والذي ةالتالي تالتساؤالاإلجابة على واليت بدورها ميكن اإلجابة عنها من خالل

املتعلقة باملوضوع

التساؤالت الفرعية :

؟علي تقييم نظام الرقابة الداخلية علي معرفة عامة حول املؤسسةللحصول عنصر تأثريما مدى -

؟ على تقييم نظام الرقابة الداخلية يؤثر فحص احلسابات والقوائم املاليةهل -

؟نقاط القوة والضعف يساهم يف بيان نظام الرقابة الداخليةل هل فحص اجليد -

فرضيات البحث:

الفرضيات التالية من أجل اإلملام بإشكالية املوضوع ننطلق من لإلجابة عن التساؤل السابق

املقدمة العامة

ب

علي تقييم نظام الرقابة الداخلية علي معرفة عامة حول املؤسسةيوجد تأثري للحصول -

يساهم فحص و تقييم نظام الرقابة الداخلي يف تقييم نظام الرقابة الداخلي -

علي تقييم نظام الرقابة الداخلية فحص احلسابات والقوائم املاليةيوجد تأثري عند -

أسباب اختيار الموضوع

:يرجع اختيارنا للموضوع إيل عدة أسباب منها

امليول الشخصي للمواضيع املتعلقة باملراجعة -

حبكم التخصص -

.قيمة وأمهية هذا البحث -

أهداف البحث

:إن أهم أهدافنا من هذا البحث ما يلي

.أمهية املراجعة اخلارجية و ودورها يف تفعيل نظام الرقابة الداخلية إبراز - 1

.ابراز منهجية سري عملية تنفيذ املراجعة اخلارجية وتأثرها على نظام الرقابة الداخلية - 2

حماولة اإلملام ببعض جوانب املوضوع إلطالع الطلبة عليه - 3

أهمية الدراسة:

املراجع تكمن أمهية الدراسة يف أ�ا ترتكز بشكل جوهري على مدى املسامهة و الدور الذي يقوم به

االقتصادية يف ا�تمعات املختلفة حتقيقا ألهداف و غايات مستخدمي التقارير و يف احلياة اخلارجي

نظام الرقابة الداخلية وإظهار طريقة عملها املراجعة اخلارجية و العالقة املوجودة بني وإبرازالقوائم املالية

حدود البحث :

أما ا�ال املكاين متثل 2014/2015بالنسبة للجزاء التطبيقي حتدد الدراسة من حيث ا�ال الزمين بسنة

الدراسة يتمثل يف تمع يف والية الوادي أما جمامعة محه خلضر صادية والتجارية وعلوم التسيري جليف كلية العلوم االقت

.وموظفني اداريني ومسريين ومالكني ، وحمافظي حسابات وأساتذة دراسات العليااحملاسبني

البحثصعوبات:

:الصعوبات اليت واجهتنا عند قيامنا بإعداد البحث هي

املقدمة العامة

ج

وكذا رفض بعض مكاتب حمافظي احلسابات ملء استمارة االستبيان وعدم فهم احملاسبيني للموضوع -

.اسرتداد االستمارة صعوبة

المنهج البحث واألدوات المستخدمة:

بالنسبة للجزء النظري، من خالل استخالصه من الوصفي�دف معاجلة موضوع الدراسة، استخدمنا املنهج

الدارسات والكتب، املقاالت العلمية، املداخالت اليت طرحت يف امللتقيات العلمية، أما اجلزء التطبيقي استخدمنا

حيث متت معاجلة باستخدام استبيان يتضمن جمموعة من األسئلة مستنتج من املنهج اإلحصائي التحليلي فيه

.minitabوبرنامج spssوذلك بإلعتماد على الربنامج االحصائيء النظري،ز اجل

دراسات سابقة :

دراسة حالة ، "دور املراجعة يف تقييم أداء نظام الرقابة الداخلية للمؤسسة االقتصادية "، عزوز ميلود -

بسكرة،مذكرة مكملة لنيل شهادة ماجستري ختصص اقتصاد -املؤسسة الوطنية لصناعة الكوابل الكهربائية

سكيكدة هدفت الدراسة اىل 1955أوت 20جامعة 2006/2007السنـة اجلامعيـة املؤسساتوتسيري

ومدى اسهامها يف فعالة حماولة إظهار وإبراز دور املراجعة اخلارجية يف املؤسسة االقتصادية باعتبارها أداة

خلق التوازن داخل املؤسسة

دراسة حالة ، ،"التكامل بني املراجعة الداخلية واملراجعة اخلارجية"عبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، -

ـ وإدارة املراجعة الداخلية قانونيون حماسبون - جمين وحازم حسن وشركاهم KPMG التكامل بني شركة

،مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات نيل يف بنك اليمن والكويت للتجارة واالستثمار يف اجلمهورية اليمنية

، 3شهادة املاجستري يف العلوم التجارية، كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري، جامعة اجلزائر

تأيت أمهية هذه الدراسة من أمهية الدور اإلجيايب الذي يلعبه التكامل ما بني املراجعة الداخلية ،2010

ا متيف مساعد) املراجع الداخلي واملراجع اخلارجي(ستوى ممارسي الوظيفتني اخلارجية، على م واملراجعة

على إجنازأعماهلما على أحسن وجه، وبالتايل تقدمي نتائج أعمال مراجعتيهما جبودة عالية، مبا خيدم فئات

.تمع، لتمكينهم من اختاذ القرارات املناسبة ويف الوقت املناسب�ا عديدة يف

محتوى البحث :

قد قسمنا حبثنا إيل ثالثة فصول ل

املقدمة العامة

د

والـذي تضـمن ثـالث مباحـث حاولنـا مـن "املراجعـة تقدمي عام حـول"فقد جاء الفصل األول حتت عنوان

املبحـث األول عموميـات حـول املراجعـة امـا املبحـث الثـاين خالهلا اإلحاطة النظرية باملراجعـة فقـد تناولنـا يف

بينما املبحث الثالث اساسيات املراجعة اخلارجيةاالطار املفاهيمي للمراجعة اخلارجية

وجاء "تقييم نظام الرقابة الداخلية مسامهة املراجعة اخلارجية يف " أما الفصل الثاين فقد قدم بعنوان

يعاجل املبحث األول ماهية نظام الرقابة الداخلية، بينما املبحث الثاين مباحثثالث تقسيمه على شكل

بدراسة العالقة بني املراجعة اخلارجية و ، فيما اعتىن املبحث األخري الرقابة الداخلية تقييم نظام فتناولنا

نظام الرقابة الداخلية

احملاسبة أما الفصل الثالث تضمني دراسة ميدانية لعينة من املراجعني اخلارجيني األكادمييني املختصني يف

إعداد املبحث الثاين تناول املبحث األول مكونات ومنهجية الدراسة التطبيقية و حيث واملراجع

االستبيان وهيكلته ونتائج املعاجلة

املقدمة العامة

ه

ولاألالفصل

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

2

:تمهيد

�ـدف إىل التحقـق فاملراجعـة بشـكل عـام. لقد ظهرت املراجعة نتيجـة لزيـادة احلاجـة للخـدمات الـيت تقـدمها

مـــن مـــدى صـــحة وســـالمة البيانـــات املاليـــة، واإلداريـــة، والتشـــغيلية للمؤسســـة ومـــدى التـــزام العـــاملني داخلهـــا بتطبيـــق

ـــــــف األخطـــــــاء، ومحايـــــــة . السياســـــــات والقواعـــــــد واإلجـــــــراءات املوضـــــــوعة لتســـــــيري أنشـــــــطتها بغـــــــرض تفـــــــادي خمتل

.ممتلكاها من حاالت الغش والتالعب واالختالس

املراجعــة تقــوم علــى جمموعــة مــن الفــروض واملبــادئ الــيت تعتــرب كأســاس للغايــة الــيت أنشــأت مــن أجلهــا، كمــا إن

ا ترتكز على جمموعة من املعايري وجمموعـة مـن اخلطـوات املمنهجـة لسـريها وكـذلك بيـان مسـؤوليات وصـالحيات �أ

.اليت تعترب مرشداً ملمارسة مهنة املراجع اخلارجي

: طرح مايليوهلذا سوف حناول ومن خالل هذا الفصل

عموميات حول املراجعة:المبحث األول .

طار املفاهيمي للمراجعة اخلارجيةاال: المبحث الثاني .

اساسيات املراجعة اخلارجية : المبحث الثالث.

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

3

:عموميات حول المراجعة: األولالمبحث

.املبحث إىل دراسة مفهوم املراجعة وأمهيتها وأنواعها سنتطرق يف هذا

:تعريف المراجعة: ول المطلب األ

1:األولالتعريف

الن احلســابات -يسـتمع -ومعناهــا audire الالتينيـةوهـي مشــتقة مـن كلمــة audit اللفظــياملراجعـة مبعناهـا

ودفـــاتر وســـجالت املنشـــأة املراجعـــة مبعنـــاه املهـــين فتعـــين عمليـــة فحـــص املســـتندات وأمـــاكانـــت تتلـــي علـــي املـــدقق ،

نشــأة معتمــدا يف يف عدالــة التقــارير املاليــة للم الــرأي وإبــداءفحصــا فنيــا انتقاديــا حمايــد للتحقــق مــن صــحة العمليــات

.ام الرقابة الداخليةذلك قوة ومتانة نظ

2:التعريف الثاني

التقــارير عــن مــدي توافــق بــني املعلومــات ومعــايري وإعــدادوحتديــد اإلثبــاتأدلــة املراجعــة هــي عمليــة جتميــع وتقــومي

.تتم عملية املراجعة بواسطة شخص فين مستقل أنوجيب ،حمدد مقدما

3:الثالث التعريف

واإلثباتــات الــيت يــتم تقييمهــا املراجعــة عمليــة منظمــة وخمططــة وتــتم بالتنســيق ، وهــي تشــمل احلصــول علــي االدلــة

املتكونـــة مـــن كـــل املـــؤثرات الـــيت تـــؤدي يف النهايـــة إىل قـــرارات املـــراجعني ، وهـــي مرتبطـــة بتأكيـــدات عـــن االجـــراءات

.االحداث االقتصادية

عمليـة منتظمـة : يها فخالصة القول أن املراجعة هي عبـارة عـنالالنظر واختلفت زاويا مهما تعددت التعاريف

الــــيت قامــــت �ــــا املؤسســــة، �ــــدف تقيــــيم اإلجــــراءات االقتصــــاديةللحصــــول علــــى القــــرائن الدالــــة علــــى األحــــداث

أدوات كفيلة للوصـول إىل واستخدامالـمحاسبية و اإلدارية و غريها، السارية داخل املؤسسة بإتباع أسلوب منهجي

.فين حمايد حول مدى صدق وسالمة عرض القوائم املالية للمؤسسة رأي

5ص 19/3/2011-15، جامعة الزرقاء ،ضاهر القشي، ااملؤمتر العلمي الدويل الثاين ، االعمال االلكرتونية والتحول يف اقتصاديات االعمال ، كلية االقتصاد والعلوم االدارية 1

15، ص2006حامت حممد الشيشيين ، أساسيات يف املراجعة مدخل معاصر ، الطبعة االويل ، املكتبة العصرية ، 2

27، ص 1، ج2004طارق عبد العال محادة، موسوعة معايري املراجعة ، جامعة عني الشمس ، االسكندرية ، 3

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

4

.أهداف المراجعة: الثاني مطلبال

1 وأخرى حديثة أو متطورة ،هناك نوعني من األهداف أهداف تقليدية

: األهداف التقليدية :الفرع األول

. التحقق من صحة ودقة وصدق البيانات احلسابية املثبتة يف الدفاتر ومدى االعتماد عليها -

.إبداء رأي فين حمايد يستند على أدلة قوية عن مدى مطابقة القوائم املالية للمركز املايل -

.اكتشاف ما قد يوجد بالدفاتر والسجالت من أخطاء أو غش -

.ضوابط وإجراءات حتول دون ذلك تقليص فرص ارتكاب األخطاء والغش لوضع -

.مستقبال اعتماد اإلدارة عليها يف تقرير ورسم السياسات اإلدارية واختاذ القرارات حاضرا أو -

.طمأنة مستخدمي القوائم املالية ومتكينهم من اختاذ القرارات املناسبة الستثمارا�م -

.معاونة دائرة الضرائب يف حتديد مبلغ الضريبة -

.املختلفة ومأل االستمارات للهيئات احلكومية ملساعدة املدققتقدمي التقارير -

:األهداف الحديثة المتطورة: الفرع الثاني

.مراقبة اخلطة ومتابعة تنفيذها ومدى حتقيق األهداف وحتديد االحنرافات وأسبا�ا وطرق معاجلتها -

.تقييم نتائج األعمال ووفقا للنتائج املرسومة -

.ممكنة عن طريق منع اإلسراف يف مجيع نواحي النشاط حتقيق أقصى كفاية إنتاجية -

. حتقيق أقصى قدر ممكن من الرفاهية ألفراد ا�تمع -

11ن ،دار النشر ،ص،خالد راغب اخلطيب، األصول العلمية والعملية لتدقيق احلسابات عما 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

5

أنواع المراجعة :الثالثطلب الم

. من حيث اإللزام القانوني ومجال أو نطاق المراجعة: الفرع األول

1:من حيث اإللزام القانوني .أوال

ـــبعض ـــة املراجعـــة ل كشـــركة مؤسســـات الشـــركاتينظـــر املشـــرع اجلزائـــري مـــن خـــالل القـــانون التجـــاري إىل إلزامي

املسامهة وعدم إلزامية املراجعة لغريها من الشركات كشركة ذات املسؤولية احملدودة أو شركة التضـامن ، لـذلك سـوف

نقسمها إىل نوعني

:المراجعة اإللزامية . أ

يت حيتم القانون القيام �ا ، حيث نص املشرع من خالل نصوصه على إلزامية تعيني مراجع يقوم وهي املراجعة ال

.بالوظائف املمنوحة له من خالل القانون املعمول به ، وهذا بغية الوصول إىل األهداف املرجوة من املراجعة

تعيني مندوب احلسابات يف على ضرورة ) 609(حيث نص املشرع اجلزائري يف القانون التجاري ويف مادته

).األموال(قانون التأسيس بالنسبة إىل شركات املسامهة

:المراجعة االختيارية . ب

وهي املراجعة اليت تتم دون إلزام قـانوين وبطلـب مـن أصـحاب املؤسسـة أو جملـس اإلدارة، ففـي الشـركات ذات

لــب االســتعانة خبــدمات املراجــع اخلــارجي بغيــة ذات الشــخص الوحيــد يســعى أصــحا�ا إىل ط وؤولية احملــدودة أاملســ

االطمئنان على صحة املعلومات احملاسبية الناجتة عن النظام املعلومايت احملاسيب وعـن نتـائج األعمـال ، و املركـز املـايل

إذ أن هـذه املعلومـات تتخـذ كأسـاس لتحديـد حقـوق الشــركاء وخاصـة حـاالت االنفصـال أو انضـمام شـريك جديــد

علــــى تعيــــني منــــدوب للحســــابات يف حالــــة ) 584(شــــرع اجلزائــــري يف القــــانون التجــــاري ويف مادتــــه حيــــث نــــص امل

.االقتضاء لذلك

.22 ، 21: ص ص ، 2005املراجعة وتدقيق احلسابات، ديوان املطبوعات اجلامعية، اجلزائر ، حممد التهامي طواهر ، مسعود صديقي ، 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

6

1من حيث مجال أو نطاق المراجعة .ثانيا

:يعترب جمال املراجعة من بني أهم التقسيمات اليت تظهر نوعني من املراجعة ومها

: المراجعة الكاملة . أ

صـحيحة وان مجيـع وأ�ـانتضـام إب مجيع العمليات مقيدة من أن للتأكد السجالتبالدفاتر و مجيع العمليات املثبتة

مــن حســابات أو بيانــات خاليــة مــن االخطــاء والغــش أو التالعــب ، ففــي مثــل هــذا ومــا حتويــهالــدفاتر والســجالت

النوع مـن املراجعـة يقـوم املراجـع بفحـص مجيـع االيـرادات واملصـروفات وكـل املقبوضـات واملـدفوعات النقديـة ، ومجيـع

أصول النشا والتزاما�ا وكل التسويات اجلردية اليت اجريت وما يؤيدها من مستندات

:عة الجزئية المراج . ب

يقصـد �ـذا النــوع مـن املراجعـة تلــك العمليـات الــيت يقـوم �ـا املراجــع وتكـون حمـددة اهلــدف أو موجهـة لغــرض

معني ، كان يعهد ايل املراجع فحص العمليات النقدية مـن مقبوضـات أو مـدفوعات والـيت متـت خـالل فـرتة معينـة ،

ام �ا املشروع، أوقـد يطلـب مـن املراجـع فحـص حسـابات املخـازن او فحص عمليات البيع النقدي او اآلجل اليت ق

.إخل...

الفحص أو حجم االختبارات مدى و حيثتوقيت المراجعة حيثمن :الفرع الثاني

توقيت المراجعة حيثمن : أوال

: ميكن لنا من خالل هذا التقسيم أن منيز بني نوعني من املراجعة أال ومها

2: المراجعة المستمرة . أ

وهــي الــيت يقــوم فيهــا املراجــع بعمليــة املراجعــة والفحــص بصــفة مســتمرة، حيــث يقــوم مبراجعــة وفحــص ماقــديكون

قـد أثبـت بالـدفاتر والسـجالت مـن بيانـات،علي ان يقـوم مبراجعـة �ائيـة يف �ايـة الفـرتة املاليـة بعـد ترصـيد احلسـابات

ؤسسات كبرية احلجم إذ يصعب على غريها من األنواعو الواقع أن هذا النوع يصلح يف امل. وإقفال الدفاتر

3:المراجعة النهائية . ب

.61، 59، ص ص 2003،اصول املراجعة ،جامعة املنصورة،كمال عبد السالم علي 1

.63 - 61،ص ص مرجع سبق ذكره ،كمال عبد السالم علي 2

5،ص1995املراجعة وتدقيق احلسابات، حامد داود الطحلة ، 3

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

7

إن املقصود باملراجعـة النهائيـة اي املراجعـة الـىت تبـدأ بعـد ان امتـت ادارة احلسـابات تقييـد وترحيـل العمليـات

هـي ان تعمـل مراجعـة وان احسـن الطـرق للمراجعـة, وتتم املراجعة بطريقـة متواصـلة , واستخراج احلسابات اخلتامية

ويقوم اخر بعمل املراجعة النهائية , جزئية اثناء السنة بواسطة مراجع

1: الفحص أو حجم االختبارات مدى حيث من .ثانيا

إن كرب حجم املؤسسات وتعدد عمليا�ا سواء الداخلية أو اخلارجية ، خلق صعوبة يف كيفيـة فحـص العمليـات

الــيت يقــوم �ــا مــوظفي هــذه املؤسســة ممــا قــد يــؤثر ســلبا علــى مــدى صــدق ودقــة وتعبــري هــذه املعلومــات عــن الوضــعية

.املالية احلقيقية للمؤسسة

ات تعترب األسـاس يف إصـدار أي حكـم أو اختـاذ أي قـرار كـان مـن الضـروري إجيـاد وألن هذه البيانات و املعلوم

.نوعني من املراجعة يتعلق األول منها بكل العمليات و املستندات و البيانات وطريقة جتهيزها وتعترب شاملة

جممـــوع العناصـــر املــــراد أمـــا الثـــاين منهـــا فتعلـــق باملراجعـــة االختباريـــة ، و الـــيت تســــتند علـــى العينـــة املختـــارة مـــن

.فحصها

) :التفصيلية(المراجعة الشاملة . أ

تعتــرب املراجعــة الشــاملة نوعــا تفصــيليا إذ يقــوم املراجــع يف ظلهــا بفحــص مجيــع القيــود و الــدفاتر و الســجالت

يكـون شـامل واملستندات و البيانات احملاسبية ، و الواقـع أن هـذا النـوع قـد يكـون شـامل بالنسـبة إىل بنـد معـني وقـد

.بالنسبة جلميع عمليات املؤسسة حسب ما يقتضيه العقد املربم بني املراجع وأصحاب املؤسسة

: المراجعة االختبارية . ب

يستند هذا النوع على إجراء االختبار جلزء من املفـردات ومـن مث تعمـيم نتـائج هـذا الفحـص للمفـردات املختـارة

ويظهــر لنــا جليــا تطبيــق هــذا النــوع مــن املراجعــة بصــفة خاصــة يف املؤسســات .تمــع علــى كــل مفــردات ا�) العينــة (

.كبرية احلجم و املتعددة العمليات و اليت يصعب فيها تطبيق املراجعة الشاملة لكل العمليات

وبــذلك كــان البــد مــن اختيــار نظــام الرقابــة الداخليــة قــوي وشــامل ملختلــف األجــزاء ومبــا أن املراجــع يهــدف مــن

وراء فحصـــه للبيانــــات و الســــجالت احملاســـبية إىل إبــــداء رأيــــه الفـــين احملايــــد حــــول مـــدى تعبــــري املعلومــــات احملاســــبية

: للوضعية احلقيقية للمؤسسة فإنه البد من قيامه مبراجعة العينة املختارة يف ظل هذا النوع وفق اخلطط التالية

.املعاينة على أساس التقدير -

.28،29ص حممد التهامي طواهر، مسعود صديقي، مرجع سبق ذكره ، ص 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

8

.قبول أو الرفض املعاينة على أساس ال -

. املعاينة االستكشافية -

وميكن أن يكون احلكـم الصـادر عـن اختبـار العينـة ال يعـرب عـن مفـردات ا�تمـع ككـل وهـذا راجـع إىل املشـاكل

:اآلتية

.عدم متثيل العينة املختارة ملفردات ا�تمع ككل -

.العينة عدم االعتماد على األدوات اإلحصائية املناسبة يف اختبار -

.األخطاء الواردة عند عملية تقدير معامل ا�تمع -

من حيث الجهة التي تقوم بالمراجعة .ثالثا

:من حيث الجهة التي تقوم بالمراجعة . 1

:وحسب هذا التقسيم ميكن أن نرى نوعني ومها

:المراجعة الخارجية . أ

وهي املراجعـة اليت تتـم بواسطة طرق مـن خـارج املؤسسـة بغيـة فحـص البيانـات و السـجالت احملاسـبية والوقـوف

على تقييم نظام الرقابة الداخلية من أجل إبداء رأيـه الفـين و احملايـد حـول صـحة وصـدق املعلومـات احملاسبيــة الناجتـة

عطائهـا املصـداقية حـىت تنـال القبـول و الرضـا لـدى مسـتعملي هـذه عن نظام املعلومات احملاسيب املولد هلا ، وذلك إل

1).البنوك–املستثمرون -املسامهون(املعلومات من األطراف اخلارجية اخلاصة

:وبذلك ميكن لنا حتديد أهداف املراجعة اخلارجية و املتمثلة يف

.كل العمليات مت تسجيلها بشكل كامل -

–صــــحيحة التسجيـــــل –صــــحيحة التقيــــيم –حقيقيــــة : البــــد أن تكــــون كــــل عمليــــة مت تســــجيلها -

.صحيحة التمركز –مسجلة يف وقت وقوعها

2:المراجعة الداخلية . ب

لقـــد كـــان ظهـــور املراجعـــة الداخليـــة الحقـــا للمراجعـــة اخلارجيـــة،ومن مث فهـــي تعتـــرب حديثـــة إذا مـــا قورنـــت

باملراجعـــــة اخلارجية،ولقـــــد نشـــــأت املراجعـــــة الداخليـــــة بنـــــاء علـــــى إحتياجـــــات اإلدارة إلحكـــــام عمليـــــة الرقابـــــة علـــــى

.املستويات التنفيذية

.30،31، ص ص مرجع سبق ذكره حممد التهامي طواهر ، مسعود صديقي ، 1

.30، ص 2004/ 2003الدار اجلامعية ، اإلسكندرية ، حممد مسري صبان ، نظرية املراجعة وآليات التطبيق، 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

9

شــروع للحكــم والتقيــيم خلدمــة أهــداف اإلدارة يف جمــال فاملراجعــة الداخليــة أداة مســتقلة تعمــل مــن داخــل امل

ميكــن بــأن ملــا ســبق، واســتثناء الرقابــة عــن طريــق مراجعــة العمليــات احملاســبية واملاليــة والعمليــات التشــغيلية األخــرى،

ملعلومـات نقول بأن املراجعة الداخلية متثل أحد حلقات الرقابة الداخلية وأداة يف يد اإلدارة تعمـل علـى مـد اإلدارة با

:فيما يتعلق بالنواحي اآلتية

.دقة أنظمة الرقابة الداخلية -

. الكفاءة اليت يتم �ا التنفيذ الفعلي للمهام داخل قسم من أقسام املشروع -

كيفيــة وكفــاءة الطريقــة الــيت يعمــل �ــا النظــام احملاســيب،وذلك كمؤشــر يعكــس بصــدق نتــائج العمليــات واملركــز -

.املايل

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

10

المفاهيمي للمراجعة الخارجية اإلطار: المبحث الثاني

.سنتطرق يف هذا املبحث إىل دراسة مفهوم املراجعة اخلارجية وأنواعها واملعايري اليت ختضع هلا

:مفهوم المراجعة الخارجية: ول المطلب األ

موعـة مـن املعلومـات كن تعريف املراجعة اخلارجيـة علـى أ�ـا عمليـة فحـص مي : األول التعريف�

تقــوم علــى االستقصــاء �ــدف التحقــق مــن ســالمة القــوائم املاليــة وفقــا للمعــايري املتعــارف عليهــا،

واليت تعكس احتياجـات مسـتخدمي تلـك القـوائم مـع ضـرورة إيصـال هـذا الـرأي لألطـراف املعنيـة

تمـاد علـى تلـك ملساعد�م يف احلكم على مدى جودة ونوعية هذه املعلومـات وحتديـد مـدى االع

1. القوائم

عمليـــة منظمـــة مــن أجـــل احلصــول علــى األدلــة الـــيت املراجعـــة اخلارجيــة عتــرب ت :الثــاني التعريــف

هـذه الدراســة �ـدفايـد مـــن خــالل جمموعـة مـن الوسـائل، متكـن املـدقق مـن إبـداء رأيـه الفنــي أحمل

2.االحتياليةدة متكن املدقق من الكـشف عـن ممارسات احملاسبة إىل تقدمي أداة جدي

ـــة : وميكـــن تعريفهـــا أيضـــا :عريـــف الثالـــث الت ـــع والتقيـــيم املوضـــوعي لألدل ـــة منظمـــة للتجمي عملي

العميـل بشـأن نتـائج األحـداث والتحريـات االقتصـادية لتحديـد مـدى متاشـي هـذه اخلاصـة مبـزاعم

و أصــحاب املصــلحة يف .القــوائم املاليــة وتوصــيل النتـــائج ملـــستخدمياملــزاعم مــع املعــايري احملــددة

3 .املؤسسة

مسؤولية و دور :مداخلة بعنوان 06/05/2013-05امللتقى الوطين حول واقع وآفاق النظام احملاسيب املايل يف املؤسسات الصغرية واملتوسطة يف اجلزائرسفري حممد ، رزقي امساعيل 1

3،ص املايلاملراجع اخلارجي يف سياق تطبيق النظام احملاسيب

2عالم حممد موسي محدان، دور التدقيق اخلارجي يف التنبؤ باألزمات املالية، اجلامعة االهلية ، مملكة البحرين، ص 2

ز للمنظمات واحلكومات، الكلية احلقوق والعلوم صديقي مسعود، براق حممد، انعكاس تكامل املراجعة الداخلية واخلارجية على األداء الرقايب، املؤمتر العاملي الدويل حول االداء املتمي 3

.25، ص2005ما رس، 8/9االقتصادية، جامعة ورقلة،

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

11

:أنواع المراجعة الخارجية: المطلب الثاني

1:سوف نوضح بشكل خاص أنواع املراجعة اخلارجية كما هي يف الواقع، واليت تتمثل يف ثالثة أنواع هي

ة الــيت يقــوم �ــا وتتمثــل يف أعمــال املراقبــة الســنوية اإلجباريــ ي الــيت يفرضــها القــانون ،هــاملراجعــة القانونيــة -

حمافظ احلسابات

املتعاملـــة مـــع )الداخليـــة أو اخلارجيـــة (املراجعـــة التعاقديـــة لـــيت يقـــوم �ـــا حمـــرتف بطلـــب مـــن أحـــد األطـــراف -

ملؤسسة واليت ميكن جتديدها سنوياا

ة اخلربة القضائية اليت يقوم �ا حمرتف خارجي بطلب من احملكم -

: جدول املقارنة التايلومن هذا املنطلق نورد

28، صم 2005، 2،طت اجلامعی اجلزائر من النظرية اىل التطبيق، ديوان املطبوعااملراجعة ومراقبة احلسابات ،حممد بوتني 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

12

:مقارنة بين أنواع المراجعة الخارجية:) 1 - 1(الجدول

ةخربة قضائي مراجعة تعاقدية مراجعة قانونية املميزات

مؤسساتية، ذات طبيعة احلجم

طابع عمومي

حتدد بكل دقة من تعاقدية

احملكمةطرف

من طرف التعيني

املسامهني

من طرف املديرية

العامة أو جملس اإلدارة

من طرف احملكمة

وصدق شرعية املصادقة على اهلدف

احلسابات والصورة الفوتوغرافية

معلومات جملس الصادقة،تدقيق

دارةإ

على املصادقة

شرعية وصدق

احلسابات

أوضاع مالية وإرشادها حول إعالم العدالة

وحماسبية، تقدمي

مؤشرات باألرقام

مهمة دائمة تغطي مدة التعيني التدخل

الشرعية

مهمة حمددة حسب

االتفاقية

مهمة ظرفية حيدد

القاضي مدته

تامة جتاه جملس االستقاللية

اإلدارة واملسامهني

امة جتاه األطراف تامة من حيث املبدأ

مبدأ عدم التدخل

يف التسيري

جيب احرتامه متاما حيرتم مبدئيا

لكن له تقدمي إرشادات يف التسيري

حيرتم مبدئيا لكن له

تقدمي إرشادات يف

التسيري

ينبغي احرتامه

-جملس اإلدارة، اجلمعية العامة إرسال التقارير إىل

-غ عادية.عادية

املديرية العامة،

جملس اإلدارة

إىل القاضي املكلف

بالقضية

ممارسة املهنةشروط

التسجيل يف اجلمعية الوطنية خلرباء

احملاسبة،

احلسابات.حمافظي

التسجيل، مبدئيا،

يف اجلمعية الوطنية

التسجيل يف قائمة

خرباء احملاسبة

لدى جملس القضاء

غ.م ال نعم إخبار وكيل

، بتصرف28م ص2005 ،2ط اجلزائر اجلامعي املطبوعات ديوان، التطبيقاىل النظريةاملراجعة ومراقبة احلسابات من ، وتن يحممد ب :المصدر

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

13

متعارف عليهاالمعايير المراجعة :المطلب الثالث

املعـــايري علـــى أ�ـــاذه وتعـــرف هـــ مبعـــايري املراجعـــة املتعـــارف عليهـــا علـــى املراجـــع عنـــد القيـــام بعمليـــة املراجعـــة أن يلتـــزم

فهـي ز معـايري املراجعـة بالثبـات النسـيب وتتميـ عمـل املراجـع علـى جـوديأو الـنمط الـذي يسـتخدم للحكـم ذجالنمـو

وتتكــون ذلكمــن اجلهــات املختصــة بــ معــايري رمسيــة جديــد بإصــدارهــذا فقــط حيدث ا مــا تغــري حيــث ميكــن أنمــنادر

1معد احملاسبني األمريكيني ثالث جمموعات هي أوصى �ا معايري املراجعة اليت

الشخصيةالمعايير : ىالمجموعة األول

الصــفات الشخصــية للمراجــع اخلــارجي وتتكــون مــن بشخصــية أل�ــا تتعلــق املعــايري العامــة او ىوتســم

:ثالثة معايري

: التأهيل العلمي والعملي .1

بـالرغم مـن أن أي شـخص قـد تتـوفر فيـه الكفــاءة يف جمـاالت عديـدة إال أنـه ال يسـتطيع مقابلـة احتياجــات

واخلربة يف هذا ا�ال واليت متكنه من ابداء رأي تثق فيـه وتعتمـد عليـه أطـراف متعـددة املراجعة بدون التعليم

.يف اختاذ قرارات معينة

وينص هذا املعيار على ضرورة توافر عاملني أساسني يف املراجع

)التعليم( التأهيل العلمي1.1

2)اخلربة والكفاءة( التأهيل العملي2.1

استقالل المراجعين .2

رنامج املراجعةإعداد ب 1.2

الفحص2.2

إعداد التقرير 3.2

:بذل العناية المهنة المناسبة وااللتزام بقواعد السلوك المهني .3

ويتضمن هذا املعيار ضرورة بذل العنايـة املهنيـة املعتـادة يف كافـة جوانـب املراجعـة ويعـين ذلـك أن املراجـع

: مل بــذل العنايــة املهنيــة جوانــب مثــلمســؤول مهنيــا عــن أداء عملــه علــى حنــو جــاد وحــذر وللتوضــيح يشــ

1 J- MAILLER, Initiation Au Contrôle Comptable [ Ed Economie et harmonisme 1974 ], P 56

14ص،، 2006املراجعة بني النظرية والتطبيق، الدار اجلامعية، االسكندرية، مصر، ،امني السيد امحد لطفي 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

14

اكتمال أوراق العمل، كفاية أدلـة املراجعـة وموضـوعة تقـدير املراجـع، كمـا جيـب أن يتجنـب املراجـع االمهـال

1ولكن ال يتوقع منه أن يصل للحكم املثايل يف كافة احلاالت

معايير العمل الميداني: المجموعة الثانية

وهي تلك املعايري الـيت تطبـق عنـد اداء مهمـة املراجعـة فتلـك املعـايري حتـدد اطـار عمـل وتسمي معايري العمل امليداين

ألداء عملية املراجعة وتتمثل معايري العمل امليداين يف ثالثة معايري

التخطيط واإلشراف .1

أعمــال يتضــمن ختطــيط عمليــة املراجعــة اإلســرتاتيجية مبعــىن الرؤيــة واخلطــة الــيت ســيتبعها املراجــع عنــد قيامــة ب

�ايــة هــذه اخلطــوة أن يقــوم بإعــداد برنــامج املراجعــة مســتفيداً يف ذلــك وجيــب علــى املراجــع يف 2املراجعــة

باملعلومــات الــيت حصــل عليهــا خــالل فــرتة التخطــيط، ومــع مراعــاة إمكانيــة تعــديل بعــض اإلجــراءات الــيت

ولكــي يــتمكن املراجــع . ليتضــمنها برنــامج املراجعــة عنــد احلصــول علــى معلومــات إضــافية تســتوجب التعــدي

من التخطيط السليم والفاعل لعملة، فإن علية أن يفهم طبيعة العمـل وتنظيمـه وطرقـه، ألن هـذا ميّكنـه مـن

3تقدير األثر احملتمل لألحداث والعمليات على القوائم املالية

دراسة تقييم نظام الرقابة الداخلية .2

جيب ان تتم دراسة تقييم نظام الرقابة الداخلية بصورة سليمة كاساس لتحديـد مـدي االعتمـاد عليـه وبالتـايل حتديـد

.حجم االختبارات االزمة واليت حتدد اجراءات املراجعة الضرورية

ل التالية وميكن للمراجع دراسة تقييم نظام الرقابة الداخلية من خالل جتميع املعلومات عن املؤسسة بالوسائ

التقرير الوصفي، خرائط التدقيق، قائمة االستقصاء النموذجية -

وبعد الدراسة السابقة يقوم اعداد ورقة عمل تتضمن

4نقاط الضعف ، نقاط القوة ،التوصيات املقرتحة -

تري يف العلـــوم التجاريـــة، كليـــة العلـــوم وجــدان علـــي أمحـــد، دور الرقابـــة الداخليـــة واملراجعـــة اخلارجيــة يف حتســـني أداء املؤسســـة، مـــذكرة مقدمـــة الســـتكمال متطلبـــات نيــل شـــهادة املاجســـ 1

.134-132، ص ص 2009/2010، 3االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري، جامعة اجلزائر

45ص، 2002مكتبة صادر ناشرون، لبنان، 1ط، 2جف صبح، تدقيق البيانات املالية من الناحية النظرية والتطبيقية، داود يوس 2التجارية، كلية العلوم ، مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات نيل شهادة املاجستري يف العلوم "التكامل بني املراجعة الداخلية واملراجعة اخلارجية"عبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، 3

.31، ص ص 2010، 3م التسيري، جامعة اجلزائراالقتصادية والتجارية وعلو 26،ص، 1999، دار صفاء للنشر والتوزيع، عمان ـ األردن، 1طالتدقيق احلديث للحسابات، ،امحد حلمي مجعة 4

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

15

. جمع أدلة المراجعة الكافية . 3

أثناء عملية املراجعة يصل املراجـع إىل نقطـة يكـون قـد حصـل عنـدها علـى قـدر كـاف مـن أدلـة اإلثبـات متكنـه مـن

إبـداء رأيـه يف القـوائم املاليــة، والـذي حيـدد هــذه النقطـة هـو التقــدير املهـين للمراجـع آخــذا يف اعتبـاره الظـروف احمليطــة

.بعملية املراجعة

قــا هلــذا املعيــار هــي الــيت متثــل أساســا معقــوال للمراجــع ألبــداء رأيــه فيمــا يتعلــق بــالقوائم إذا فأدلــة املراجعــة الكافيــة طب

املاليـة وميثــل دليـل املراجعــة أحــد األسـس اهلامــة لعمليــة املراجعـة، كمــا أنــه يسـاند ويــدعم كافــة معـايري العمــل امليــداين،

يــدعمها دليـل إثبــات معقــول ومالئــم، أي أن فكافـة القــرارات الــيت يصـل إليهــا املراجــع تكـون مــربرة فقــط إذا مـا كــان

أدلـــة املراجعـــة تـــوفر األســـاس املنطقـــي والرشـــيد ألحكـــام وتقـــديرات املراجـــع حـــول عدالـــة وصـــدق عـــرض املعلومـــات

1.املالية

معايير إعداد التقارير: مجموعة الثالثةال

احملاسبة املتعارف عليها؛ جيب أن ينص التقرير عما إذا كانت القوائم املالية قد مت إعدادها طبقا ملبادئ -

جيــب أن يــنص التقريــر عمــا إذا كانــت املبــادئ احملاســبية املتعــارف عليهــا والــيت مت اســتخدامها يف إعــداد القــوائم املاليــة -

اخلاضعة للمراجعة تتماثل مع نفس املبادئ اليت مت استخدمت عند إعداد القوائم السابقة؛

املعلومــات واإليضــاحات الــيت جيــب إعـالم القــارئ �ــا مــا مل يــرد يف تقريــر يفـرتض أن القــوائم املاليــة حتتــوى علــى كافـة -

إبداء الرأي ما خيالف ذلك؛

جيب أن حيتوي التقريـر علـى رأي املراجـع يف القـوائم املاليـة، ويف األحـوال الـيت ال يكـن إبـداء الـرأي جيـب اإلشـارة إىل -

األحـوال خصـائص وطبيعـة اخلدمـة الـيت �ـا املراجـع األسباب اليت أدب إىل ذلـك، وجيـب أن يوضـح التقريـر يف مجيـع

2 .مع اإلشارة إىل مدى املسؤولية اليت تقع على عاتقه نتيجة أداء هذه اخلدمة

.أنواع التقارير . أوال

ســبق و أن ذكرنــا أن اهلــدف الرئيســي مــن وراء عمليــة املراجعــة هــو إعطــاء رأي فــين و حمايــد حــول مــدى صــحة

القـوائم املاليـة الــيت قامـت بإعـدادها املؤسســة و مـدى متثيلهــا للمركـز املـايل و نتــائج أعمـال �ايـة الفــرتة املاليـة، و هــذا

.33-31ص مرجع سبق ذكره ،عبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، 1

.65، ص2002، جامعة ورقلة، 01عدد ،مسعود، دور املراجعة يف إسرتاتيجية التأهيل للمؤسسة االقتصادية اجلزائرية، جملة الباحثصديقي 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

16

نتهــاء عمليــة املراجعــة، فهنــاك نوعــان مــن تقــارير املراجــع، الــرأي يكــون متضــمنا يف تقريــر مكتــوب يعــده املراجــع بعــد ا

.التقرير العام و التقرير اخلاص

.التقرير العام .1

يتم إعداد هذا التقرير من طرف املراجع للمصادقة على احلسابات السنوية للمؤسسـة، و يتضـمن هـذا التقريـر مـا

:يلي

التذكري بكيفية تعيني املراجع من طرف املؤسسة؛ -

التعرف على املؤسسة و الدورة حمل املراجعة؛ -

الوثائق املالية اليت خضعت للفحص متضى و ترفق بتقرير كمالحق مع ذكر التواريخ اخلاصة �ا؛ -

الرتكيز على أن عملية املراجعة متت وفقا ملعايري املراجعة املقبولة و املتعارف عليها؛ -

وح مع ذكر آثارها على نتيجة املؤسسة باألرقام؛عرض املراجع لألخطاء و النقائص املكتشفة بكل وض -

املصــادقة علــى املعلومــات املقدمــة مــن طــرف جملــس اإلدارة و اخلالفــات احملتمــل أن تكــون حــول املعلومــات -

اإلضافية اليت طلبها من هذا ا�لس؛

األعمال؛رأي املراجع حول مدى عدالة القوائم املالية و احملاسبية يف متثيل الوضع املايل و نتائج -

مدى إتباع و تطبيق املبادئ احملاسبية عند إعداد القوائم املالية و احملاسبية؛ -

أســباب التعــديالت احملتملــة و الــيت ختــص الطــرق املتبعــة يف التقيــيم و طــرق إظهــار القــوائم املاليــة مــع تبيــان -

1.آثار ذلك

:وعند حتليل العبارات اليت تستعمل يف التقرير جيب أن يتضح

مسؤولية إعداد القوائم املالية تقع على عاتق املؤسسة؛ أن -

أن مسؤولية إعداد التقرير تقع على عاتق املراجع؛ -

االلتزام مبعايري املراجعة املقبولة و املتعارف عليها عند إبداء الرأي و كافـة اإلجـراءات األخـرى الـيت يـرى أ�ـا -

ضرورية املراجع؛

ةأن التقرير يغطي فرتة حمددة و معروف -

:أما خامتة التقرير فيجب أن تكون واضحة يصادق فيها املراجع بتحفظ أو بدون حتفظ أو يرفض املصادقة بأدلة

.49، ص،مرجع سبق ذكره بوتنيحممد 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

17

املصادقة بدون حتفظ:

تعين هذه املصادقة أن القوائم املالية اليت متت مراجعتها تتصف مبستوى عايل من الشرعية و الصدق

مبالحظــات هــدفها الشــرح للمســامهني و دون أن يكــون هلــذه املالحظــات و ميكــن أن يرفــق هــذا النــوع مــن املصــادقة

.أثر على حقيقة احلسابات

املصادقة بتحفظ:

وشــــرعية هــــا مــــن طـــــرف املراجــــع ال متــــس بصــــدق و تعــــين أن األخطــــاء املســـــجلة والنقــــائص الــــيت مت الوقــــوف علي

.احلسابات

رفض املصادقة:

ئص اليت مت اكتشـافها خطرية مما يفقد احلسابات شرعيتها يعين هذا الرفـض أن األخطاء و النقا

:و صدقها، و ميكن أن يأيت رفض املصادقة على احلسابات من طرف املراجع نتيجة ملا يلي

وجود عراقيل حالت دون استطاعة املراجع القيام مبهمته؛ -

.الرفض القاطع للمسؤولني بالقيام بالتعديالت املقرتحة من طرف املراجع -

كما جيب علـى املراجـع عنـد رفـض املصـادقة أن يقـدم األسـباب و الرباهـني و كـل املعلومـات بالتفصـيل وهـذا حـىت

1.يتسىن للمسامهني معرفة احلقيقة و اختاذ القرارات الالزمة

. التقرير اخلاص .2

عليهـا قانونـا و يتضـمن يكتب املراجع تقريـرا خاصـا حـول االتفاقيـات الـيت أبرمتهـا املؤسسـة مـع الغـري و املنصـوص

:هذا التقرير ما يلي

منها؛ املستفيدينقائمة االتفاقيات املربمة و -

.شروط إبرامها و رأيه حول هذه االتفاقيات -

أخـرى جديـدة مل يكـن علـى درايـة كما أن على املراجع أن يتأكد قبـل كتابـة هـذا التقريـر مـن عـدم وجـود اتفاقيـات

.�ا

2ات العناصر الرئيسية التاليةيتضمن تقرير مراجع احلساب

.50،51مرجع سبق ذكره، ، ص ص ،بوتنيحممد 1

احملاسبة ختصص فحص املمارسات السلبية إلدارة األرباح يف املؤسسة اإلقتصادية اجلزائرية ،مذكرة لنيل شهادة املاسرت يف العلوم املالية و أمهية املراجعة اخلارجية يف تدنئة بالقاسم بعوج، 2

36، 35،ص2013حماسيب، جامعة حممد خيضر، بسكرة ،

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

18

تقرير مراقب احلسابات(حيث يعنون التقرير بعبارة :عنوان التقرير .1

يوجـه التقريـر عـادة إمـا إىل املسـامهني أو أصـحاب املؤسسـات أ و املـديرين أو :الموجه إلـيهم التقريـر .2

شوفا�ا املالية؛كإىل أعضاء جملس إدارة املؤسسة اليت متت مراجعة

تتضمن الفقرة اافتتاحية ما يلي :االفتتاحيةالفقرة .3

أن حيدد تقرير املراجع حسابات الكشوفات اليت متت مراجعتها؛ -

وجود عبارة تفيـد بـأن الكشـوفات املاليـة هـي مسـؤولية ادارة املؤسسـة، وعبـارة أخـرى تفيـد أن مسـؤولية -

.مراجع احلسابات هي إبداء الر أي عليها، بناء على مراجعته هلا

وتشمل ما يلي : لنطاقفقرة ا -

إىل واإلشــارةوصــفاً لنطــاق املراجعــة، بتوضــيح أن املراجعــة قــد متــت يف ضــوء اللــوائح الســارية، . أ

آها ضرورية يف ظل الظروف احمليطة؛إلجراءات اليت ر متكني مراجع احلسابات من آداء ا

عـن يـد مناسـبكتضمني التقارير عبارة تفيد أن املراجعة خططت ونفذت، للحصول علـى تأ . ب

مدى خلو الكشوفات املالية من التحريفات املؤثرة أو اجلوهرية؛

:وصفاً لعملية املراجعة متضمن . ت

اإلفصاحانبالعينة ألدلة املؤيدة للقيم، و االختباراتأن الفحص قد مت على أساس _

الواردة بالكشوفات املالية

املالية؛تقييم للسياسات احملاسبية املستخدمة يف إعداد الكشوفات _

و املستخدمة يف اعداد الكشوفات املالية اإلدارةتقييم التقديرات اهلامة املعدة مبعرفة _

.ككل تقييم عرض الكشوفات املالية_

الزمة اليت رآها سابات قد حصل على البيانات واإليضاحاتفقرة تفيد أن مراجع احل . ث

بأن أعمال املراجعة اليت قام �ا توفر أساس مناسبا إلبداء ألغراض املراجعة وذلك بيانا

الرأي على الكشوفات املالية

:تتضمن ما يلي : يأفقرة الر .4

نبها اهلامة على املركز املايل كل جوا كانت الكشوفات املالية تعرب بوضوح يف رأياً صرحياً عما إذا .أ

.املتعارف عليهاالتدفقات طبًقا ملعايري احملاسبة األعمال و نتائجو

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

19

ددة بالقوانني واللوائح املتعلقةرأياً عن مدى متاشي الكشوفات املالية مع املتطلبات اأخرى احمل. ب

.�ا

توقيع مراجع الحسابات –عنوان مراجع الحسابات – تاريخ التقرير .5

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

20

. ساسيات المراجعة الخارجيةأ: المبحث الثالث

هـــذا املبحـــث إىل دراســـة مبـــادئ املراجعـــة اخلارجيـــة ومســـؤوليات املراجـــع اخلـــارجي ومهمتـــه ومنهجيـــة ســنتطرق يف

.تنفيذها

1.المراجعة الخارجية) مبادئ(أسس :المطلب االول

الـيت متثـل اإلطـار الفكـري والنظـري هلـا ، واملستخلصـة ) املبادئ(املراجعة كعلم، تقوم على جمموعة من األسس

.فات األدبية والتطبيق العمليمن املؤل

وتعترب هذه األسس، املرجع لعمل املراجع وتقومي أدائه، ومناط التطـوير إىل األفضـل، وختتلـف هـذه األسـس مـن

.ان إىل زمان دولة إىل دولة ومن زم

:ومن أكثر أسس املراجعة املتعارف عليها يف األوساط املهنية ما يلي

جيـــب توثيـــق العالقـــة بـــني املراجـــع واجلهـــة الـــيت كلفتـــه باملراجعـــة مـــن خـــالل عقـــد ):عقـــد االرتبـــاط(التعاقـــد .1

هـــدف املراجعـــة، ونطاقهـــا، مـــد�ا، : االرتبـــاط الـــذي يوضـــح فيـــه كافـــة الشـــروط بـــني األطـــراف ومـــن أمههـــا

نوعها، األتعاب املتفق عليها وطريقة سدادها، واحلقوق والواجبات واملسئوليات

بــذلك ترمجــة نطــاق التعاقــد يف صــورة خطــة تنظيميــة، توضــح ترتيــب أعمــال ويقصــد: التخطــيط والبرمجــة .2

خطـة املراجعـة، برنـامج : املراجعة بصورة منتظمة وتساعد املراجع على العمل بكفاءة عالية، ويتضـمن ذلـك

املراجعة، سياسات املراجعة، أساليب املراجعة، كما تساعد هذه اخلطة يف اإلشراف علـى أعمـال املـراجعني

.اعدين، ويعاد النظر يف اخلطط املوضوعة كلما دعت الضرورة لذلكاملس

ويقصــد بــذلك تـوفر مواصــفات علميــة وفنيــة معينــة يف مــن يقــوم بعمليــة املراجعــة، وذلــك :الكفــاءة المهنيــة .3

للمحافظة على جودة األداء املهين وهذا يتطلب أن يتوافر يف املراجع معرفة علمية عامة، ومعرفـة فنيـة والـيت

.بها من خالل املمارسة وكذلك أن يكون على علم بالتطورات احلديثة يف املهنة وأساليبهايكتس

27ص 25أصول املراجعة والرقابة مع إطاللة إسالمية، ص، حسني حسني شحاتة1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

21

ويقصــد �ــا احلصــول علــى أدلــة اإلثبــات الكافيــة لتجويــد عملــه وســالمة رأيــه، حــىت يتجنــب :الموضــوعية .4

ورة ومنــه التقــدير الشخصــي يف إبــداء الــرأي، كمــا جيــب أن يســتعني املراجــع يف عملــه بأســاليب التقنيــة املتطــ

نظم املعلومات واخلربة وأساليب حبوث العمليات بدالً من االعتماد كلية على احلدس والتخمني

يلتزم مراجع احلسابات باحلياد التام يف عمله، ال ينحاز إىل طـرف علـى حسـاب طـرف آخـر، وأن :الحياد .5

رده مهمـــا كانـــت هـــذه يكـــون مســـتقيماً، متجـــرداً، عـــادًال، غـــري مـــرتبط بـــأي مصـــلحة تنـــال مـــن أمانتـــه وجتـــ

: املصــلحة ومــن مقومــات احليــاد عنــد املراجــع القــيم واملثــل واألخــالق، وهــذه مــا يطلــق عليهــا يف جمــال املهنــة

.آداب وسلوك املهنة

يعتــرب املراجــع مســئوالً عــن نفســه، وكــذلك عــن متبوعيــه وشــركائه عــن أي تقصــري أو إمهــال أو :المســئولية .6

.مدنية، وجنائية، ومهنية، وخلقية، ووطنية: خمتلفة من املسئوليةتعدي يف أداء العمل، وهناك أنواع

يلتزم مراجع احلسابات يف كل تقاريره وآرائه باملصـداقية، أي تكـون املعلومـات الـواردة �ـا تعـرب :المصداقية .7

ترجـع عن الواقع تعبرياً فعلياً، وأن ال يتطـرق إليهـا الشـك بـالتزوير أو التلفيـق، وكلمـا كانـت تلـك املعلومـات

.إىل أدلة إثبات قوية، كلما كانت صادقة

جيـــب علـــى املراجـــع أن حيـــافظ علـــى ســـرية املعلومـــات الـــيت حيصـــل عليهـــا مـــن العميـــل أثنـــاء قيامـــه :الســـرية .8

بعملـــه، وعـــدم إفشـــائها للغـــري بـــدون موافقـــة مســـبقة مـــن صـــاحبها، وإذا ثبـــت بـــاليقني عـــدم التـــزام املراجـــع

.دار الضرر الذي حدثبالسرية يوقع عليه من العقاب مبق

جيــــب علــــى املراجــــع أن يبــــني يف تقريــــره املعلومــــات الكافيــــة والــــيت يرتتــــب علــــى كتما�ــــا ضــــرر : اإلفصــــاح .9

ملســتخدمي تلــك املعلومــات، حيــث يعتــرب املراجــع وكــيالً عــن اجلهــة الــيت عينتــه، ومستشــاراً مؤمتنــاً، ومســئوالً

.عن عمله

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

22

اجع الخارجيمسؤوليات ومهمة المر : المطلب الثاني

المسؤوليات: أوال

تتمثــل املســؤولية املدنيــة للمراجــع يف مســؤوليته جتــاه العميــل وجتــاه الطــرف الثالــث :المســؤولية المدنيــة .1

مــن مســتخدمي القــوائم املاليــة، فهــي تنطــوي علــى خمالفــة حقــوق عميــل املراجعــة أو الطــرف الثالــث،

1.ويقتصر العقاب هنا على دفع تعويض مادي

يتحمــل حمــافظ احلســابات املســؤولية العامــة عــن العنايــة مبهمتــه ويلتــزم بتــوفري الوســائل دون :59المــادة : مبوجــب

النتائج

ـــاء ممارســـة مهامهمـــا مســـؤولني مـــدنيا جتـــاه :60المـــادة - يعـــد اخلبـــري احملاســـب واحملاســـب املعتمـــد اثن

.زبائنهم يف احلدود التعاقدية

اه الكيــان املراقــب، عــن االخطــاء الــيت يرتكبهــا اثنــاء يعــد حمــافظ احلســابات مســؤوال جتــ :61المــادة -

.تأدية مهامه

.ويعد متضامنا جتاه الكيان أو جتاه الغري عن كل ضرر ينتج عن خمالفة احكام هذا القانون

نـه وال يتربا من مسؤوليته فيما خيص املخالفات اليت مل يشرتك فيها اال اذا اثبت انه قام باملتطلبات العادية لوظيفتـه وا

بلغ جملس االدارة باملخالفات، وأن مل تتم معاجلتها بصفة مالئمة خالل أقـرب مجعيـة عامـة بعـد اطالعـه عليهـا، ويف

2.حالة معاينة خمالفة، يثبت أنه أطلع وكيل اجلمهورية لدى احملكمة املختصة

:المسؤولية الجزائية .2

قـا لقـانون احلسـابات يتحمـل املسـؤولية اجلزائيـة طبحمـافظ ، فـان 10/01مـن القـانون ) 62(املـادة ألحكاموفقا

كما ينص القانون املنظم للمهنـة عـى أن يعاقـب كـل مـن كل تقصري يف القيام بالتزام قانوين االجراءات اجلزائية جتاه

.ميارس بصفة غري قانونية مهنة حمافظ حسابات بغرامة مالية

شـخص غـري مسـجال اوقـف او سـحب تسـجيله يقـوم مبهـام ويعترب ممارسا غري شرعيا ملهنة حمـافظ حسـابات كـل

كمــا يعــد ممــاثال للممارســة غــري الشــرعة حملافظــة احلســابات إنتحــال صــفة . القيــام �ــا يســتمر يفحمــافظ احلســابات أو

.61، ص2007عبد الفتاح حممد الصحن وآخرون، أسس املراجعة اخلارجية، املكتب اجلامعي احلديث، االسكندرية، مصر، 1

.2010جويلية 11، 42اجلريدة الرمسية للجمهورية اجلزائرية، العدد 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

23

تســـمية شـــركة خـــربة يف احملاســـبة أو أيـــة صـــفة أخـــرى ترمـــي إىل خلـــق تشـــابه أو خلـــط مـــع هـــذه حمــافظ احلســـابات أو

.ميةالتس الصفة أو

املخالفة املرتكبة من طرف حمافظ احلسابات

)من القانون التجاري830املادة( .إعطاء معلومات كاذبة أو تأكيدها عن حالة الشركة -

كل شـخص يقبـل عمـدا و ميـارس أو حيـتفظ بوظـائف حمـافظ احلسـابات بـالرغم مـن وجـوده يف حالـة -

)من القانون التجاري829املادة( القانونية املالئمةعدم

)القانون التجاري 830املادة ( إفشاء السر املهين -

املــنح عمــدا أو املوافقــة علــى البيانــات غــري الصــحيحة الــيت وردت يف التقــارير املقدمــة للجمعيــة العامــة -

1.)القانون التجاري 825املادة ( املدعوة للبث يف إلغاء حق األفضلية يف اكتتاب املسامهني

املسـؤولية باألعمـال املخلـة بأخالقيـات وكرامـة املهنـة، حيـث جيـب علـى تتعلق هذه : مسؤولية تأديبية .3

املراجــع أن ال يتصــرف بشــكل يســئ إىل مسعتــه املهنيــة، فكــل مهنــه ومنهــا مهنــة املراجعــة هلــا منظمــات

. مهنية تقوم بتحديد القواعد األخالقية وآداب وواجبات السلوك املهين ألعضاء املهنة

الســـلوك األمريكــي اخلــاص باألعمـــال املخلــة بكرامــة املهنـــة يف القاعــدة رقـــم علــى ســبيل املثـــال نــص دليــل

2ال جيوز للمحاسب العضو أن يرتكب أي عمل خمل بكرامة املهنة" على) 501(

يتحمــل اخلبـــري احملاســب وحمــافظ احلســابات واحملاســـب املعتمــد املســؤولية التأديبيـــة : 63بموجــب المــادة

الــوطين للمحاســبة حــىت بعــد اســتقالتهم مــن مهــامهم، عــن كــل خمالفــة أو أمــام اللجنــة التأديبيــة للمجلــس

.تقصري تقين أو أخالقي يف القواعد املهنية عند ممارسة وظائفهم

: تتمثل العقوبات التأديبية اليت ميكن اختاذها، وفق ترتيبها التصاعدي حسب خطوا�ا، يف

االنذار، -

التوبيخ، -

أشهر،) 6(التوقيف املؤقت ملدة أقصاها -

.الشطب من اجلدول -

102،103ص 2012لسنة 12العدد، جملة العلوم االقتصادية وعلوم التسيري بني اجلزائر وتونس واململكة املغربية، دراسة مقارنة: مسؤوليات حمافظ احلساباتشريقي عمر، 1

.191 ، صمرجع سبق ذكرهأمني السيد لطفي، 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

24

ـــات التأديبيـــة أمـــام اجلهـــة القضـــائية املختصـــة، طبقـــا لإلجـــراءات القانونيـــة يقـــدم كـــل طعـــن ضـــد هـــذه العقوب

.املعمول �ا

1.حتدد درجات االخطاء والعقوبات اليت تقابلها عن طريق التنظيم

: -المراجع الخارجي -مـهــمــة محــــافــــظ الحــســـابــــــــــات: ثانيا

العدد ،2010جوان 29املؤرخ يف 10/01من القانون رقم 22يعرف املراجع اخلارجي حسب املادة

كل شخص ميارس بصفة عادية بامسه اخلاص وحتت مسؤولية، مهمة املصادقة على صحة "، واليت نصت على 42

2".التشريع املعمول بهحسابات الشركة واهليئات وانتظامها ومطابقتها ألحكام

3 :يضطلع حمافظ احلسابات باملهام اآلتية 23حسب ما نصت عليه املادة

يشهد بأن احلسابات السنوية منتظمة وصحيحة ومطابقة متامـا لنتـائج عمليـات السـنة املنصـرمة وكـذا األمـر

.بالنسبة للوضعية املالية وممتلكات الشركات واهليئات

ومطابقتهـــا للمعلومـــات املبينـــة يف تقريـــر التســـيري الـــذي يقدمـــه املســـريون فحـــص صـــحة احلســـابات الســـنوية

.للمسامهني أو الشركاء أو حاملي احلصص

يبدي رأيه يف شكل تقرير خاص حول إجراءات الرقابة الداخلية املصـادق عليهـا مـن جملـس اإلدارة وجملـس

.املديرين أو املسري

الــيت يراقبهـا واملؤسسـات أو اهليئــات التابعـة هلــا أوبـني املؤسســات يقـدر شـروط إبــرام االتفاقيـات بــني الشـركة

واهليئات اليت تكون فيها للقائمني باإلدارة أو املسريين للشركة املعينة مصاحل مباشرة أو غري مباشرة

يعلـــم املســـريين واجلمعيـــات العامـــة أو هيئـــة املداولـــة املؤهلـــة بكـــل نقـــص قـــد يكتشـــفه أو اطلـــع عليـــه، ومـــن

أن يعرقل استمرار استغالل املؤسسة أو اهليئة، وختص هذه املهام فحص وثائق الشركة أو اهليئة ومراقبـة مـدى طبيعته

.مطابقة احملاسبة للقواعد املعمول �ا، دون التدخل يف التسيري

عنـــدما تعـــد الشـــركة أو اهليئـــة حســـابات مدجمـــة أو حســـابات مدعمـــة، يصـــادق حمـــافظ 24كمـــا نصـــت املـــادة

احلســابات أيضــا علــى صــحة وانتظـــام احلســابات املدعمــة واملدجمــة وصــور�ا الصـــحيحة وذلــك علــى أســاس الوثـــائق

.القراراحملاسبية وتقرير حمافظي احلسابات لدى الفروع أو الكيانات التابعة لنفس مركز

.2010 جويلية 11 الصادرة، 42 ، العدد للجمهورية اجلزائرية الدميقراطية الشعبيةاجلريدة الرمسية 1

.2010جويلية 11، الصادرة 42اجلريدة الرمسية للجمهورية اجلزائرية الدميقراطية الشعبية ، العدد 2

2010جويلية 11، الصادرة 42اجلريدة الرمسية للجمهورية اجلزائرية الدميقراطية الشعبية ،العدد 3

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

25

:فإنه يرتتب عن مهمة حمافظ احلسابات إعداد 25وحسب املادة

تقريــر املصــادقة بــتحفظ أو بــدون حتفــظ علــى انتظــام وصــحة الوثــائق الســنوية وصــور�ا الصــحيحة أو عنــد

.االقتضاء، رفض املصادقة املربر

تقرير املصادقة على احلسابات املدعمة أو احلسابات املدجمة عند االقتضاء.

رير خاص حول االتفاقيات املنتظمةتق.

تقرير خاص حول تفاصيل أعلى مخس تعويضات.

تقرير خاص حول االمتيازات اخلاصة املمنوحة للمستفيدين.

ـــر خـــاص حـــول تطـــور نتيجـــة الســـنوات اخلمـــس األخـــرية والنتيجـــة حســـب الســـهم أو حســـب احلصـــة تقري

االجتماعية

تقرير خاص حول إجراءات الرقابة الداخلية.

قرير خاص يف حالة مالحظة �ديد حمتمل على استمرار االستغاللت.

إن املهـام املوكلـة حملــافظ احلسـابات، شــرط أن ال يتـدخل يف التســيري، هـي التأكــد مـن صــحة ومصـداقية القــيم و

و املبـــادئ الوثـــائق املوجـــودة لــــدى املؤسســـة أو املنظمـــة، الـــيت هـــي يف حمـــل املراجعـــة، و كـــذا مراقبـــة احتــــرام الطـــرق

.فعلى احلسابـات الـمالية أن تعكس الصـورة احلقيقية للمؤسسة. احملاسبية و القواعد املتعارف عليها

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

26

منهجية تنفيذ المراجعة الخارجية: المطلب الثالث

خطوات تنفيذ المراجعة الخارجية

تفــرض علـى املراجـع اخلـارجي ثـالث خطــوات لكـي حتقـق مهنـة املراجعـة اخلارجيــة أهـدافها بكفـاءة وفاعليـة، فإ�ـا

:رئيسية تكمل كل منها األخرى، وكل خطوة تتضمن جمموعة من اخلطوات ، وتتمثل اخلطوات الرئيسية فما يلي

: الحصول على المعرفة عامة حول المؤسسة :الخطوة األولى

اخلارجية، إذ أنه ليس من املمكـن تصـور مهمـة إن هذه اخلطوة تعترب من أهم اخلطوات التنفيذية ألعمال املراجعة

.مراجعــــــــــة يف املؤسســــــــــة دون ختصــــــــــيص وقــــــــــت جلمــــــــــع معلومــــــــــات ومعطيــــــــــات عامــــــــــة حــــــــــول هــــــــــذه املؤسســــــــــة

لذلك فإن املراجع اخلارجي يبدأ انطالقته يف تنفيذه ملهمته باحلصول علـى معرفـة عامـة حـول املؤسسـة حمـل املراجعـة،

املعطيــات العامــة حوهلــا، ألن علــى ضــوء نتــائج هــذه اخلطــوة حيــدد املراجــع وذلـك مــن خــالل قيامــه جبمــع املعلومــات و

ـــه ـــام . اخلـــارجي تفاصـــيل اخلطـــوات الالحقـــة إلجنـــاز مهمت ـــه القي ـــة ومقـــدار هـــذه املعلومـــات العامـــة الـــيت علي أمـــا نوعي

عيـة يف خطـوات فر . 1ألجل الكشف عن األخطاء والتالعبـات واإلجـراءات الـيت يسـتخدمها يف ذلـك تتمثـلجبمعها،

:يوضحها الشكل التايل

الحصول على معرفة العامة حول المؤسسةخطوات ) : 2-1(الجدول رقم

التعرف على الوثائق اخلارجية للمؤسسة أعمال أولية واتصاالت أوىل مع املؤسسة

التنظيم املهين

عناصر املقارنة بني املؤسسات

حوار مع املسئولني

زيارات ميدانية

الداخليةالتعرف على الوثائق

تكوين ملف الدائم انطالق األعمال

إعداد الربنامج املراجعة األويل

77،ص 2010مذكرة ماجستري، جامعة اجلزائر، عبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، التكامل بني املراجعة الداخلية واملراجعة اخلارجية، :المصدر

: أعمال أولية واتصاالت أولى مع المؤسسة . أ

يف هذه اخلطوة الفرعية يقوم املراجع جبمع املعلومات اليت متكنه من التعرف على طبيعة املؤسسة

2:ونظمها اإلدارية واملالية والقانونية، وذلك من خالل قيامه باأليت

67حممد بوتني، مرجع سابق، ص 1

208 ،ص2007حممد السيد سرايا، أصول وقواعد املراجعة والتدقيق الشامل، املكتب اجلامعي احلديث، اإلسكندرية ،مصر، 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

27

.اإلطالع ودراسة التقارير املالية لعدد كايف من السنوات السابقة1 -

.رة واجلمعية العامة للمسامهنيدراسة عدد من حماضر جملس اإلدا 2 -

اإلطالع ودراسة بعض التقارير املالية للمؤسسات املماثلة واليت هلا نفس الظروف ونفس - 3

النشاط

دراسة تقارير املراجعة الداخلية وحتليلها، والتعرف على هيكل إدارة املراجعة الداخلية _ 4

.اتهومسئوليات

.وحتليل خطوط االتصال والسلطات واملسئولياتدراسة اهليكل اإلداري للمؤسسة، - 5

.دراسة أوراق العمل اخلاصة مبراجعة السنوات السابقة - 6

.دراسة وحتليل السياسات اإلدارية للمؤسسة، من خالل الدليل اخلاص بالسياسات - 7

اإلطالع على القوانني واللوائح واألنظمة الداخلية يف املؤسسة8-

سسة املطلوب مراجعتها، للتعرف والوقوف على خمتلف الظروف واألحوال اليت القيام بزيارة املؤ - 9

وبعض الظروف املالية، االقتصادية، االجتماعية، العامة ( تعمل يف ظلها املؤسسة، ومنها

)القواعد احملاسبية اخلاصة باملؤسسة

لالستفسار عن أي لة االتصال املباشر ببعض املسئولني واملوظفني يف املؤسسة حماو -10

مالحظات أو أمور تبدو غامضة للمراجع

عمالألإنطاق ا . ب

كاملة عن بعد أن ينتهي املراجع من إجناز اخلطوات الفرعية السابقة، فإنه يكون قد حصل على معرفة

عة املؤسسة، عن طريق املعلومات والبيانات اليت مجعها و اليت من خاهلا يقوم بإعداد امللف الدائم للمراج

حتفاظ فيه باملواضيع ذات اأمهية املستمرة للمؤسسة و أن يتم ترقيمه بطريقة إلو هذا امللف جيب أن يتم ا

ما أنه يكون قد متكن من التحديد املبدئي ألمهية النسبية، وكذلك تقدير املخاطر الضمنية كمناسبة،

خطة عمل " وخماطر الرقابة، و بالتايل يتمكن من إعداد برنامج املراجعة األويل و الذي هو عبارة عن

ته يف صورة افة اإلجراءات الالزمة لتنفيذ مهمكللمراجعة، يقوم بوضعها املراجع مع مساعديه، تتضمن

1خطوات متتالية تصل إىل حتقيق اهدافه

219،220 امني السيد امحد لطفي ،مرجع سبق ذكره ،ص 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

28

فحص وتقيم نظام الرقابة الداخلية :الخطوة الثانية

محاية أصوهلا تشمل الرقابة الداخلية، اخلطة التنظيمية ووسائل التنسيق واملقاييس املتبعة يف املؤسـسة �ـدف

اإلنتاجية، عليها وزيادة الكفـاءة االعتمادوضبط ومراجعة البيانات احملاسبية والتأكد من دقتها ومدى

1وتشجيع العاملني للتمسك بالسياسات اإلدارية املوضوعة

خلطوات الفرعية اليت يتبعها املراجع يف سبيل دراسته وتقييمه لنظام الرقابة الداخليةيلي ويف ما

:)التوثيق( جمع اإلجراءات .1

الرقابة الداخلية يف املؤسسة حمل املراجعة، وذلك يستخدم املراجعون أساليب متعددة لتوثيق نظام

بغرض فهم النظام والتأكد من فعاليته والتزام العاملني بتنفيذه ومدى قدرته على إنتاج معلومات

حيث يتفاوت توثيق املراجعني لنظام الرقابة الداخلية حبسب درجة تعقيد النظام .صادقة وموثوقة

راسة نظام الرقابة الداخلية املطبق وتقييم مدى فعاليته يعتمد لد املستخدم من قبل عميل املراجعة

2:املراجع على جمموعة من الوسائل من شأ�ا أن تساهم يف تقييم هذا النظام وهي

يقــوم مراجــع بوصــف الــدقيق لنظــام الرقابــة الداخليــة، وبتتبــع مناقشــاته مــع أفــراد املنشــأة، : التقريــر الوصــفي . أ

.يكون مكتوبا، ويعترب املرونة مبثابة أهم ميزة ملذكرات وصف هذا النظامحبيث يعد وصفا مهما للنظام

متثل خرائط التدقيق شكال بيانيا رمزيا جلزء معني من نظام الرقابة الداخليـة، يوضـح هـذا : خرائط التدقيق . ب

ــــابع تــــدفق البيانــــات، حبيــــث تعتــــرب طريقــــة ممتــــازة للمراجــــع اخلــــارجي الــــيت يســــتخدمها لتجميــــع الشــــكل تت

.علومات حول أساليب الرقابة، حيت يتمكن من دراستها وتقييمهاامل

ــة . ت تعتــرب قائمــة االستقصــاء األداة املهمــة يف دراســة الرقابــة الداخليــة، حبيــث :قائمــة االستقصــاء النموذجي

.تشمل علي جمموعة من األسئلة املتعلقة بنظام الرقابة الداخلية

:)الفهم(اختبارات التطابق .2

ال يكفي إطالع املراجع على اإلجراءات والضوابط للرقابة الداخلية كما هي حمددة على الورق فقط،

بل جيب أن يتأكد من أنه قد فهم النظام وأن النظام يطبق كما هو حمدد له، وحيقق املراجع هذا

قد تأخذ أحد الشكلني اهلدف من خالل قيامه باختبارات الفهم والتطابق اليت

228–229ص ص ،1999، 1طالناحية النظرية، دار وائل للنشر، عمان، األردن، : خالد أمني عبد ااهللا، علم تدقيق احلسابات 1

.224 -221 ، ص2012، 5العدد مجيلة اجلوري، مفيد عبد الالوي، اإلجراءات املالية والعلمية للمراجعة اخلارجية، جملة الدراسات االقتصادية واملالية، جامعة الوادي، 2

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

29

حيث يقوم املراجع باختيار عملية أو عدة عمليات، مث يقوم بفحصها : ايتها� ملية من بدايتها إىلفحص ع –

من بدايتها ويتتبعها يف كافة مراحلها حىت تنتهي بالتسجيل يف الدفاتر وحفظ املستندات

فحصها للتأكد من يف هذه احلالة خيتار املراجع عينة من العمليات املالية ويقوم ب: فحص عينة من العمليات -

.1إتباع إجراءات الرقابة املوضوعة واحملددة

:لنظام الرقابة الداخلية ىالتقييم األول . 3

. املراجعة من خالل اخلطوتني السابقتني فإن املراجع يقوم بالتقييم األويل لنظام الرقابة الداخلية املتبع باملؤسسة حمال

اتضحت له من خالل التعرف والفهم الضمنية والرقابية، اليت حيث يقوم بإعادة النظر يف تقديره للمخاطر

لألنظمة يف اخلطوة الرئيسية األوىل السابقة، ويتم ذلك من خالل قائمة استقصاء نظام الرقابة الداخلية املعدة

ميكن وبنهاية هذه اخلطوة دف إىل حتديد نقاط القوة والضعف يف النظام� لذلك ضمن أوراق العمل، اليت

�2ائي إلجراءات الرقابة الداخلية اليت ينوي االعتماد عليها للمراجع التحديد بشكل شبه

:اختبارات االستمرارية . 4

للتحقق من أن أساليب الرقابة تطبق بنفس الطريقة اليت وضعت �ا سواء يف خرائط االختبارات تصمم هذه

3نظام الرقابة الداخلية استقصاءالتدفق أو نتيجة ما أوضحه

:4إىل اإلجابة على األسئلة اآلتية لتزاماال اختباراتو�دف

ماهي إجراءات الرقابية الضرورية ، و أين يتم تنفيذها ؟؛ . أ

اإلجراءات ؟؛ كيف يتم تنفيذ هذه .ب

من يقوم بتنفيذها ؟ .ت

:التقييم النهائي لنظام الرقابة الداخلية. 5

بناًء على ضوء تقييمه األويل لنظام الرقابة الداخلية وكذلك نتائج اختبارات االستمرارية اليت نفذها، يقوم املراجع

وحتديد نقاط الضعف فيه عند اكتشاف سوء تطبيق أو عدم تطبيق لنقاط . بإجراء التقييم النهائي هلذا النظام

ومن مث يقوم بإعداد تقرير . د التقييم أألويل هلذا النظامالقوة، باإلضافة إىل نقاط الضعف اليت توصل إليها عن

81- 80 عبدالسالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، مرجع سابق، ص 1

81 سرعة، مرجع سابق، صعبد السالم عبد اهللا سعيد أبو 2

.219مجيلة اجلوزي، مفيد عبد االوي، مرجع سابق، ص 3

05، ص1999مصر،، امل حممد، أساسيات املراجعة يف ظل بيئة نظم التشغيل اإللكرتوين للبيانات، دار اجلامعة اجلديدة للنشر، االسكندريةك مسري 4

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

30

ا، فهو عادة �وبعد قيام املراجع بإبالغ اإلدارة بنقاط الضعف والتوصيات بشأ. بذلك وإبالغ إدارة املؤسسة به

1يتأكد من اإلجراءات اليت مت اختاذها، باإلضافة إىل معرفة أسباب التوصيات واملقرتحات املرفوضة

فحص الحسابات والقوائم المالية: لثالثةالخطوة ا

بعد أن ينتهي املراجع من الدراسة والتقييم النهائي لنظام الرقابة الداخلية، يبدأ يف القيام بإجراءات هذه اخلطوة

املتعلقة بفحص احلسابات والقوائم املالية

التقييم النهائي لنظام الرقابة الداخلية كما سبق القول فإن نتائج :تحديد آثار تقييم نظام الرقابة الداخلية 1-

. للمؤسسة الذي قام به املراجع، يكون هلا تأثري كبري على إجراءات املراجعة وخاصة إجراءات فحص احلسابات

فعلى ضوء تلك النتائج يقوم املراجع بإعادة النظر يف برنامج مراجعته وحتديده لنطاق وطبيعة وتوقيت وحجم

�ا، ففي حالة قوة النظام يقوم املراجع بتخفيض إجراءات فحصه، إال نبغي عليه أن يقومإجراءات الفحص اليت ي

ائياً حىت وإن كانت املؤسسة تتمتع بنظام � فحص احلسابات أو استبعادها أنه ال ميكنه االستغناء عن إجراءات

أما يف حالة . ، وحمدودية فعاليتهرقابة داخلية ممتاز، وذلك بسبب أوجه القصور الضمنية يف نظام الرقابة الداخلية

2ضعف النظام فيقوم بتدعيم برنامج مراجعته بإجراءات مراجعة إضافية أمهها إجراءات فحص احلسابات

هي اختبارات يتم تصميمها الختبار األخطاء أو املخالفات النقدية اليت تؤثر : اختبارات السريانية والتطابق 2-

:وتتمثل يفبشكل مباشر على أرصدة القوائم املالية، فهي متثل حتديداً واضحاً للتحريف يف احلسابات

املالية، عن طريق تتعلق هذه االختبارات بتقييم القوائم :ـ اختبارات التطابق من خالل المراجعة التحليلية 1

حيث تشمل .3دراسة العالقات املعقولة بني املعلومات املالية ذا�ا، أو بني املعلومات املالية واملعلومات غري املالية

املقارنات بني القيم املسجلة يف السنة احلالية مع ما يقابلها يف السنوات السابقة، وكذلك قيام املراجع حبساب

فإذا وجد . ا� الية ومقارنتها مع النسب املالية للسنوات السابقة والبيانات األخرى املرتبطةالنسب املالية للسنة احل

أي احنرافات يف السنة احلالية مقارنة بالسنة السابقة، فإن األمر يتطلب من املراجع إجراء فحص معمق ملعرفة

.وتوضيح أسباب تلك االحنرافات

وتتمثل يف قيام املراجع بفحص تلك الوثائق الداخلية باملؤسسـة :الداخليةاختبارات التطابق بواسطة الوثائق 2 -

الـــيت يراهـــا ضـــرورية، للحصـــول علـــى أدلـــة إضـــافية عـــن مـــدى تطـــابق وســـالمة وصـــحة مبـــالغ العمليـــات املاليـــة الـــيت

81عبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، مرجع سابق، ص1

81،82،83 صعبد السالم عبد اهللا سعيد أبو سرعة، مرجع سابق، 2

32 ، ص2006، منشورات اجلامعة املفتوحة، طرابلس ـ ليبيا، 1ط، 2جحازم هاشم اآللوسي، الطريق إىل علم املراجعة والتدقيق، 3

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

31

للوصـول إىل فجميع تلـك الوثـائق تعتـرب قـرائن تسـاعد املراجـع .تعكسها الدفاتر والسجالت والقوائم املالية للمؤسسة

1رأي فين حول القوائم املالية للمؤسسة

حيث . تستعمل املصادقات للتأكد من صحة األرصدة:اختبارات التطابق بواسطة المصادقات الخارجية3 -

�دف التأكد من صحة أرصد�م اليت تعكسها دفاتر يتم إرسال طلبات املصادقة للمتعاملني مع املؤسسة

كما يقوم املراجع بإرسال مصادقات ألطراف أخرى طلباً . ء، املوردين، البنوكالعمال: وسجالت املؤسسة، مثل

اعات املؤسسة مع الغري إذا كانت هناك نزاعات نز ملعلومات حول املؤسسة اليت يراجعها، مثل احملامني فيما يتعلق ب

.موجودة، ومصاحل الرهن العقاري فيما يتعلق بالعقارات

امليداين إىل بالنزولمن هذه االختبارات قيام املراجع :المشاهدة المادية اختبارات التطابق عن طريق4-

املؤسسة وفروعها للقيام بعمليات اجلرد ألصوهلا بنفسه أو حضور عمليات اجلرد مع جلنة اجلرد املشكلة من قبل

2طاملؤسسة، اليت تتم عادة يف �اية السنة، ويكون حضور املراجع مع جلنة اجلرد بصفة مراقب فق

فبعد أن يقوم املراجع بتنفيذ خطوات وإجراءات املراجعة السابق ذكرها وقبل إدالئه3 : إنهاء عملية المراجعة -3

:هذا الرأي النهائي فإن عليه أن يقوم باإلجراءات التالية استكماالً لعملية املراجعة

من أن إعداد وعرض القوائم وذلك بأن يتحقق املراجع : التأكد من مدى توفر مبادئ وقواعد المحاسبة -

املالية قد مت وفقاً للمبادئ والقواعد احملاسبية املتعارف عليها واملقبولة قبوالً عاماً، وأن هذه املبادئ والقواعد

وهذا . احملاسبية املطبقة من قبل املؤسسة يف السنة احلالية مطابقة لتلك اليت كانت مستخدمة يف السنوات السابقة

اعتماد أصحاب املصاحل مع املؤسسة على تلك القوائم بدورة يدعم درجة

األحداث ما بعد امليزانية هي أحداث تقع بني تاريخ امليزانية وتاريخ انتهاء : فحص األحداث ما بعد الميزانية -

، ويكون هلا تأثري مباشر على القوائم املالية أو جيب اإلفصاح عنها يف )تاريخ تقرير املراجع (إجراءات املراجعة

زانية للتعرف على ماهو هام لذلك جيب على املراجع فحص أحداث ما بعد املي. القوائم املالية للسنة حمل املراجعة

:ويهتم املراجع بنوعني من هذه األحداث مها. ومؤثر على القوائم املالية للمؤسسة

مستعملة وذلك يف ثابتة غريأحداث هلا تأثري مباشر على القوائم املالية وجيب تعديلها وتسويتها، مثل بيع أصول -

.فرتيةأوائل السنة التالية بقيمة تقل عن صايف القيمة الد

87 ، ص1991األردن، ،الكندل للنشر والتوزيع، أربد ـ، دار 1طوفيق مصطفى أبو رقبة، عبد اهلادي إسحاق املصري، تدقيق ومراجعة احلسابات، ت1

84ص، ذكره بقمرجع س سعيد أبو سرعة، عبد السالم عبد اهللا 2

86-85 ، صذكره بقعبد اهللا سعيد أبو سرعة، مرجع س عبد السالم3

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

32

هذه القوائم أحداث ليس هلا تأثري مباشر على القوائم املالية ولكن اإلفصاح عنها على شكل مالحظات ترفق -

يعترب ضرورياً ومالئماً، مثل اخنفاض كبري يف القيمة السوقية لالستثمارات قصرية األجل مع استمرار احتفاظ

ا�املؤسسة

:اإلضافية فحص تقديم القوائم المالية والمعلومات -

وتتعلق هذه . ويعين ذلك أن يتأكد املراجع من أن إفصاح القوائم املالية عن احلقائق اهلامة واجلوهرية كاف ومعقول

1.ا� احلقائق بشكل القوائم املالية وتبويبها واملصطلحات املستخدمة ومدى التفصيل الوارد

:إصدار الرأي -

حيث أنه بعد أن ينتهي املراجع من القيام . الغاية النهائية من عملية املراجعةإن هذا اإلجراء هو الركيزة األساسية و

بتجميع أعمال وإجراءات مراجعته، فإنه يقوم بإصدار رأيه الفين احملايد يف مدى صدق وعدالة القوائم املالية

للمؤسسة اليت قام مبراجعتها

149، 148، ص ذكره مرجع سبقأمحد حلمي مجعة، 1

المراجعة تقديم عام حول : الفصل األول

33

ة الفصلــــــــــــــخالص

مما تقدم يتضح بأن املراجعة تتم بطريقة ممنهجة ومتسلسلة تصف االحداث االقتصادية واملالية للمنشاة

احملاســبية و املاليـة و مــدى متثيلهـا للمركــز اليبابـاتفاهلـدف مـن املراجعــة يتمثـل يف التحقــق مـن صــحة و صـدق

أي فين و حمايد حول تلك البيانـات املفحوصـة املايل للمؤسسة و النتيجة املسجلة من طرفها، هذا عن طريق إبداء ر

من طرف املراجع اخلارجي، و الذي يشرتط فيه أن يكون مستقال عن املؤسسة و ذو كفـاءة مهنيـة و خـربة، هـذا يف

ومهمــة حيــددها مســؤوليةوحتــت إطــار املعــايري الــيت حتظــى بــالقبول العــام و املنهجيــة الــيت وضــعت لتنظــيم هــذه املهنــة

.ونويضبطها القان

الفصل الثاني

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

35

:تمهيد

إن نظام الرقابة الداخلية له مكانة هامـة يف املؤسسـة حيـث يعتـرب اخلطـة التنظيميـة ومجيـع الطـرق واإلجـراءات

الـــيت تضـــعها املؤسســـة حلمايـــة موجودا�ـــا وضـــمان دقـــة البيانـــات احملاســـبية و للحـــد مـــن األخطـــاء وحـــاالت الغـــش

والتالعب لتحقيق اهلدف الرئيسي للمنشأ

اخلطوات و الطرق ومكونات االولية يشتمل نظام الرقابة الداخلية علي جمموعة مـن االسس املتمثلة يف

املعمول �ا لتقييم و فحص النظام وان االساليب للنظام كدراسة البيئة الرقابية ،كما يتم وصف وحتليل

استخدام هذه الطرق واخلطوات يضمن الوصول إىل نتائج سليمة حول فعالية نظام الرقابة الداخلية

حيث جعل املراجع اخلارجي يصنف تقيم نظام الرقابة الداخلية من أولويات أعماله عند القيام بعملية املراجعة

اه النظام والتعرف علي املقومات االساسية للنظام واإلجراءات املتبعة يف تقيم نظام وذلك مبراعات مسؤولياته جت

الرقابة الداخلية

: يلي وهلذا سوف حناول ومن خالل هذا الفصل بطرح ما

ماهية نظام الرقابة الداخلية: المبحث األول.

نظام الرقابة الداخلية تقييم: المبحث الثاني .

نظام الرقابة الداخلية قة بني املراجعة اخلارجية والعال :المبحث الثالث

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

36

نظام الرقابة الداخليةماهية :ول المبحث األ

وأنــواع نظــام وأهــدافها وأمهيتهــا وشــروطوخصائصــها الرقابــة الداخليــةســنتطرق يف هــذا املبحــث إىل دراســة مفهــوم

.الرقابة الداخلية

الرقابة الداخليةوخصائص فهومم:ول المطلب األ

مفهوم الرقابة الداخلية:الفرع األول

اخلطــة التنظيميــة ومجيــع الطــرق واإلجــراءات الــيت تضــعها الوحــدة ابأ�ــ الرقابــة الداخليــة : التعريــف األول

احملاسبية ودرجة االعتماد عليهـا واالرتقـاء بالكفـاءة اإلنتاجيـة حلماية موجودا�ا، وفحص صحة البيانات

.1 االلتزام مبا تقتضيه السياسات اإلدارية املوضوعةوتشجيع

الرقابــة الداخليــة مــا هــي إال جتزئــة للعمــل وتقســيمه إىل مراحــل بــني مــوظفي املؤسســة، :التعريــف الثــاني

وهــي وســيلة تنظيميــة تســري �ــا مراجعــة عمــل كــل موظــف بواســطة موظــف آخــر وبواســطة وســائل أخــرى

والقيود يف الدفاتر، األمر الذي يرتتب عليه احتمال منـع اخلطـاء والغـش لغرض التثبت من صحة األرقام

2وسرعة اكتشافها عند احلدوث

واإلدارةدارة الشـركة، إعملية تتأثر من قبـل أعضـاء جملـس " الرقابة الداخلية على أ�ا :التعريف الثالث ،

: وغريهم من املستخدمني، مصممة لتزويد تأكيد معقول بالنسبة لتحقيق أهداف يف ا�االت التالية

. كفاءة وفاعلية العمليات التشغيلية -

. موثوقية االبالغ املايل -

3. االلتزام بالقوانني والتشريعات املطبقة -

ــعالتعريــف ال التأكــد بشــكل دائــم، أنهــو عمليــة تتضــمن وضــع نظــام دقيــق للمعلومــات يتــيح : راب

ويقــوم هــذا النظــام علــى وجــود بيانــات مرتــدة دائمــة عــن األداء املوضــوعيةالعمليــات تــتم حســب اخلطــة

4.ويتم مقارنتها باخلطة املوضوعة الفعلي

دراسة تطبيقية على عينة من املصارف يف إقليم كردستان ـ دور الرقابة الداخلية يف ظل نظام املعلومات احملاسيب اإللكرتوين،ثائر صربي حممود الغبان ،آالن عجيب مصطفى هلدين 1

7ص، 2009، 2010شتاء 45العدد ، السنة السابعة، جملة علوم انسانية، العراق

95ص ،1954،، القاهرة 1جعزيز الدجلاوي، أسس املراجعة علما وعمال، 2 ،)صاد املعرفة والتنمية االقتصاديةاقت( شعار نعيم دمهش ، عفاف اسحق أبوزر، املؤمتر العلمي الدويل السنوي اخلامس لكلية االقتصاد والعلوم االدارية جلامعة الزيتونة األردنيةحتت 3

12،ص األردن ،عمان ، 2005/ 4/ 28- 27 الضوابط الرقابية والتدقيق الداخلي يف بيئة تكنولوجيا املعلومات،

287 ، ص2000حممد توفيق ماضي، إدارة وجدولة املشاريع، الدار اجلامعية، اإلسكندرية، 4

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

37

هــو تلــك اخلطــة التنظيميــة والطــرق واملقــاييس أملعتمــدة داخــل املؤسســة مـــن أجـــل :التعريــف الخــامس

ـــة االســـتغاللمحايــة أألصــول ضــمان الد واحملافظــة علــى قــة وصــدق البيانـــات احملاســـبية، وتـــشجيع فعالي

1السري وفقا للسياسات املرسومة

خصائص نظام الرقابة الداخلية :الفرع الثاني

متيـــز نظــــام الرقابــــة الداخليــــة اجليّــــد والفّعــــال مبجموعــــة مــــن اخلصــــائص الرئيســــية واهلامــــة الــــيت متثــــل املقومــــات

ولقـد ورد , املطلوب توافرها حىت ميكن اعتبـار نظـام الرقابـة فّعـاال وجيّـدا يف حتقيـق األهـداف الرئيسـية األساسية

يف املقال الذي نشرته جلنة إجراءات املراجعة التابعـة �مـع احملاسـبني األمـريكيني بـأن النظـام يشـتمل علـى األقـل

2:على اخلصائص التالية

حبيــث ال ترتكــز العمليــة بكاملهــا يف قســم , وظــائف واملســؤوليات خطــة تنظيميــة تقــوم علــى الفصــل بــني ال .1

وأهــــم نقــــاط اهتمــــام النظــــام يف مــــا خيــــص تقســــيم الوظــــائف هــــي أنــــه ال يســــيطر قســــم مــــا علــــى , واحــــد

الســجالت احملاســبية املتعلقــة بالعمليــات الــيت تقــوم �ــا وجيــب أن تكــون مرنــة كمــا جيــب أن تكــون بســيطة

وجيـب أن حتقـق هـذه اخلطـة اإلسـتقالل الـوظيفي بـني اإلدارات , ني باملشـروع وواضحة حىت يفهمها العامل

املختلفــــة كــــإدارة اإلنتــــاج و اإلدارات الــــيت تقــــوم باحملافظــــة علــــى أصــــول املشــــروع وأموالــــه كــــإدارة املراجعــــة

. الداخلية واإلدارات احملاسبية األخرى

ـــة عـــن طريـــق التخصـــص ـــد املســـؤوليات يـــؤدي إىل رفـــع الكفايـــة اإلنتاجي ـــع العمـــل وحتدي كمـــا أن توزي

.وإجراء املراجعات التلقائية اليت تؤدي إىل حتقيق الدقة وخفض ا�هود الضائع والناشئ من ازدواج العمل

رقابة حماسـبية علـى نظام لتحديد السلطات وكيفية إمتام تسجيل العمليات حبيث يكون من املمكن حتقيق .2

حبيث يتم تفـويض السـلطات للغـري وجيـب التحقـق مـن أن , واإليرادات واملصروفات وااللتزاماتاألصول

. األعمال تتم بطريقة مرضية

فسـالمة أداء الواجبـات و , قـواعد ثابتة تتبع عند أداء الـوظائف واملـهام لكـل قسم مـن األقــسام التنظيميـة .3

الوظـائف يف كــل قســم تـؤثر بدرجــة كبــرية علـى فاعليــة الرقابــة الداخليـة وعلــى كفايــة العمليـات الناشــئة عــن

. هذا األداء

1 R birien, J senical: control interne et vérification, édition preportaine inc, Canada, 1984, p36

. 241 -239 ص, مرجع سبق ذكره , حممد مسري الصبان 2

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

38

ونـــود أن نشـــري هنـــا إىل أمهيـــة , جمموعـــة مـــن األفـــراد علـــى درجـــة مـــن التأهيـــل للقيـــام باملســـؤوليات امللقـــاة .4

العنصـــر البشـــري يف جنـــاح نظـــام الرقابـــة الداخليـــة ويـــتم ذلـــك عـــن طريـــق إعـــداد بـــرامج تدريبيـــة للمـــوظفني

دقـــة حـــىت ال يـــتم تعيـــني ب اختيـــارهمأمـــا اجلـــدد فيجـــب ,احلـــاليني لرفـــع كفـــايتهم ولتحمـــل املســــؤولية أكـــرب

. مستوى األشخاص املؤهلني تأهيال يسمح هلم بتحمل مسؤوليات وظائفهم

الرقابة الداخليةام ظنوأهمية هدافأ :الثانيالمطلب

الرقابة الداخليةأهداف نظام : الفرع األول

)1(:حتقيق عدة أهداف وهي االقتصاديةالداخلية تتضمن كل املقاييس اليت تضمن إلدارة الوحدة لرقابةإن ا

وتشـمل املعلومــات : القـرارات مــن قبـل اإلدارة التخــاذصـحة ونزاهـة المعلومــات والبيانـات الالزمـة .1

املالية واملعلومات التشغيلية سواء كانـت يدويـة أو مسـتخرجة مـن أجهـزة احلاسـب اآليل وهـذه املعلومـات

.اإلدارة مفيدة لإلدارة وتعترب أساس للقرارات املتخذة من قبل

اإلدارة مسـؤولة عـن وضـع األنظمـة : القـوانين واألنظمـةو اإلجـراءاتو الخطـط و بالسياسـات االلتزام .2

بتلـك السياسـات اإللـزاموالتعليمات واللوائح ودائرة التـدقيق و مسـؤولة عـن فحـص وتقيـيم وقيـاس مـدى

تقريــر عــن ذلــك مــا إذا كانــت واخلطــط واإلجــراءات والقــوانني ذات التــأثري اهلــام علــى أعمــال املنشــأة وال

.يتحقق اإللزاماألنظمة سارية وفعالة وأن

وذلـك مـن خـالل قيـام التـدقيق الـداخلي بفحـص مـدى : حماية األصـول والموجـودات والممتلكـات .3

وسائل احملافظة على األصول ومحايتها من كافة أنواع اخلسـائر وكجـزء مـن هـذه العمليـة ومـن حـني آلخـر

للمســـامهة يف هـــذه اخلطـــة . جيــب علـــى املـــدققني التأكـــد مـــن صـــحة وجــود هـــذه املوجـــودات واملمتلكـــات

هلــذه املوجــودات واملمتلكــات أثنــاء السنـــة واملشـــاركة يف أعمــال يقــوم املــدققون بعــدد مــن عمليــات اجلــرد

. اجلرد السنوي

حيـــث تعتـــرب كـــل دائـــرة يف املنشـــأة مســـؤولة عـــن وضـــع املعـــايري : إســـتخدام المـــوارد باقتصـــاد وفعاليـــة .4

وارد وحتديـد كفايـة إسـتخدام هـذه املـ, املناسبة لقياس مدى اإلقتصاد والفعالية يف إستخدام املوارد املتاحـة

. واملساعدة يف حفظ التكاليف إىل حّده األدىن

. 145 ص ،عمان, الوراق للنشر والتوزيع , 2006, 1ط, التدقيق الداخلي بني النظرية والتطبيق , خلف عبد اهللا الوردات 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

39

مـن وضــع للـربامج واألنشــطة اخلاصـة بــالتنظيم وكـذلك مــدى :تقريـر مــدى تحقيـق األهــداف المرجــوة .5

حيــث تعتــرب اإلدارة العليــا مســؤولة عــن وضــع األهــداف , إجنــاز األهــداف املوضــوعة للعمليــات التشــغيلية

رقابيـــة املناســـبة وجيـــب عــــلى املدقــــقني الداخــــليني قيـــاس مــــدى حتققهـــا و والغايـــات وتطـــوير اإلجـــراءات ال

.متاشيها مع األهداف

)1(أهمية نظام الرقابة الداخلية : الفرع الثاني

اخــتالفعلــى االقتصــاديةالــيت متارســها الوحــدات االقتصــاديةنطــاق األنشــطة و الــربامج واتســاعإن زيــادة

أنواعهــا وأشــكاهلا أدى إىل زيــادة وإبــراز الرغبــة يف احلصــول علــى تقيــيم داخلــي مســتقل لفاعليــة اإلدارة داخــل هــذه

الوحــدات وهــذا مــا يــدخل يف نطــاق عمــل الرقابــة الداخليــة والــيت تعتــرب مــن أهــم أدوات الرقابــة حيــث يتوقــف علــى

:مدى جناح وقوة نظام الرقابة الداخلية فيما يلي

.فاءة وفاعلية رقابة ومتابعة وتقييم أداء ما تقوم به الوحدة من أنشطة وبرامج وخمتلفةجناح و ك -

.زيادة كفاءة وأداء العاملني يف الوحدة يف جمال تنفيذ وأداء أعماهلم واألنشطة املوكلة لكل مهنة -

.ة وبرامج الوحدةمدى حتقيق النتائج املطلوبة ومن مث حتقيق األهداف النهائية املوضوعة من قبل ألنشط -

مــدى مــا يقــوم بــه املراجــع اخلــارجي مــن خطــوات ومــا يبذلــه مــن جهــود هــو ومســاعديه يف ســبيل وضــع وحتديــد -

اإلطــار املالئــم لربنــامج مراجعتــه ونطــاق هــذا الربنــامج ومــا يشــتمله مــن إمجــال أو تفصــيل خــاص بــإجراءات مراجعتــه

.)املراجعة(لعمليات وأنشطة الوحدة أو املنشأة موضوع التدقيق

أو أخطـــاء عنـــد تنفيـــذ أنشـــطة وبـــرامج املنشـــأة قبـــل وقوعهـــا حـــىت ميكـــن احنرافـــاتأي اكتشـــافاملســـاعدة علـــى -

. جتنبها،وميثل ذلك جوهر الرقابة الداخلية اليت جيب أن تكون يف نفس الوقت رقابة وقائية كلما آمكن ذلك

اخلاصـة أو العامـة أو احلكوميـة فقـد االقتصـاديةات ونظرا لألمهية الكـربى للرقابـة الداخليـة يف خمتلـف الوحـد

حظيــت بالعديــد مــن الدراســات العلميــة الــيت �ــدف إىل تقيــيم دورهــا والعمــل علــى زيــادة فاعليــة هــذا الــدور وحتديــد

.العوامل اليت تؤثر على كفاءة وفاعلية هذا الدور يف ا�االت املختلفة داخل هذه الوحدات

.232، 231،ص،ص 2001الدهراوي، حممد السيد سرايا، احملاسبة واملراجعة، الدار اجلامعية، مصر، كمال الدين مصطفى 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

40

: نظام الرقابة الداخلية وأنواعشروط :المطلب الثالث

1شروط نظام الرقابة الداخلية : الفرع األول

ال ميكن القول بأن هناك نظام رقابة داخلية متقن لدرجة الكمال، فلكل مؤسسة أو منشـأة طرقـات خاصـة �ـا

ا مســتحيل حتقيقــه إال وهــذا مــا جيعــل فكــرة وضــع نظــام رقابــة داخليــة فعــال يتناســب مــع كــل احلــاالت والظــروف، أمــر

أننا ميكن حتديد بعض الشروط العامة اليت تساعد املنشأة على حتقيق أهـداف الرقابـة الداخليـة، وهـذه الشـروط البـد

مــن أن تكــون يف أي نظــام رقابــة داخليــة وإال فإنــه يف حالــة مــا إذا غــاب شــرط منهــا فــإن النظــام يعجــز عــن حتقيــق

.أهداف الرقابة الداخلية

إن جنـاح عمـل النظـام احملاسـيب يتطلـب أفـرادا قـادرين بدرجـة كافيـة علـى : فريق عمل مؤهل ومخلص .1

القيــام بالواجبــات احملــددة هلــم، ومفتــاح جنــاح أي نظــام رقــايب يعتمــد علــى مــوظفي املنشــأة، فيجــب أن

بـــة يكـــون املوظفـــون علـــى مصـــداقية عاليـــة وذلـــك ألن غـــري األمنـــاء ميكـــنهم إفشـــال أفضـــل نظـــام للرقا

الداخلية، فنجد أن التأهيل الفـين وحتمـل املسـؤولية واملصـداقية واألمانـة ميكـن حتقيقهـا عـن طريـق وضـع

برنامج جيد الختيـار وتعيـني املـوظفني، إضـافة إىل الـربامج التدريبيـة املسـتمرة هلـم، ومـن املتفـق عليـه أنـه

مرهـون علـى األفـراد القـائمني علـى مهما كان احلذر عند متام نظام الرقابة الداخلية فنجاحها أو فشلها

.تنفيذها

حيـث املبـادئ اهلامـة هـي الرقابـة الداخليـة هـو أن ال :التفويض الواضح والفصل بين المسؤوليات .2

يكــون شــخص واحــد مســؤول عــن تســجيل العمليــات املتعلقــة باألصــول ويف نفــس الوقــت عــن الرقابــة

األصـول يقـوم بوظيفـة الرقابـة علـى الشـخص عليها، حيث من املفرتض أن الـذي مـن واجباتـه تسـجيل

الـذي يكـون مسـؤوال عـن الصـول مسـؤولية ماديـة، ممـا يقلـل مـن األخطـاء ومـن عمليـات النصـب مـا مل

يكن هناك اتفاق جانيب بني شخصني أو أكثر، وحىت يعمل النظام بطبيعـة سـليمة فإنـه علـى املـوظفني

معرفة واجبا�م وواجبات اآلخرين،

.واضح ودقيق للوظائف لتحقيق التعويض املناسب والفصل بني الوحدات ومن الضروري وصف

إن الكثــــري مــــن املؤسســــات تضــــع دلــــيال إلجراءا�ــــا احملاســــبية : إجــــراءات مناســــبة إلتمــــام العمليــــات .3

واإلداريــة للتأكــد مــن أن خمتلــف أنظمتهــا مفهومــة ومســتخدمة بأســلوب ســليم مــن قبــل مجيــع العــاملني

1 .90 ص،1999 ،1طاألردن، ، أساسيات التدقيق يف ظل املعايري االمريكية والدولية، مؤسسة الوراق، عمانحسني قاضي، حسني دودح،

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

41

سـبية توضـع يف شـكل دليـل حماسـيب حيـدد ويصـف كـل عمليـة حماسـبية حاليــة أو فيهـا، واإلجـراءات احملا

متوقعـة وكـذا اجلانـب امليكـانيكي السـليم لعمليـة مسـك الـدفاتر، أمـا دليـل اإلجـراءات األخـرى فيوضـح

السياســــات العامــــة للشــــركة، كمــــا أن بعــــض السياســــات واإلجــــراءات الســــليمة واهلامــــة تعــــاجل عمليــــة

.حلماية موارد الشركة استخدام ضوابط مادية

ال شــك أن مفتــاح جنــاح عمليــة التعــويض داخــل أي :نظــام مســتندات وســجالت محاســبية مناســبة .4

منشــأة هــو نظــام مســتندي وقيــدي مناســب، فتعتــرب املســتندات األدلــة املاديــة املســتعملة يف العمليــات

ناســـب، وتعتـــرب األســـلوب احملاســـبية والـــيت تســـمح لـــإلدارة مبراجعـــة أي عمليـــة فيمـــا يتعلـــق بـــالتعويض امل

الــذي يــتم بــه نقــل املعلومــات داخــل املنشــأة، كمــا أن النظــام املســتندي يعطــي دلــيال علــى أن وظــائف

التسجيل والتبويب مت أداؤها بطريقـة سـليمة، كمـا جيـب أن نراعـي يف هـذا النظـام املسـتندي اخلصـائص

تندات، تــــرقيم املســــتندات الــــيت يتمتــــع �ــــا هــــذا األخــــري مــــن ســــهولة، بســــاطة، تصــــميم مناســــب ملســــ

.اخل...بتسلسل

إضـافة إىل الفصـل بـني الواجبـات فـإن وضـع قواعـد :قواعد كافية للرقابة علـى األصـول والسـجالت .5

للمحافظــة علــى رقابــة داخليــة مناســبة علــى األصــول والســجالت تعتــرب أمــرا ضــروريا، فقــد تــرى الشـــركة

الرقابة املادية لفرد معـني وذلـك حـىت ميكـن حتديـد أنه من األفضل أن حيفظ املخزون يف املستودع حتـت

املســــؤولية،كما قــــد تــــرى أن األوراق اهلامــــة جيــــب أن حتفــــظ يف خــــزائن ضــــد احلريــــق كــــاألوراق النقديــــة

.اخل...املالية، دفاتر اإلسناد الدفاتر اليومية

ص متحصــال�ا، ومــن القواعــد األخــرى الــيت قــد تكــون مســاعدة للحفــاظ علــى النقديــة تلــك الــيت ختــ

فبجب إيداع كل املوال يف حساب لـدى البنـك يوميـا، هـذا مـا يقلـل مبلـغ النقـد املتـوفرة يف الصـندوق ويـؤدي

إىل تســجيل النقديــة للشــركة مــرتني، مــرة يف ســجال�ا لــدى الشــركة ومــرة أخــرى لــدى البنــك إضــافة إىل الكثــري

.من القواعد املساعدة

لفـرد أن يتحقـق أو يقـيم أداءه الشخصـي بطريقـة فعالـة، لـذا ال ميكـن ل :تحقق فحص مسـتقل لـألداء .6

جيب أن يتم ذلك من قبـل شـخص أو جهـة مسـتقلة عنـه لالطمئنـان بـأن النظـام يعمـل بشـكل سـليم،

فاخلاصــية اهلامـــة هلـــذا القســـم هـــي عملـــه كـــذراع لـــإلدارة إال انـــه مســـتقل حيـــث يرفـــع موظفـــوه تقـــاريرهم

هــذا القســم تعتــرب عنصــرا هامــا مــن عناصــر الرقابــة الداخليــة وذلــك مباشــرة إىل اإلدارة العليــا، فوظيفــة

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

42

أل�ــا تســاعد يف منحــه حتســينات باســتمرار وشــكل عــادي، كــذلك فــإن املــوظفني الــذين يعلمــون بــأن

. نشاطا�م مراقبة يكونون أكثر حرصا على إتباع القواعد واإلجراءات

ام الرقابة الداخليةظانواع ن: الفرع الثاني

1:نظام الرقابة الداخلية من ثالثة انواع هي تقسيمميكن

الرقابة اإلدارية .أوال

ممكن من الكفاية اإلنتاجية مع وتشمل اخلطة التنظيمية ووسائل التنسيق واإلجراءات اهلادفة لتحقيق أكرب قدر

:وسائل متعددة مثلتعتمد يف سبيل حتقيق أهدافها تشجيع االلتزام بالسياسات والقرارات اإلدارية، وهي

واحلركة، وتقارير األداء، ورقابة اجلودة، واملوازنات التقديرية، والتكاليف ودراسة الوقتالكشوفات اإلحصائية،

وهي كما نرى متعلقة بطريقة للمستخدمنياملعيارية، واستخدام اخلرائط والرسوم البيانية، وبرامج التدريب املتنوعة

احملاسبية منها واملاليةغري مباشرة بالسجالت

الرقابة المحاسبية .ثانيا

البيانات احملاسبية املثبتة يف وتشمل اخلطة التنظيمية ومجيع وسائل التنسيق واإلجراءات اهلادفة إىل اختبار

نظام إتباع :وسائل متعددة منها على سبيل املثال الدفاتر واحلسابات ودرجة االعتماد عليها، ويضم هذا النوع

اعتماد قيود التسوية من موظف مسؤول، وجود نظام مستندي سليم، إتباع القيد املزدوج، إتباع نظام املصادقات،

باإلنتاج والتخزين التدقيق الداخلي، فصل الواجبات اخلاصة مبوظف احلسابات عن الواجبات املتعلقة نظام

الضبط الداخلي.ثانيا

أصول املشروع من االختالس سائل التنسيق واإلجراءات اهلادفة إىل محايةويشمل اخلطة التنظيمية ومجيع و

سبيل حتقيق أهدافه على تقسيم العمل مع املراقبة والضياع أو سوء االستعمال، ويعتمد الضبط الداخلي يف

مراجعة موظف آخر يشاركه تنفيذ العملية، كما يعتمد على حتديد الذاتية، حيث خيضع عمل كل موظف

والسلطات واملسؤوليات االختصاصات

229 خالد أمني عبد ااهللا،مرجع سبق ذكره ، ص 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

43

نظام الرقابة الداخلية ميتقي:المبحث الثاني

.نضام الرقابة الداخلية سنتطرق يف هذا املبحث إىل دراسة مكونات وخطوات والطرق

:مكونات نظام الرقابة الداخلية: المطلب االول

1:يتكون نضام الرقابة الداخلية من مخسة مكونات وهي

:البيئة الرقابية : الفرع األول

حيـث ا�ـا تعطـي نظامـا وبيئـة تـؤثر علـى جـودة انظمـة الرقابـة و .تعترب البيئة الرقابية االجيابية اساسا لكل املعايري

:هناك عوامل كثرية تؤثر عليها من امهها

.نزاهة االدارة و املوظفني و القيم االخالقية اليت حيافظون عليها -

التــزام االدارة بالكفـــاءة حبيـــث حيـــافظون علــى مســـتوى معـــني مـــن الكفـــاءة ممــا يســـمح هلـــم القيـــام بواجبـــا�م -

.اىل فهم امهية تطوير و تطبيق انظمة رقابة داخلية فاعلة إضافة

.فلسفة االدارة ،و تعين نظرة االدارة اىل نظم املعلومات احملاسبية و ادارة االفراد و غريها -

مــي للشــركة الــذي حيـدد اطــارا لــإلدارة لتخطــيط و توجــه و رقابـة العمليــات كــي حتقــق اهــداف اهليكـل التنظي -

.الشركة

.اسلوب ادارة الشركة يف تفويض الصالحيات و املسؤوليات -

.السياسات الفاعلة للقوى البشرية من حيث سياسات التوظيف و التدريب و غريها -

.حل بالشركةعالقة املالكني بالشركة و عالقة اصحاب املصا -

تقييم المخاطر :الفرع الثاني

تفســـح انظمـــة الرقابـــة الداخليـــة ا�ـــال لتقيـــيم املخـــاطر الـــيت تواجههـــا الشـــركة ســـواء مـــن املـــؤثرات الداخليـــة او

كمــا يعتــرب وضــع اهــداف ثابتــة وواضــحة للشــركة شــرطا اساســيا لتقيــيم املخاطر،لــذلك فــان .املــؤثرات اخلارجيــة

عــن حتديــد و حتليــل املخــاطر ذات العالقــة و املرتبطــة بتحقيــق االهــداف احملــددة يف خطــط تقيــيم املخــاطر عبــارة

.االداء طويلة االجل

و حلظـة حتديـد املخـاطر فانـه مـن الضـروري حتليلهـا للتعـرف علـى اثرهـا املمكـن و ذلـك مـن حيـث امهيتهـا و

.اتقدير احتمال حدوثها و كيفية ادار�ا و اخلطوات الواجب القيام �

32، 31، ص ص2009، دار الراية ، 1عطاء اهللا امحد سويلم احلسبان ،الرقابة الداخلية والتدقيق يف بيئة تكنولوجيا املعلومات ، عمان ،ج 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

44

النشاطات الرقابية :الفرع الثالث

و جيـب ان تكـون هـذه النشـاطات الرقابيـة .تساعد النشاطات الرقابية على ضمان القيام بتوجيهات االدارة

ان النشــاطات الرقابيــة عبــارة عــن سياســات و اجــراءات و .فعالــة و كفــاءة يف حتقيــق االهــداف الرقابيــة للشــركة

وهـــي تضـــمن القيـــام بـــإجراءات ملعاجلـــة املخـــاطر ،ومـــن امثلـــة هـــذه النشـــاطات اليـــات تـــدعيم توجهـــات االدارة

املصـادقة،و التأكيـدات ،و مراجعـة االداء،و احلفـاظ علـى اجـراءات االمـن ،و احلفـاظ علـى السـجالت :الرقابية

.بشكل علم

المعلومات و االتصاالت: رابعالفرع ال

اطـــار اخـــرين حيتاجو�ـــا داخـــل الشـــركة وذلـــك بشـــكل و اىلو ومـــات و ايصـــاهلا اىل االدارةجيـــب تســـجيل املعل

حىت تســتطيع الشــركة ان تعمــل و تراقــب الداخليــة واملســؤوليات االخــرى،و زمــين يســاعدهم علــى القيــام بالرقابــة

ذلـك فيمــا يتعلـق باألحــداث ن الثقــة �ـا ويف الوقـت املناســب و عمليا�ـا ،عليهـا ان تقــوم باتصـاالت مالئمــة ميكـ

.االحداث اخلارجيةالداخلية و

امـــا فيمـــا يتعلـــق باالتصـــال فانـــه يكـــون فعـــاال عنـــدما يشـــمل تـــدفق املعلومـــات مـــن االعلـــى اىل االســـفل او

العكـس او بشــكل افقـي اضــافة اىل قيــام االدارة بالتأكـد مــن وجــود اتصـال مناســب مــع جهـات اخــرى خارجيــة

جـة االدارة الفعالــة لتقنيــة املعلومـات اهلامــة لتحقيــق قـد يكــون هلــا اثـر يف حتقيــق الشــركة ألهـدافها عــالوة علــى حا

.حتسن واتصال مهم و موثوق به و مستمر هلذه املعلومات

مراقبة ومتابعة النظام :الفرع الخامس

وتتضــمن مبـــدأين أساســني مهـــا اختيــار وتطـــوير وتنفيــذ عمليـــة التقيــيم املســـتمرة واملنفصــلة ملكونـــات الرقابـــة

العيـــوب والقصـــور وإيصــــاهلا إلــــى املســـؤولني عـــن اختـــاذ اإلجـــراءات التصـــحيحية مبـــا يف ذلـــك الداخليـــة، و تقيـــيم

جيـــب ان تشـــتمل مراقبـــة انظمـــة الرقابـــة الداخليـــة علـــى ،و 1اإلدارة العليــــا وجملــــس اإلدارة كلمـــا كـــان ذلـــك مناســـباً

:سياسات و اجراءات لضمان ان نتائج التدقيق تتم بشكل سريع ،و على االداريني ان

بشــكل ســريع نتــائج التــدقيق واملراجعــة االخــرى مبــا يف ذلــك مــا يبــني التصــور و التوصــيات الــيت قــدمها يقــيم -

.املدققون و غريهم من القائمني على تقييم اعمال الشركة

.جيددوا االجراءات املناسبة للرد على نتائج و توصيات التدقيق و اعمال املراجعة االخرى -

1، 5العدد،جامعة دمشق،ا�لة اجلامعة ، كلية االقتصاد،اثر تقييم مكونات نظام الرقابة الداخلية علي تقدير خطرها يف الشركات املدرجة يف سوق دمشق ألوراق املالية،رشا بشري اجلرد

226ص، 2013، 3جملد

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

45

1حمدد كل اخلطوات اليت تصحح او تعاجل االمور املشار اليها من قبل االدارةيستكملوا وضمن اطار زمين -

خطوات تقييم أنظمة الرقابة الداخلية : المطلب الثاني

:من اخلطوات هي م أنظمة الرقابة الداخلية متر بعددبالرغم من تعدد طرق التقييم جند أن عملية تقيي

.عن النظام جمع الحقائق والمعلومات :الفرع األول

�دف هذه اخلطوة إىل تكوين نظرة عامة وشاملة عن نواحي الرقابـة الداخليـة داخـل الوحـدة وأنظمـة الرقابـة الـيت

مت تصــحيحها لنــواحي األنشــطة املختلفــة ومــا جيــب أن يكــون عليــه عمليــة تشــغيل هــذه األنظمــة وتعــين هــذه اخلطــوة

ئط التنظيميــة و التوصــيف الــوظيفي ودليــل اإلجــراءات وخــرائط التــدفق مجــع املعلومــات عــن الــدورة املســتندية و اخلــرا

االعتمـاد عليهـا يف داخل الوحدة ،الوصف املالحظ يف هذه احلالة ضرورة حصول املراجع اخلارجي على قرينة ميكـن

.فق ، وتتعدد مصادر احلصول على هذه احلقائق واملعلومات ومن بينها قوائم األسئلة وخرائط التداملعلومة

فحص النظام :الفرع الثاني

تعــين هــذه اخلطــوة اختبــار للتنفيــذ الفعلــي لنظــام الرقابــة الداخليــة والتحقــق مــن أن تشــغيله يــتم وفقــا ملــا هــو حمــدد

مســبقا ، و �ــدف هــذه اخلطــوة اىل التعــرف علــى التشــغيل الفعلــي للنظــام ومــدى مســايرته للحقــائق الــيت مت توصــل

.االوىل اليت حتدد ما جيب أن يكون عليه النظام اليها يف اخلطوة

تقييم النظام: الفرع الثالث

متثل هذه اخلطوة آخر خطوات عملية دراسة وتقييم أنظمة الرقابـة الداخليـة فبعـد جتميـع احلقـائق واملعلومـات

بـاحلكم علـى عن تصميم نظام وفحص الطريقـة الـيت يـتم �ـا تشـغيله سيصـبح املراجـع اخلـارجي يف موقـف يسـمح لـه

مـــدى فاعليـــة وكفـــاءة النظـــام ومـــن مث حتديـــد درجـــة االعتمـــاد عليـــه ، والـــيت بـــدورها ســـتؤثر علـــى إجـــراءات املراجعـــة

املالئمة �دف إعـداد التقريـر وابـداء الـرأي يف صـحة وسـالمة القـوائم املاليـة حمـل الفحـص وتشـمل هـذه اخلطـوة علـى

. 1الداخلية ألوجه النشاط املختلفةإبراز نواحي الضعف املوجودة يف أنظمة الرقابة

وغالبا يتخذ التقرير الذي يتضـمن بيـان نقـاط الضـعف ، حيـث يقـدم هـذا التقريـر اىل املـدير املـايل او رئـيس قسـم -

وتكـــون لديـــه الســـلطة الختـــاذ القـــرارات االعتبـــاراملراجعـــة اوالي شـــخص يف اإلدارة ، ويأخـــذ هـــذه التوصـــيات بعـــني

.الضرورية لتنفيذها

52،53 عطاء اهللا امحد سويلم، مرجع سبق ذكره ،ص 1

.257،ص 2002حممد مسري الصبان، عبد الوهاب نصر علي، املراجعة اخلارجية، الدار اجلامعية ،االسكندرية 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

46

طرق تقييم نظام الرقابة الداخلية : المطلب الثالث

: هناك عدة طرق يستعملها املراجعون لفحص نظام الرقابة الداخلية، ومن بني هذه الطرق نذكر ما يلي

.طريقة االستبيان ▪

.طريقة املذكرة املكتوبة ▪

. طريقة خرائط التدفق ▪

طريقة االستبيان : الفرع األول

الطريقة قدمية، وتتلخص يف إعداد قائمة من األسئلة تكـون وافيـة عـن اإلجـراءات املتبعـة بالنسـبة تعترب هذه

لوظــــائف املشــــروع وعملياتــــه املختلفــــة، وجيــــد أن تصــــاغ األســــئلة بعنايــــة، ويكــــون هــــدفها االستفســــار عــــن النــــواحي

أو " نعــم"اإلجابــة علــى األســئلة إمــا بـــ التفصــيلية املتبعــة يف املؤسســة بالنســبة إلجــراء عملياتــه وتأديــة وظائفــه، وتكــون

فتـدل علـة وجـود القصـور يف جمـال " ال"تدل على إتباع اإلجراء السليم، أما اإلجابـة بــ " نعم"، حبيث اإلجابة بـ "ال"

.معني وعدم إتباع اإلجراء السليم

لـى هـذه الطريقـة ومن هنا يتضح أنه من مزايا االستبيان سهولة التطبيق ملختلف املؤسسات إال أنه يعاب ع

طــول القائمــة، ممــا جيعــل مهمــة اإلجابــة مملــة روتينيــة، األمــر الــذي يــؤدي إىل عــدم اجلديــة مــن طــرف الشــخص الــذي

. يقوم �ا

طريقة المذكرة المكتوبة : الفرع الثاني

العتقــاد تسـتخدم هــذه الطريقــة كبــديل عــن طريقــة قائمــة االسـتبيان يف تقيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة، وذلــك

الــبعض أن طريقــة االســتبيان تعــاين مــن بعــض العيــوب، ومــن بــني هــذه العيــوب أن األســئلة الــواردة بقائمــة االســتبيان

هــي أســئلة عامــة وغــري مرنــة، كمــا أن طــول قائمــة االســتبيان جيعــل مهمــة اإلجابــة علــى أســئلتها مملــة وروتينيــة، األمــر

. الشخص الذي يقوم باإلجابةالذي يؤدي إىل عدم اجلدية يف اإلجابة من قبل

وتبعــا لطريقــة املــذكرة املكتوبــة، يقــوم املراجــع بكتابــة تقريــر وصــفي عــن اإلجــراءات املتعلقــة بالرقابــة الداخليــة

يف تنفيــــذ العمليــــات املختلفــــة، وعــــن تــــدفق املعلومــــات والبيانــــات بــــني األقســــام أو الوظــــائف أو وحــــدات النشــــاط

قــابالت مــع املســؤولني والعــاملني، املالحظــة، االختبــار، االستفســار، وكــذلك عــن املختلفــة، ويــتم ذلــك عــن طريــق امل

. طريق السندات والسجالت احملاسبية وغريها من الوثائق املستخدمة يف الشركة

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

47

وتكتــب املــذكرة تبعــا لطريقــة تنظــيم عمليــة التقيــيم، ومــن خــالل هــذه املــذكرة يســتطيع املراجــع تكــوين فكــرة

الداخليــة اخلاصـــة بكــل بنــد، ومــن مثــة يستحســـن مــواطن الضــعف إن وجــدت والــيت جيـــب أن عــن إجــراءات الرقابــة

1. يأخذها يف االعتبار عند فحصه واختباره لتلك البنود

خرائط التدفق : الفرع الثالث

خرائط التدفق هي عبارة عن هيكل حيتوي على جمموعة من األشكال والرموز اليت تعرب كـل منهـا عـن جـزء

لرقابــة الداخليــة احملاســبية، حيــث يســتخدم هــذا اهليكــل يف توضــيح التــدفق املتــوايل لبيانــات أو قــرارات أو مــن نظــام ا

إجراءات معينة، وإذا أعدت خرائط التدفق بكفاءة فإ�ا سوف تعكس كـل العمليـات والتحركـات والتـدفقات وكافـة

املسـتندات األوليـة إىل معلومـات حماسـبية اإلجراءات اخلاصة بكل ما يظهر على اخلريطـة، كمـا تعكـس كيفيـة حتويـل

. مثل دفرتا ليومية أو دفرت األستاذ العام

ويستفيد املراجع من خالل التدقيق يف جتميع املعلومات الالزمة لدراسة وتقيـيم كافـة نظـم الرقابـة الداخليـة،

.لداخلية بسرعةإمتام عمليات االتصال الكتايب بسرعة ودقة، حتديد أوجه القصور يف نظام الرقابة ا

وتتميـز خـرائط التــدفق بأ�ـا تعتمـد علــى لغـة منطيــة شـائعة ميكـن توصــيلها مـن خـالل الرمــوز، وبـذلك ميكــن

. أن يستفيد املراجع من عمل زمالئه ويفهمه بسهولة

إن خــرائط التــدفق قــد تكــون موجــودة أصــال ضــمن النظــام املــايل واإلداري للمؤسســة، ويف هــذه احلالــة علــى

دراســتها وفحصــها واختبارهــا، وذلــك بتتبــع مســار اإلجــراءات واملعلومــات، أمــا إذا كانــت هــذه اخلــرائط غــري املراجــع

موجودة، فعلـى املراجـع أن يقـوم بتصـميمها بعـد أن يكـون قـد حتصـل علـى وصـف كامـل إلجـراءات الرقابـة الداخليـة

2للعمليات والوظائف املختلفة

67، 66 ، ص ص.1996وإجراءات، دار النهضة العربية للطباعة والنشر، بريوت، مراجعة معايري إدريس عبد السالم الشتيوي1

95، ص 1998 الدار اجلامعية للطبع والنشر، اإلسكندرية عبد الفتاح حممد الصحن واخرون ،اصول املراجعة ، 2

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

48

نظام الرقابة الداخليةالمراجعة الخارجية و العالقة بين : المبحث الثالث

لــــه األساســــيةاملراجــــع جتــــاه نضــــام الرقابــــة الداخليــــة واملقومــــات مســــؤوليةســــة اســــنتطرق يف هــــذا املبحــــث إىل در

. النظاملتحقيق اهداف املتبعةواالجراءات

1 مسؤولية المراجع فيما يخص نظام الرقابة الداخلية :المطلب األول

على لذا املراجع أن يقوم بدراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية كخطوة أوىل لبدء عملية التدقيق جيب على

املدقق احلصول على فهم كاف للنظام احملاسيب ولنظام الرقابة الداخلية،لغرض التخطيط لعملية التدقيق وتطوير

ا �التدقيق وتصميم إجراءاته للتأكد بأ خماطرطريقة فعالة لتنفيذها، وعلى املدقق استخدام اجتهاده املهين لتقدير

الداخلية تؤثر على طبيعة إجراءات املراجعة قد خفضت إىل املستوى األدىن املقبول، فإًذا، نتائج تقييم نظـام الرقابـة

احلسابات، وكذلك جيب على املراجع بداية أن املطلوب استخدامها ونطاق الفحص الذي جيب أن يقوم به مـدقق

:من أمرين يتحقق

.مالئم للمؤسسة وطبيعة نشاطها -املخطط–أن يكون نظام الضبط الداخلي املرسوم :األول

.بتطبيق هذا النظام كما هو خمطط له االلتزامالتحقق من مدى :الثاني

حول هذه مبا أن نظام الرقابة الداخلية يتكون من رقابة حماسبية ورقابة داخلية وضبط داخلي، فإن مسؤولية املراجع

:يلي األنظمة تتضح من خالل ما

:الرقابة المحاسبية . أ

البيانـات احملاســبية ذات صـلة بعمليــة التـدقيق ومـدى دقـة و�ـايعتـرب املراجـع مسـؤوال عـن نظـام الرقابـة احملاسـبية ك

للمؤسســة عــن عليهــا، ومــدى داللــة القــوائم املاليــة للوضــع املــايل الفعلــي االعتمــاداملســجلة بالــدفاتر ومــدى إمكانيــة

والتالعــــــب، االخــــــتالسالفــــــرتة املاليــــــة حمــــــل الفحــــــص كــــــذلك محايــــــة أصــــــول املنشــــــأة النقديــــــة وغــــــري النقديــــــة مــــــن

واكتشاف األخطاء كذلك جيب علـى املراجـع أن يبـذل عنايـة خاصـة هلـذا النظـام كونـه ذات أثـر جـوهري يف عمليـة

تــدقيق املرتقبــة، لــذلك أوضــحت معــايري التــدقيق علــى املــدقق فهــم النظــام احملاســيب ولنظــام الرقابــة الداخليـــة لغـــرض ال

التخطــيط لعمليــة التــدقيق، وللتعــرف علــى تصــميم النظــام احملاســيب وطريقــة عملــه وجيــب علــى املــدقق أن حيصــل علــى

:النظام احملاسيب لتشخيص وفهم فهم

1 .212،213،214،ص 2006للنشر و التوزيع والطباعة ،عمان،غسان فالح املطارنة ، تدقيق احلسابات املعاصرة الناحية النظرية ، الدار املسرية

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

49

.ئيسية لعملية املؤسسةطوائف للمعامالت الر -

كيف بدأت هذه املعامالت -

.السجالت احملاسبية املهمة واملستندات املساندة واحلسابات اليت تتضمنها البيانات املالية -

طريقـة معاجلــة التقـارير احملاســبية واملاليــة، منـذ نشــوء املعـامالت اهلامــة واحلــاالت األخـرى لغايــة تضــمينها يف -

املالية البيانات

الرقابة اإلدارية . ب

حيـث أن هـذا النـوع ال يعترب املراجع مسؤوال عن دراسة وتقييم نظام الرقابة اإلدارية يف املؤسسـة حمـل الفحـص،

بفحـص نظـام الرقابـة من الرقابة يهدف إىل تنفيذ السياسات اإلدارية وفقـا للخطـة الـيت مت وضـعها، وإن الـزام املراجـع

الرقابـة اإلداريـة ال يـؤثر ويلغـي عليـه عبئـا كبـريا خاصـة وأن وجـود أو عـدم وجـود نظــام الداخلية سيوسع من مسؤولية

على برنامج التدقيق الذي يقوم بوضعه مدقق احلسابات

:نظام الضبط الداخلي . ج

أنظمـة الضـبط الـداخلي، فيما خيص نظام الضبط الداخلي فيعتـرب مـدقق احلسـابات مسـؤوال عـن فحـص وتغيـري

للمؤسســة والــذي معــروف أن نظــام الضــبط الــداخلي هــو أنظمــة الضــبط والرقابــة علــى العمليــات اليوميــة كمــا هــو

ذلـك يـؤدي إىل يـؤدي إىل أن عمـل أي موظـف يـتم إكمالـه و التحقـق مـن صـحته مـن قبـل موظـف أخـر حيــث أن

والغـــش األخطـــاءاكتشـــاف األخطـــاء والغـــش بســـهولة، ومبـــا أن مـــدقق احلســـابات مســـؤول عـــن عمليـــة اكتشـــاف

فإنه بذلك يعترب مسؤول فحص نظام الضبط الداخلي واالختالس

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

50

المقومات االساسية ألنظمة الرقابة الداخلية : المطلب الثاني

مات الرئيسية يف نظام الرقابة الداخليـة السـليم الـيت تتمثـل قيق على انه البد من توافر املقو جيمع الباحثون يف التد

1:فيما يلي

.خطة تنظيمية .1

.نظام حماسيب سليم .2

.حتديد االختصاصات و املسؤوليات .3

.جمموعة من العاملني االكفاء .4

. استخدام الوسائل االلية و االلكرتونية .5

.تقييم االداء .6

خطة تنظيمية : الفرع األول

مبسـطة و مرنـة قد ختتلف اخلطـة التنظيميـة مـن مشـروع ألخـر إال ان اي خطـة تنظيميـة مناسـبة جيـب ان تكـون

فأي قرار و مبدأ ال يعين مجوده بال هو قابل لتعديل والتطوير باستمرار كمـا جيـب ان تضـع حـدودا واضـحة للسـلطة

و املســــؤولية و العامــــل اهلــــام يف اي خطــــة تنظيميــــة هــــو االســــتقالل التنظيمــــي هــــو االســــتقالل التنظيمــــي لوظــــائف

االسـتقالل التنظيمـي تقيـيم الواجبـات الرقابـة الداخليـة و يتطلـب نها والتشغيل و االحتفاظ باألصول و احملاسبة ع

بطريقــة متكــن مــن جعــل الســجالت املوجــودة �ــا خــارج اي ادارة مبثابــة وســيلة للرقابــة علــى مــا جيــري علــى هــذه

االدارة

ينسـق حبيـث و بالرغم من ان االستقالل التنظيمي يتطلـب هـذا االنفصـال إال ان عمـل مجيـع االدارات جيـب ان

يــؤدي اىل تــدفق منــتظم للعمــل مــع حتقيــق كفايــة عاليــة لــه و جيانــب املســؤولية جيــب ان يســري تفويــق الســلطة حــىت

تباشر هذه املسؤولية و ان حتدد بصور واضحة يف خرائط تنظيمية فتعارض االختصاصات جيب جتنبها

21- 16،ص ص 2010،عمان، 1مصطفي صاحل سالمة ، الرقابة الداخلية واملالية ، دار البداية للنشر والتوزيع، ط 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

51

:نظام محاسبي سليم :الفرع الثاني

سليم يستند اىل جمموعة متكاملة مـن الـدفاتر و السـجالت و دليـل مبـوب للحسـابات و وجود نظام حماسيب

جمموعة من املستندات تعـىن باحتياجـات املشـروع و تصـميم لـدورات حماسـبية مسـتنديه حتقـق رقابـة فعالـة و جيـب

ذلــك الســجل او ان يراعــى يف املســتند البســاطة و الوضــوح حــىت يســهل مهمــة علــى مــن يســتعمله و جيــب ان خيــدم

املسـتند هــدف مــن اهـداف ادرة املشــروع كمــا جيـب ان يراعــي ىف تصــميمه كافـة اســتخداماته احملتملــة حـىت تقلــل مــن

هـذا كمـا جيـب ان يراعـي يف تصـميمه مـا يكفـل حتقيـق رقابـة داخليـة فعالـة يف املراحـل الـيت . تغيري النماذج كل حـني

.مير فيها املستند

فيجـــب ان يراعــي يف تصـــميمه تســـيري اعـــداد القـــوائم املاليــة بأقـــل جهـــد و كلفـــة ممكنـــة وان امــا الـــدليل احملاســـيب

و اشــتمال الــدليل علــى حســابات . يتضــمن احلســابات الالزمــة والكفايــة لتمكــني االدارة مــن اداء مهمتهــا الرقابيــة

وتضمن الدليل نظاما دقيقـا لرتقـيم مراقبة و الفصل الواضح بني العناصر االيرادية و الرأمسالية من نفقات وإيرادات

.احلسابات مبا يكفل السرعة و االختصار و يساعد على تسهيل استخدام انظمة احملاسبة االلية

تحديد االختصاصات و المسؤوليات : الفرع الثالث

يتطلـــب حتديـــد االختصاصـــات و املســـؤوليات تقســـيم العمـــل و يقصـــد بتقســـيم العمـــل يف هـــذا ا�ـــال وجـــود

شــــخاص مســــؤولون عــــن احملافظــــة علــــى املمتلكــــات و العمليــــات فالشــــخص املســــؤول عــــن احملافظــــة علــــى اصــــول ا

املشــروع تكــون لديــه الفرصــة يف اســتخدام هــذه االصــول اســتخداما شخصــيا ســواء لديــه الرغبــة او لــيس لديــه هــذه

يـات االصـل الــذي وحـىت يـتمكن مــن حسـن حماسـبته جيـب ان حيــتفظ شـخص اخـر بسـجل عــن قيمـة و كم. الرغبـة

فمن الواضح انه اذا اعطيـة مسـؤولية الرقابـة علـى االصـل و السـجل اخلـاص �ـذا االصـل لشـخص . يف عهده االول

واحــد فانــه جيمـــع بــني يديـــه االصــل و بتـــايل لــن تكـــون عملــي رقابـــة وإذا اريــد فـــرض رقابــة عليـــه فيجــب ان تعطـــي

.لشخص اخر مهمة الرقابة على االصل عن طريق سجله

:مجموعة من العاملين االكفاء : فرع الرابعال

يعترب هذا العنصر من املقومات املهمة للرقابـة الداخليـة خاصـة يف حالـة ضـعف الضـوابط الرقابيـة اذ ان كفـاءة

هــؤالء االشــخاص و امــانتهم ســتؤدي اىل عــدم حــدوث االخطــاء و املخالفــات او تقليلهــا واىل اعــداد قــوائم ماليــة

خاص غري أكفاء و غري موثـوق �ـم فإننـا نتوقـع سليمة و العكس يف حالة وجود ضوابط رقابية قوية ،و لكن مع اش

حتـــايلهم علـــى هـــذه القواعـــد و الضـــوابط الرقابيـــة ،و يتطلـــب وجـــود جمموعـــة مـــن العـــاملني االكفـــاء و املوثـــوق �ـــم

،ضوابط تضـعها ادارة املنشـأة مثـل التحـري عـن شـاغلي الوظـائف الـيت تتطلـب قـدرا مـن االمنـة و الثقـة ،التـا كـد مـن

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

52

قبل اختيارهم ،توفري الربامج التدريبية لتنمية كفـاءة العـاملني و ايضـا التـامني علـى شـاغلي الوظـائف كفاءة العاملني

.املهمة ضد خيانة األمانة لدى شركات التأمني

استخدام الوسائل اآللية و االلكترونية: الفرع الخامس

يؤدي استخدام الوسائل اآللية و الكرتونية يف اجناز األعمـال احملاسـبية اىل سـرعة اجنازهـا و تقليـل األخطـاء ،و

رفــع كفــاءة العمــل احملاســيب ،فاســتخدام اآلالت احلاســبة يســاعد علــى اجنــاز العمليــات احلســابية بدقــة كبــرية و ســرعة

النقديـــة احملصـــلة ،كمـــا ان احلاســـبات االلكرتونيـــة فائقة،كـــذالك تســـاعد اآلالت تســـجيل النقديـــة يف ضـــبط حركـــة

.تعطي نتائج دقيقة و سرعة فائقة

:تقييم األداء : الفرع السادس

لتقييم األداء ال بد من وجود تعليمـات واضـحة تبـني كيفيـة تنفيـذ كـل عمليـة ماليـة حـىت تسـتخدم لتقيـيم األداء

ا ال تضـــمن وجـــود األداء اجليـــد لـــذالك جيـــب علـــى االدارة الفعلـــي ،و هـــذه التعليمـــات مهمـــا بلغـــت مـــن الدقـــة فإ�ـــ

التأكــد مــن قيــام املــوظفني حبــرص للتأكــد مــن اتبــاعهم لتلــك التعليمــات ،و اذا مل تكــن متبعــة جيــب حتديــد األســباب

اليت ادت اىل ذلك و اختاذ االجراءات املناسـبة للتصـحيح و جيـب ان ال يقتصـر اآلمـر علـى االدارة العليـا بـل ان تـتم

.عملية املراجعة يف مجيع املستويات االدارية

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

53

الرقابة الداخلية ام ظن إجراءات: المطلب الثالث

:يتطلب مايلي إن حتقيق أهداف نظام الرقابة الداخلية و تدعيم املقومات الرئيسية

اإلجراءات اإلدارية -

اإلجراءات احملاسبية -

اإلجراءات العامة -

اإلجراءات التنظيمية واإلدارية : الفرع األول

:ختص هذه اإلجراءات أوجه النشاط داخل املؤسسة، فنجد إجراءات ختص األداء اإلداري من خالل

يقف اهليكل التنظيمي للمؤسسة االقتصادية على حتديد اختصاصات كل من :تحديد االختصاصات .أوال

اخل كل مديرية ميكن جتزئة هذه االختصاصات اليت حتصلت املديريات املوجودة به، فكل مديرية هلا اختصاصها ود

.داخل الدوائر وداخل املصاحل وإىل غاية أخر نقطة يف اهليكل

أن تقسيم العمل يدعم حتديد االختصاصات داخل املؤسسة ويقلل بدرجة كبرية من وقوع : تقسيم العمل .ثانيا

األخطاء، السرقة والتالعب

أن حتديد املسؤوليات متكن كل موظف من معرفة حدود عمله ومسؤوليته والتزامه :توزيع المسؤوليات .ثالثا

جتاهاه، فيحاسب يف حدود هذا ا�ال، إذ أن هذا اإلجراء يعطي لنظام الرقابة الداخلية فعالية أكثر من خالل ا

ودقة يف تنفيذ وبدقة ملرتكب اخلطأ وعدم استطاعته التملص منه من جهة، ومن جهة أخرى يضفي اجلدية حتديد

.العمل

الدائرة إن التعليمات الصرحية والواضحة اليت يصدرها املسؤول داخل املديرية أو :إعطاء تعليمات صريحة .رابعا

.أو املصلحة إىل املنفذين هلا تكمن من فهم التعليمة وتنفيذها على أحسن وجه

حركة التنقالت بني العاملني، ال بد أن تكون مدروسة ومبنية نا :إجراء حركة التنقالت بين العاملين .خامسا

على أساس علمي وال يتعارض مع السري احلسن للعمل، كتغيري موظف من املصلحة املالية إىل املصلحة احملاسبية،

1.والينبغي تغيري موظف من مصلحة ختتلف بشكل كبري عن العمل داخل املصلحة

1 105 حممد التهامي الطواهري، مرجع سبق ذكره، ص

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

54

إجراءات محاسبية :الفرع الثاني

إن فاعلية نظام الرقابة الداخلية ميكن أن يتحقق بشكل واضح إذا مت سن إجراءات تكمن من أحكام رقابة

:دائمة على العمل احملاسيب من خالل

:تسجيل فوري للعمليات .أوال

املســتندات وضــياعها، يقــوم احملاســب بتســجيل العمليــات بعــد حــدوثها مباشــرة، بغيــة تفــادي تــراكم

بذلك فالسرعة اليت تصاحبها الدقة يف التسجيل، متكـن مـن السـرعة يف ترتيـب وحفـظ املسـتندات احملاسـبية

:اليت مت على أساسها التسجيل احملاسيب الذي يكون بدون

.شطب -

.تسجيل فوق تسجيل آخر -

الصفري أو عكس التسجيل مث إثباتال يلغي تسجيل معني، إال وفق طرق معروفة كطريقة املتمم -

.التسجيل الصحيح

:التأكد من صحة المستندات .ثانيا

ا املؤسسة، لذلك ينبغي � تسهل املستندات على جمموعة من البيانات اليت تعرب عن عمليات قامت

:مراعاة املبادئ األساسية عند تصميم هذه املستندات

املستند واستكمال بياناتهالبساطة، اليت تساعد على استخدام -

.عدد الصور الالزمة، حىت ميكن توفري البيانات الالزمة ملراكز النشاط -

.ضمان توفري إرشادات عن كيفية استخدامها، وتوضيح خطوات سريها -

:إجراءات المطابقات الدورية .ثالثا

جاءت إجـراءات نظـام الرقابـة الداخليـة لكـي تكشـف عـن مـدى صـحة خمرجـات نظـام املعلومـات احملاسـبية مـن

خـــــــــــــــالل إجـــــــــــــــراء مقاربـــــــــــــــات دوريـــــــــــــــة بـــــــــــــــني خمتلـــــــــــــــف مصـــــــــــــــادر املســـــــــــــــتندات مـــــــــــــــن جهـــــــــــــــة ومـــــــــــــــن جهـــــــــــــــة

فعاليـة أخرى بـني املسـتندات والواقـع امللمـوس بـاجلرد املـادي، كمقارنـة حسـابات املبيعـات مبـا مت بيعـه فعـال، و تـرتبط

: هذه املقاربة بالشروط التالية

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

55

.جيب إجراء املقارنة على األقل مرة يف الشهر -

.الشخص الذي يقوم باملقارنة جيب أن يستلم األوراق الواردة من البنك -

.الشخص الذي يقوم باملقارنة ال جيب أن يقوم بالتسجيل احملاسيب يف يومية املساعدة للبنك -

1 يف إجراء املقاربة إتباع طريقة واضحة -

إجراءات عامة : لفرع الثالثا

وهي تشمل التأمني على ممتلكات املؤسسة باإلضافة إىل تأمني ضد خيانة األمانة واعتماد رقابة مزدوجة ويف

األخري إدخال اإلعالم اآليل

:تأمين على ممتلكات المؤسسة.أوال

التفاعل والتخزين اجليد للمواد باستبعاد ضد كل األخطار احملتملة، تلجأ املؤسسة إىل التأمني على ممتلكاته

.ا�الذايت هلا بغية تفادي اخلسائر واحلفاظ على ممتلكا

التأمين ضد خيانة األمانة .ثانيا

التــأمني علــى املــوظفني الــذين ، إجــراءإجراءا�ــايف ظــل تــدعيم مقومــات نظــام الرقابــة الداخليــة يكــون مــن بــني

يعملـــون بشـــكل مباشـــر يف النقديـــة ســـواء حتصـــيلها أو صـــرفها أو الـــذين يـــدخل ضـــمن اختصاصـــهم التســـيري املـــادي

للبضائع أو األوراق املالية أو التجارية ضد خيانة األمانة

رقابة مزدوجة اعتماد .ثالثا

على النقدية وتفادي يستعمل هذا اإلجراء يف اغلب املؤسسات االقتصادية كونه يوفر ضمانا للمالحظة

التالعب والسرقة، فعند شراء مادة معينة مثال ينبغي أن حيتوي ملف التسوية على كل الوثائق املتعلقة بالعملية من

وصل الرتويج، الفاتورة، وصل استالم الذي يكون ممضي عليه من املسؤول اخلاص به، اذ بعد تسجيل الدين

لمية التسوية شيك ميضي عليه مدير املالية واحملاسبة بعد ذلك ميضي ومراقبة ملف العملية، يعد املشرف على ع

عليه مدير املؤسسة حىت يكون قابل للسحب

إدخال اإلعالم اآللي. رابعا

114 ،113حممد التهامي الطواهري ، مرجع سبق ذكره ، ص ص 1

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

56

ا تشــغيل نظــام املعلومــات احملاســبية علــى وجــه اخلصــوص، بغيــة �ــيعتــرب اإلعــالم اآليل احــد أهــم الوســائل الــيت يــتم

يف الوقــت ومكــان املناســب مــن اجــل تلبيــة حاجيــات األطــراف املســتعملة هلــا، كمــا توليــد معلومــات ذات مصــداقية

1.ميكن للمعاجلة السريعة للبيانات تعطى لنا قوائم مالية وحماسبية تعرب عن الوضعية احلقيقية للمؤسسة

الرقابة الداخلية ام ظن لتحقيق خصائصإجراءات تنفيذية : ( 2-1) الشكل رقم

125حممد التهامي الطواهري، مرجع سبق ذكره، ص:لمصدرا

1 110حممد التهامي الطواهري ، مرجع سبق ذكره ، ص

.تنظيمية وإداريةاجراءات -1

.تقييم العمل 2-

.صرحية إعطاء تعليمات 3-

إجراء حركة التنقالت بني 4-

العاملني

تسجيل فوري للعمليات -1

.لتأكد من صحة املستندات -2

إجراء املطابقات الدورية 3-

متلكات املؤسسةتأمني على م - 1

التأمني ضد خيانة األمانة - 2

عتماد رقابة مزدوجةا - 3

إدخال اإلعالم اآليل -4

اإلجراءات

وإداريةتنظيمية جراءاتا اجراءات حماسبية اجراءات عامة

مساهمة المراجعة الخارجية في تفعيل نظام الرقابة الداخلية: الفصل الثاني

57

الفصل خالصة

تعتـــرب الرقابـــة الداخليـــة نظـــام عـــام للتســـيري، الـــذي يعمـــل علـــى وضـــع جمموعـــة مـــن اإلجـــراءات و القـــوانني و

القواعد لضمان احلد من األخطاء، وتقع مسؤولية ضمان تنفيذ هذه األهداف على عـاتق إدارة املؤسسـة مـن خـالل

ات أساســية إىل جانــب املراقبــة املســتمرة مــن داخليــة فعــال قــائم علــى أســس ومقومــ الســهر علــى تــوفري نظــام رقابــة

مســؤول عــن عمليــة اكتشــاف املراجــع اخلــارجيطــرف املراجعــة اخلارجيـــة ، ولتــدعيم فعاليــة الرقابــة الداخليــة ومبــا أن

دراسـة مقومـات فإنه بذلك يعترب مسؤول عن فحص نظام الرقابة الدخلي لذلك يلتـزم ب واالختالسوالغش األخطاء

ووضع إجراءات عامة وأخرى إدارية وحماسبية للحصول علـى الســري احملكـم ملختلـف عمليـات اهدافه النظام لتحديد

.وأنشطة املؤسسة

الفصل الثالث

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

59

:تمهيد

لكو�ا تقوم عنها، االستغناءتعترب اخلدمات املقدمة من طرف املراجعة اخلارجية ذات أمهية بالغة، فال ميكن

فاهلدف من املراجعة اخلارجية يتمثل يف التحقق من البيانات احملاسبية شوفات املالية،كبإضافة صورة حقيقية لل

، ومدى تطبيق اإلجراءات املوضوعة االقتصاديةواملالية مع التأكد من مدى صحتها ومتثيلها للمركز املايل للمؤسسة

ها بنظام الرقابة من طرف إدار�ا لتفادي خمتلف األخطاء احملاسبية ومنع حاالت الغش و التالعب ودراسة عالقت

.الداخلية

على نظام الرقابة الداخلية ، و بغـرض تـدعيم الدراسـة النظرية و اعداد تأثرلكون ان املراجعة اخلارجية

جانب تطبيقي على املوضوع ، قمنا بإعداد استمارة استبيان تعكس رؤى املختصـني يف جمال احملاسبة و املراجعة ،

واليت مت تضمينها طريقة عمل املراجع اخلارجي وعالقتها بنظام الرقابة الداخلية ، ومن أجل حتقيق أهداف الدراسة،

، اليت مت إعدادها هلذا الغرض، ومت تفريغ البيانات وحتليل النتائج استبياناتمت مجع البيانات االزمة من خالل

Excel وبرنامج SPSS20 (Statistical Package for Social Science) املعاجلة بإستخدام برنامج

MINITAB وبرنامج 2007

:فكان الشكل العام للفصل كاآليت

مكونات ومنهجية الدراسة امليدانية : المبحث األول

إعداد االستبيان وهيكلته ونتائج املعاجلة :المبحث الثاني

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

60

مكونات ومنهجية الدراسة :المبحث األول

نستعرض من خالل هذا املبحث اىل عناصر الدراسة الـيت اختيــرت بنــاء علــى مالءمتهــا مــع املوضـوع، وممثلـة يف

جمتمع الدراسة ، واجلزء حمل الدراسة واملتمثل فـي العينـة، باإلضـافة إلـى توضيح حدود الدراسة

.مجتمع الدراسة: المطلب األول

ضعنا املؤهل العلمي ، واخلربة و رمبا الشهادة ذات العالقة بالنسبة عند اختيارنا �تمع الدراسة و

:للمهنيني،فكان جمتمع الدراسة ممثال بسبعة فئات كما يلي

أساتذة جامعيني :الفئة األوىل

حمافظي احلسابات:الفئة الثانية

حماسب معتمد:الفئة الثالثة

خرباء حماسبة :الفئة الرابعة

اداريني موظفني:الفئة اخلامسة

مسريين :الفئة السادسة

مالكني :الفئة السابعة

كان الغرض من مشول جمتمع الدراسة للمهنيني و كذا األكادمييني ، هو املزاوجـة بـني آراء االثنني كون املوضوع

ونظام الرقابة الداخليةيتعلق باملراجعة اخلارجية

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

61

.عينة الدراسة : المطلب الثاني

مل يتم حتديد حجم العينة بشكل مسبق نظرا لعدم جتاوب العديد من ذوي االختصاص مع الدراسة سواء بالرفض

أو التماطل ، كما حاولنا التوفيق بني حجـم عينة األكادمييني من جهة و املهنيني من جهة أخرى ، و اعتمد يف

، الربيد االلكرتوين ، بواسطة زمالء أو بوضعها على توصيل استمارات االستبيان الـى عينة الدراسة التسليم املباشر

استمارة لتحصيل اكرب نسبة متثيل ممكنة ، متاشيا مع املشـاكل التـي 51مسـتوى مكاتـب املراجعة قامنا بتوزيع

:واجهها أثناء مرحلة حتصيل االستمارات ، و ميكن توضيح ذلك يف اجلدول التايل

المتعلقة باستمارات االستبياناإلحصائيات )1-3( :جدول رقم

% النسبة التكرار البيان

100 51 االستمارات الموزعة

االســـــــــتمارات الـــــــــواردة بعـــــــــد

األجل

11 21.56

78.43 40 االستمارات الصالحة للدراسة

من اعداد الطالب: المصدر

40اسـتمارة ، و التـي استخلص منها 51أن عدد االستمارات املوزعة بلغ املالحظ من خالل اجلدول ،

استمارة صاحلة للدراسة ، أما باقي االستمارات فألغيت سواء لعدم حتصيلها أصال من أفراد العينة بسبب التماطل

. أو لعدم توافر هؤالء األفراد على الشـروط العلمية و العملية احملددة يف االستمارة و انتهاء فرتة الدراسة ،

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

62

.حدود الدراسة :المطلب الثالث

.حدود الدراسة :الفرع األول

:تتمثل حدود هذه الدراسة فيما يلي

مدى مالئمة مدي تطبيق املراجعة اخلارجية الغرض من هذه الدراسة هو استبانه :الحدود المكانية -

للجمهوريةيف مدينة الوادي ، فاحنصرت الدراسة يف احلدود اجلغرافية واثرها علي نظام الرقابة الداخلية

اجلزائرية

.1/05/2015إىل غاية 2015/ 01/04امتدت هذه الدراسة للفرتة ما بني : الحدود الزمنية -

مشلت هذه الدراسة أكادمييني ومهنيني حائزين على شـهادات علميـة فـي احملاسبة : الحدود البشرية -

واملراجعة ، أو امتالكهم خلربة مهنية يف نفس ا�ال

نظام الرقابة اهتمت هذه الدراسة باملواضيع املرتبطة أساسا باملراجعة اخلارجية :الحدود الموضوعية -

.دون غريها الداخلية

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

63

وهيكلته ونتائج المعالجةإعداد االستبيان :المبحث الثاني

االستبيان ، باإلضافة إىل سنتطرق يف هذا املبحث إىل أهم العناصـر التـي متـت مراعا�ـا لـدى إعـداد اسـتمارة

. املتوصل اليها ونتائج املعاجلة . العينة بيان هيكلة االستبيان ،وخصائص

االستبيان ةهيكلو إعداد :المطلب األول

إعداد االستبيان :الفرع األول

بغية تسهيل عملية التحليل ، وعقب التحصيل النهائي الستمارات االستبيان ، قام الطالب بتجميـع

SPSS 20وبرنـامج MINITAP وبرنامج EXEL 2007البيانات احملصلة وتفريغها يف كل من برنـامج

. طبيعة املعلومةحسب

ففيما خيص مجع وتبويب املعلومات اليت ختص عينة الدراسة ، مت إعداد جمموعة جـداول تـم استخالصها باالعتماد

، وبنفس الربنامج مت متثيل تلك اجلداول يف أشـكال تعطي وضوحا أكثر وتسهل EXEL 2007 على برنامج

20تبيان ، مت جتميع وتبويب إجابات أفراد العينة يف برنامج بالنسبة حملاور االس .عملييت املالحظة والتحليل

SPSS ، الذي يتيح مجلة من األساليب اإلحصائية املساعدة علـى التحليـل اجليـد واملوضـوعي ملخرجـات االســتبيان

اخل ...واالحنرافات املعيارية التكــرارات ، النســب املئويــة ، املتوســطات احلسابية ، :ومــن بــني هــذه األســاليب جنــد

:، وهي األساليب اليت استخدمها الطالب وفق ما يلي

بغية التفريق بني فئات العينة ، بناء على املعلومات الشخصية ألفرادهـا :التكرارات والنسب المئوية -

ومت اعتماد هذين املؤشرين يف كافـة عبـارات ومعرفة توجه إجابات أفراد العينة إىل إمجايل العينة ،

باعتباره أحد مقاييس النزعة املركزية ، مت استعمال املتوسط احلسايب ملعرفة :المتوسطات الحسابية -

االجتاه العام إلجابات أفراد عينة الدراسة ،

ملعرفة درجة تشتت القيم عن املتوسط احلسـايب :االنحرافات المعيارية -

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

64

هيكل االستبيان: الفرع الثاني

:مت تقسيم االستبانة إىل

املؤهل العلمي ، اجلـنس ، العمـر،( مشل هذا اجلزء املعلومات الشخصية للعينة حتت الدراسة :الجزء األول

؛ ) الوظيفة احلالية ، اخلربة املهنية

مت تقسيم هذا اجلزء متاشيا مع طبيعة املوضوع إىل حمور حول منهجية تنفيذ املراجعة اخلارجية :الجزء الثاني

:كما يلي حماور 3سؤاال ؛ ولتوضيح وحتليل الدراسة قمنا بتصنيفه اىل 20 تشـكل فـي جمملها

احلصول علي معرفة عامة حول املؤسسة أسئلة حول 5ضم :المحور األول -

فحص وتقيم نظام الرقابة الداخليةأسئلة ، وتناول 7ضم :المحور الثاني -

أسئلة حول فحص احلسابات والقوائم املالية 8ضم :المحور الثالث -

يتكون املقياس املقرتح من جمموعة من األسئلة اليت ختتلف بصددها وجهات النظر، مستخدمني مخسة أمناط

، حيث تعطى إلجابة اليت ) ، حمايد، موافق، موافق بشدةغري موافق ، غري موافق بشدة (إلجابة حيث تتدرج من

جيابية مخس درجات، وإلجابات اليت تليها أربع درجات، ثالث درجات فدرجتني إلمتثل أعلى مستوى إلجتاهات ا

:ذا ، كما يوضحها اجلدول التايلكمث درجة واحدة وه

مجاالت اإلجابة على اسئلة اإلستبيان وأوزانها )2-3(: جدول رقم

5 4 3 2 1 الدرجة

موافق بشدة موافق حمايد غري موافق غري موافق بشدة التصنيف

:كما يلي حسب قيم املتوسط املرجح هويتم بعد ذلك حساب املتوسط احلسايب ، مث حندد اإلجتا

جاهمعايير تحديد اإلت: )3- 3( جدول رقم المستوى الحسابيالمتوسط

1 1.79اىل 1من

2 2.59اىل 1.8من

3 3.39اىل 2.6من

4 4.19اىل 3.4من

5 5اىل 4.20من

من إعداد الطالب باالعتماد علي نتائج االستبيانالمصدر

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

65

.عرض خصائص عينة الدراسة : المطلب الثاني

:الجنس -1

العينة حسب الجنس توزيع أفراد : )4- 3( جدول رقم

الجنس

التكرار

%النسبة

95 38 ذكر

5 2 أنثى

100 40 المجموع

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

متثيل توزيع أفراد العينة حسب اجلنس : )1-3(شكل رقم

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

توزيع أفراد عينة الدراسة حسب اجلنس ، فنالحظ أن نسبة الـذكور 4-3 يوضح لنا اجلدول رقم

ذكرا بينمـا 38وهو ما يعادل % 95 يف عينة الدراسة تفوق نسبة اإلناث ، حيث تبلغ نسبة الذكور

أنثى 02أي 5 % نسبة اإلناثبلغت

ذكر

أنثى

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

66

تؤكد هذه النسب على أن غالبية ممتهين مهنة املراجعة هم من الذكور ، ما ميكن إيعـازه رمبـا

إىل صعوبات أداء هذه املهنة واىل العادات ا�تمعية

:العمر -2

بناء على التقسيم املنتهج بالنسبة لفئات العمر ألفراد عينة الدراسة حتصلنا علـى التكـرارات

:املوضحة يف اجلدول التايل

توزيع أفراد العينة حسب الفئات العمرية : )5-3( جدول رقم

%النسبة التكرار العمر

17.5 7 سنة 30اقل من

55 22 سنة 40إلى 30من

27.5 11 سنة 40أكبر من

100 40 المجموع

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

تمثيل توزيع أفراد العينة حسب الفئات العمرية: )2-3( شكل رقم

من إعداد الطالب باالعتماد علي نتائج االستبيان :المصدر

سنة 30اقل من

سنة 40إلى 30من

سنة 40أكبر من

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

67

، وميكـن اسـتخالص د عني الدراسة على الفئات العمريةأفرا توزيع 3- 4يوضح لنا اجلدول رقم

:منه ما يلي

نسبة األفراد الذين و وهم ميثلون اقل نسـبة، % 17.5سنة يشكلون نسبة 30أفراد الذين يقل عمرهم عن

أعمارهم كانت نسبة األفراد الذين و، وهم ميثلون اكرب نسـبة %55سنة هي 40و 30ترتاوح أعمارهم بني

نسبة الوسطي ، % 27.5سنة هي أكربمن

:المؤهل العلمي -3

كانت التكرارات والنسب اليت ختص تصنيف افراد عينة الدراسة وفق املؤهالت العلمية كما هو

يف اجلدول التايل مبني

. توزيع أفراد العينة حسب المؤهل العلمي: )6-3( جدول رقم

. المؤهل العلمي

التكرار

%النسبة

37.5 15 ليسانس

37.5 15 ماجستير

2.5 1 دكتوراه

20 8 ماستر

2.5 1 شهادة مهنية

100 40 المجموع

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

68

تمثيل توزيع أفراد العينة حسب المؤهل العلمي : )3-3( شكل رقم

من إعداد الطالب باالعتماد علي نتائج االستبيان :المصدر

الـدرجات العلميـة والشـهادات املتـوفرة لـدى أفـراد عينـة الدراسة ، فكانت نسبة 3-5يوضح لنا اجلدول رقـم

، %37.5حلاصلني على شهادة املاجستري ا، بينمـا كانـت نسـبة % 37.5احلاصلني على شهادة الليسانس

، أمـا نسبة احلاصلني على % 2.5ـدكتوراه نسبة احلاصلني على درجة ال 20نسبة احلاصلني على درجة الـماسرت

% 2.5شهادات مهنية يف التخصص فكانت

الوظيفة الحالية -.

. توزيع أفراد العينة حسب الوظيفة احلالية )7- 3( :جدول رقم

الوظيفة الحالية

%النسبة التكرار

42.5 17 أستاذ جامعي

35 14 محافظ حسابات

7.5 3 محاسب معتمد

5 2 محاسبخبير

5 2 موظف اداري

5 2 مسيرين

100 40 المجموع

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

لیسانس

ماجستیر

دكتوراه

ماستر

شھادة مھنیة

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

69

متثيل توزيع أفراد العينة حسب الوظيفة احلالية : )4- 3(شكل رقم

من إعداد الطالب باالعتماد علي نتائج االستبيان :المصدر

توزيع أفراد عينة الدراسة وفقا للوظيفة املشغولة ، فكانـت نسـبة األساتذة اجلامعيني 3-7 يوضح لنا اجلدول رقم

بينما بلغت نسبة حماسب معتمد % 5 وبالنسبة خرباء احملاسبة % 35،، نسـبة حمـافظي احلسـابات 42.5%

%5 اما مسريين بلغت نسبة 5%موظفني اداريني بلغت نسبةفيمـا خيـص %5، بينما كانت %7.5

الخبرة المهنية - 4

توزيع أفراد العينة حسب سنوات الخبرة المهنية :)8-3( جدول رقم

%النسبة التكرار الخبرة المهنية

15 6 سنوات 5اقل من

37.5 15 سنوات 10إلى 5من

17.5 7 سنة 15إلى 10من

30 12 سنة 15أكثر من

100 40 المجموع

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

0

2

4

6

8

10

12

14

16

18

مسیرینموظف اداري خبیر محاسبمحاسب معتمدمحافظ حساباتأستاذ جامعي

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

70

المهنيةمثيل توزيع أفراد العينة حسب سنوات الخبرة ت:)5-3(شكل رقم

من إعداد الطالب باالعتماد علي نتائج االستبيان :المصدر

توزيع أفراد عينة الدراسة وفق فئات زمنية مت تقسيمها وفق اخلربات املهنية 3-8يوضح لنا اجلدول رقم

:املتوافرة لديهم ، فنجد أن

سنوات ، و 10و 5اخلربة ما بني اما % 15سنوات ميثلون 5نسبة األفراد الذين تقل خرب�م املهنية عن -

وفيئة .، وهي تتضمن خرباء احملاسبة %17.5سنة هي 15و10ملـا بـني % 37.5 تشـكل اكبـر نسبة ألفراد

.%30سنة متثل 15اكثر من

سنوات 5اقل من

سنوات 10إلى 5من

سنة 15إلى 10من

سنة 15أكثر من

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

71

دراسة التحليل نتائج : ثالثالمطلب ال

تحليل الصدق و الثبات :الفرع األول

على األستاذ املشرف وكذلك على األستاذ حممد الباي عضو االستبيان عرض مت: االستبيان في الظاهر الصدق

الباحثة آلراء استجابت العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري وقد كلية يف اهليئة التدريسية أعضاء من

هلذا إعداده مت منوذج يف تسجيلها بعد ضوء مقرتحا�م يف وتعديل حذف من يلزم ما بإجراءات وقامت األساتذة

.الغرض

إذ مت تقدير (Cronbach Alpha )، للتأكد من صدق و ثبات األداة مت إحتساب معامل ألفاكرومباخو

: كما هي موضحة يف اجلدول التايل ، وكانت النتائجتمعامل الثبات �اال

مجاالت الدراسة مقياس الثبات ألفا كرومباخ: )9-3( جدول رقم

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

والصدق 0.866االستبيان فقرت مجيع لثبات العام املعدل بلغ وقد مقبول، الثباتيالحظ من اجلدول أن معامل

الدراسات وهي قيم مقبولة يف مثل هذه 0.930

معامل الثبات معامل الصدق عدد العبارات المجال

0.723 0.850 5 المحور األول

0.814 0.902 7 المحور الثاني

0.774 0.879 8 المحور الثالث

0.866 0.930 20 المجموع

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

72

واالنحراف المعيارينتائج المتوسط الحسابي تحليل : الفرع الثاني

بغرض حتليل النتائج املستخلصة من االستبيان ، مت االعتماد على بعـض الطـرق اإلحصـائية املنتقاة من برنامج

SPSS بناء على احلاجة إلـى دالئلهـا ، واملتمثلـة فـي التكـرارات ، النسـب املئوية ، املتوسط احلسايب وكذا

لة لكل عبارة يف االسـتبيان ، كمـا تـم تشكيل العبارات يف حماور فرعية بناء على االجتاه االحنراف املعياري واملقاب

باملتوسط احلسايب واالحنراف املعياري لتحليل كل حمور من هذه احملاور العام إلجابات أفـراد العينـة ، وتـم االسـتعانة

الحصول علي معرفة عامة حول المؤسسة : ول المحور األ

H0 : عنــد مســتوى علــي تقيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة علــي معرفــة عامــة حــول املؤسســةاليوجــد تــأثري للحصــول

% 5معنوية

H1 : عنـد مسـتوى معنويـة علي تقييم نظام الرقابـة الداخليـة علي معرفة عامة حول املؤسسةيوجد تأثري للحصول

5 %

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

73

باحملور االول نتائج االستبيان املتعلقة :)10- 3( : جدول رقم

العبارات

موافق بشدة موافق حمايد غري موافق غري موافق بشدة

يبسا

احلط

وساملت

ري عيا

املف

حنرااال

امالع

ه جتا

االوية

ملعني ا

توس

مرار تك

ال

سبةالن

رارتك

ال

سبةالن

رارتك

ال

ة سب

الن

رارتك

ال

سبةالن

رارتك

ال

ة سب

الن

املراجع اخلارجي يبدأ انطالقته يف تنفيذه ملهمته باحلصول

على معرفة عامة حول املؤسسة حمل املراجعة

0.000 موافق 0.91 3.92 15 6 77.5 31 - - - - 7.5 3

رجي بدراسة تقارير املراجعة الداخلية اخلايقوم املرجع ا

وحتليلها، والتعرف على هيكل إدارة املراجعة الداخلية

ا�ومسئوليا

0.000 موافق 1.01 3.72 10 4 72.5 29 7.5 3 - - 10 4

اإلطـــــالع علـــــى القـــــوانني واللـــــوائح واألنظمـــــة الداخليـــــة يف

املؤسسة

0.000 موافق 0.96 3.80 20 8 55 22 12.5 5 10 4 2.5 1

القيــــــــام بزيــــــــارة املؤسســــــــة املطلــــــــوب مراجعتهــــــــا، للتعــــــــرف

والوقـــوف علـــى خمتلـــف الظـــروف واألحـــوال الـــيت تعمـــل يف

ظلها املؤسسة

0.000 موافق 1 3.97 30 12 50 20 12.5 5 2.5 1 5 2

عنــد بدايــة انطــالق القيــام بإعــداد امللــف الــدائم للمراجعــة

االعمال

0.000 موافق 1.05 3.90 20 8 60 24 10 4 10 4 - -

0.000 موافق 0.65 3.86 املتوسط العام حملور احلصول علي معرفة عامة حول املؤسسة

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

74

ور احلصـول حمـ العبارات الـيت تصـب يف ة يتمركز حول املوافقـة علـى كـلنالحظ أن االجتاه العام لعينة الدراس

مبعىن أن الفقـرة كانـت إجيابيـة، 0.05وهي اقل من 0.000عند مستوى الداللة علي معرفة عامة حول املؤسسة

ممـــا يـــدل علـــى أنـــه يوجـــد تـــأثري بـــني حصـــول املراجـــع اخلـــارجي علـــي معلومـــات حـــول املؤسســـة وفعاليـــة نظـــام الرقابـــة

ـــى 4.19 -3.4ضــمن الفئــة الرابعــة والـــذي ينـــدرج 3.86الداخليــة ، فكــان املتوســط احلســايب والتـــي تشـــري إل

ـــة موافــق ، باإلضــافة إىل احنــراف معيــاري ، وهــي قيمــة صــغرية ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات 0.65درجـــة إجاب

يوجـــد تـــأثري أنـــه ومتركزهـــا حـــول اإلجابـــة الرابعـــة مـــا يـــدل علـــى رضـــا غالبيـــة أفـــراد العينـــة وعليـــه نقبـــل صـــحة الفرضـــية

. 0.000عند مستوى الداللة علي تقييم نظام الرقابة الداخلية لي معرفة عامة حول املؤسسةعللحصول

المراجع الخارجي يبدأ انطالقته في تنفيذه لمهمته بالحصول على معرفة عامة حول المؤسسـة محـل -

: المراجعة

ممـا يـدل علـى 0.05وهـي اقـل مـن 0.000عنـد مسـتوى الداللـة 7 %7.5وافقـت عينـة الدراسـة بنسـبة

أن املراجع اخلـارجي يبـدأ مهمتـه باحلصـول علـى معرفـة عامـة حـول املؤسسـة حمـل املراجعـة، وجتلـى ذلـك يف املتوسـط

واليت تعبـر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة 4.19 -3.4والذي يدخل ضمن الفئة الرابعة 3.92احلسايب الـذي بلـغ

رية ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة مــا ، وهــي قيمــة صــغ0.91إىل احنــراف معيــاري

يدل على رضا غالبية أفراد العينة

رجي بدراسة تقارير المراجعة الداخلية وتحليلها، والتعرف على هيكـل إدارة المراجعـة الخايقوم المراجع -

: اتهالداخلية ومسئوليا

رجي بدراســة تقــارير املراجعــة اخلــامــن أفــراد عينــة الدراســة كانــت إجابــا�م موافــق علــى أن يقــوم املرجــع ا 7% 7.5

مبوافـق بشـدة ، مــا جيعــل نسـبة املـوافقني ككـل % 10الداخليـة وحتليلهـا، والتعـرف علـى هيكـل إدارة ، وأجـاب

يعـادل وبـالعودة إىل املتوسـط احلســايب جنــده 0.05وهـي اقـل مـن 0.000عنـد مسـتوى الداللـة ، 87.5%

، 1.01والــيت تعبـــر عـــن إجابـــة موافــق باإلضــافة إىل احنــراف معيــاري 4.19 -3.4الرابعــة أي يف الفئــة 3.72

وهــي قيمــة صــغرية ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة موافــق مــا يــدل علــى رضــا غالبيــة

.أفراد العينة

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

75

: اإلطالع على القوانين واللوائح واألنظمة الداخلية في المؤسسة -

اإلطالع على القوانني واللوائح واألنظمة الداخلية انه علي املراجع اخلارجي %55بلغت نسبة عينة الدراسة

والذي 3.80وجند ان املتوسط احلسايب بلـغ 0.05وهي اقل من 0.000يف املؤسسة عند مستوى الداللة

، وهي 0.96احنراف معياري واليت تعبـر عـن إجابـة موافق باإلضافة إىل 4.19 - 3.4يدخل ضمن الفئة الرابعة

.قيمة صغرية ترجع لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة ما يدل على رضا غالبية أفراد العينة

للتعرف والوقوف على مختلف الظـروف واألحـوال التـي تعمـل القيام بزيارة المؤسسة المطلوب مراجعتها، -

:في ظلها المؤسسة

يقـوم بزيـارة علي ان املراجـع 0.05وهي اقل من 0.000عند مستوى الداللة %50بلغت نسبة عينة الدراسة

للتعــــرف والوقــــوف علــــى خمتلــــف الظــــروف تعمــــل يف ظلهــــا املؤسســــة وجنــــد ان املتوســــط احلســــايب بلـــــغ املؤسســــة ،

احنـراف معيـاري واليت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4والذي يدخل ضمن الفئة الرابعة 3.97

ابعة ما يـدل علـى رضـا غالبيـة أفـراد ، وهي قيمة مالئمة ترجع لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الر 1

العينة

:عند بداية انطالق االعمال القيام بإعداد الملف الدائم للمراجعة -

وافــق علــي ان املراجــع 0.05وهــي اقــل مــن 0.000عنــد مســتوى الداللــة و عينــة الدراســة مــن افــراد% 60ان

كخطـــوة اوليـــة ، حيـــث بلـــغ املتوســـط عنـــد بدايـــة انطـــالق االعمـــال بإعـــداد امللـــف الـــدائم للمراجعـــةاخلـــارجي يقـــوم

احنـراف والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4والذي ينـدرج ضـمن الفئـة الرابعـة 3.90احلسايب

، وهــي قيمــة جيــدة ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة مــا موافــق يــدل 1.05معيــاري

على رضا غالبية أفراد العينة

فحص وتقيم نظام الرقابة الداخلية : :احملور الثاين

H0 : 5ال يساهم فحص و تقييم نظام الرقابة الداخلي يف تقييم نظام الرقابة الداخلي عند مستوى معنوية%

H1 : 5تقيـــيم نظـــام الرقابـــة الـــداخلي عنـــد مســـتوى معنويـــة يســـاهم فحـــص و تقيـــيم نظـــام الرقابـــة الـــداخلي يف%

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

76

بالمحور الثاني نتائج االستبيان المتعلقة): 11-3( جدول رقم

العبارات

موافق حمايد غري موافق بشدة غري موافق

موافق بشدة

يبسا

احلط

وساملت

ري عيا

املف

حنرااال

امالع

ه جتا

االوية

ملعني ا

توس

م

رارتك

ال

سبةالن

رارتك

ال

سبةالن

رارتك

ال

ة سب

الن

رارتك

ال

سبةالن

رارتك

ال

ة سب

الن

يســــــتخدم املراجعــــــون أســــــاليب متعــــــددة لتوثيــــــق نظــــــام الرقابــــــة الداخليــــــة يف

املؤسسة حمل املراجعة

0.000 موافق 1.05 3.82 25 10 47.5 19 20 8 - - 7.5 3

لدراســـة نظـــام الرقابـــة الداخليـــة املطبـــق وتقيـــيم مـــدى فعاليتـــه يعتمـــد املراجـــع

على جمموعة من الوسائل من شأ�ا أن تساهم يف تقييم هذا النظام

0.000 موافق 0.98 3.72 12.5 5 68 26 12.5 5 2.5 1 7.5 3

ال يكفــي إطـــالع املراجـــع علـــى اإلجــراءات والضـــوابط للرقابـــة الداخليـــة كمـــا

هي حمددة على الورق فقط، بل جيب أن يتأكد من أنه قـد فهـم النظـام وأن

النظام يطبق كما هو حمدد له من خالل قيامه باختبارات الفهم والتطابق

0.000 موافق 0.84 3.95 20 8 65 26 7.5 3 5 2 2.5 1

0.000 موافق 0.75 4.12 32.5 13 50 20 15 6 2.5 1 - - دف إىل حتديد نقاط القوة والضعف � بيان أوراق العمل، اليت

تصــمم اختبــارات االســتمرارية للتحقــق مــن أن أســاليب الرقابــة تطبــق بــنفس

الطريقة اليت وضعت �ا

0.000 موافق 0.82 3.76 7.5 3 65 26 17.5 7 7.5 3 2.5 1

0.000 موافق 0.88 3.80 12.5 5 67.5 27 12.5 5 2.5 1 5 2 .فاتيتطلب من املراجع إجراء فحص معمق ملعرفة وتوضيح أسباب االحنرا

يقـوم املراجـع بتحديـد نقـاط الضـعف يف النضـام عنـد اكتشـاف سـوء تطبيــق

أو عدم تطبيق لنقاط القوة

0.000 موافق 0.97 3.77 15 6 62.5 25 15 6 - - 7.5 3

0.000 موافق 0.65 3.86 املتوسط العام حملور فحص وتقيم نظام الرقابة الداخلية

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

77

العبــارات الــيت تصــب يف الحــظ أن االجتــاه العــام لعينــة الدراســة يتمركــز حــول املوافقـــة علـــى كـــل ن

، فكــان 0.05وهــي اقــل مــن 0.000و عنــد مســتوى الداللــة فحــص وتقــيم نظــام الرقابــة الداخليــة

والتــي تشــري إلــى درجــة إجابــة 4.19 -3.4والــذي ينــدرج ضـمن الفئـة الرابعـة 3.86املتوسـط احلسـايب

ق اإلجابـــــات ، وهــــي قيمــــة متوســــطة ترجــــع لتجــــانس وتوافــــ0.65موافــــق ، باإلضــــافة إىل احنــــراف معيــــاري

يســاهم انــه ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة مــا يــدل علــى رضــا غالبيــة أفــراد العينــة وعليــه نقبــل صــحة الفرضــية

%5فحص و تقييم نظام الرقابة الداخلي يف تقييم نظام الرقابة الداخلي عند مستوى معنوية

المؤسســـة محــــل يســـتخدم المراجعـــون أســـاليب متعـــددة لتوثيـــق نظــــام الرقابـــة الداخليـــة فـــي -

:المراجعة

وهـي 0.000مبوافق بشدة، عنـد مسـتوى الداللـة 25% من أفراد عينة الدراسة مبوافق و %47.5أجاب

حيـث بلـغ ما يؤكد علي تعدد استخدام أساليب لتوثيق نظام الرقابة الداخلية يف املؤسسـة 0.05اقل من

ـــة موافــق 4.19 -3.4والــذي ينــدرج ضــمن الفئــة الرابعــة 3.82املتوســط احلســايب ـــر عـــن إجاب والــيت تعب

ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول تشــتت، وهــي قيمــة 1.05احنــراف معيــاري باإلضــافة إىل

اإلجابة الرابعة ما موافق يدل على رضا غالبية أفراد العينة

علـى مجموعـة مـن لدراسة نظام الرقابة الداخليـة المطبـق وتقيـيم مـدى فعاليتـه يعتمـد المراجـع -

:الوسائل من شأنها أن تساهم في تقييم هذا النظام

وهــي اقــل 0.000عنــد مســتوى الداللــة مــن أفــراد عينــة الدراســة مبوافــق %68متحــورت االجابــة بنســبة

حيــث بلــغ املتوســط ممــا يؤكــد وجــود وســائل معتمــدة تســاهم يف فعاليــة نظــام الرقابــة الداخليــة 0.05مــن

والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4والذي يندرج ضـمن الفئـة الرابعـة 3.72احلسايب

، وهــي قيمــة جيــدة ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة 0.98احنــراف معيــاري

موافق يدل على رضا غالبية أفراد العينة

بط للرقابة الداخلية كما هي محددة على ال يكفي إطالع المراجع على اإلجراءات والضوا -

الورق فقط، بل يجب أن يتأكد من أنه قد فهم النظام وأن النظام يطبق كما هو محدد له

: من خالل قيامه باختبارات الفهم والتطابق

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

78

ممـا يفيـد 0.05وهي اقل مـن 0.000من أفراد عينة الدراسة مبوافق عند مستوى الداللة %65أجاب

جيب على املراجع أن يتأكد من أنه قد فهم النظـام وأن النظـام يطبـق كمـا هـو حمـدد لـه مـن خـالل قيامـه بانه

ـــارات الفهـــم والتطـــابق ـــة الرابعـــة 3.95حيـــث بلـــغ املتوســـط احلســـايب باختب ـــذي ينـــدرج ضـــمن الفئ -3.4وال

ترجـــع جيــدة ، وهــي قيمــة 0.84احنــراف معيــاري والــيت تعبـــر عــــن إجابـــة موافــق باإلضــافة إىل 4.19

لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة موافق يدل على رضا غالبية أفراد العينة

:دف إلى تحديد نقاط القوة والضعفته بيان أوراق العمل، التي -

وافــق علــي انــه 0.05وهــي اقــل مــن 0.000عنــد مســتوى الداللــة عينــة الدراســة مــن افــراد% 50ان

وباحتسـاب املتوسـط احلسـايب جنـده يف نطـام حتديد نقاط القوة والضـعف بيان أوراق العمل، اليتالبد من

احنـراف والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4يندرج ضمن الفئـة الرابعـة 4.12يساوي

الرابعة موافق ، وهي قيمة تظهر مدي لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة0.75معياري

تصـــمم اختبـــارات االســـتمرارية للتحقـــق مـــن أن أســــاليب الرقابـــة تطبـــق بـــنفس الطريقـــة التــــي -

: وضعت بها

مــن وهــي اقــل 0.000مــن أفــراد عينــة الدراســة مبوافــق عنــد مســتوى الداللــة 65%وجــود نســبة اجابــة

وباحتســــاب املتوســــط احلســـــايب عنــــد فحــــص النظــــام اختبــــارات االســــتمراريةاتبــــاع ممــــا يفيــــد 0.05

والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4ينـدرج ضـمن الفئـة الرابعـة 3.76يسـاوي

، وهـــــي قيمـــــة تظهـــــر مـــــدي لتجـــــانس وتوافـــــق اإلجابــــــات ومتركزهـــــا حـــــول اإلجابـــــة0.82احنـــــراف معيـــــاري

.الرابعة موافق

: وتوضيح أسباب االنحرافات يتطلب من المراجع إجراء فحص معمق لمعرفة -

حيــث بلــغ 0.05وهــي اقــل مــن 0.000عنــد مســتوى الداللــة %67.5بلغــت نســبة عينــة الدراســة

والــيت تعبـــر عـــن إجابـــة موافــق 4.19 -3.4والــذي ينــدرج ضــمن الفئــة الرابعــة 3.80املتوســط احلســايب

وهــي قيمــة جيــدة ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول ،0.88احنــراف معيــاري باإلضــافة إىل

اإلجابة الرابعة موافق يدل على رضا غالبية أفراد العينة

يقــوم المراجــع بتحديــد نقــاط الضــعف فــي النظــام عنــد اكتشــاف ســوء تطبيــق أو عــدم تطبيــق -

:لنقاط القوة

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

79

حيـث 0.05وهي اقل مـن 0.000ة من أفراد عينة الدراسة مبوافق عند مستوى الدالل %62.5أجاب

والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق 4.19 -3.4والذي يندرج ضمن الفئـة الرابعـة 3.77املتوسط احلسايب بلغ

وهــي قيمــة جيــدة ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول ،0.97احنــراف معيــاري باإلضــافة إىل

اإلجابة الرابعة موافق يدل على رضا غالبية أفراد العينة

فحص الحسابات والقوائم المالية: المحور الثالث

H0 : عنــد مســتوى علــي تقيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة فحــص احلســابات والقــوائم املاليــةاليوجــد تــأثري عنــد

%5معنوية

H1 : عنـــد مســـتوى علـــي تقيـــيم نظـــام الرقابـــة الداخليـــة فحـــص احلســـابات والقـــوائم املاليـــةيوجـــد تـــأثري عنـــد

%5معنوية

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

80

بالمحور الثالث نتائج االستبيان المتعلقة 3-12) : (جدول رقم

العبارات

موافق حمايد غري موافق غري موافق بشدة

موافق بشدة

يبسا

احلط

وساملت

ري عيا

املف

حنرااال

امالع

اه الجت

اوية

ملعني ا

توس

مرار تك

ال

سبةالن

رار تك

ال

سبةالن

رار تك

ال

ة سب

الن

رارتك

ال

سبةالن

رار تك

ال

ة سب

الن

0.000 موافق 0.86 4.02 27.5 11 55 22 12.5 5 2.5 1 2.5 1 تستعمل املصادقات اخلارجية للتأكد من صحة األرصدة

ائيـاً � فحـص احلسـابات أو اسـتبعادها ال ميكن للمراجـع االسـتغناء عـن إجـراءات

حىت وإن كانت املؤسسة تتمتع بنظام رقابة داخلية ممتاز

0.000 موافق 0.77 4.15 32.5 13 55 22 7.5 3 5 2 - -

للحصــول علــى أدلــة إضــافية عــن مــدى تطــابق وســالمة وصــحة مبــالغ العمليــات

املالية اليت تعكسها الدفاتر والسجالت والقوائم املالية للمؤسسة

0.000 موافق 0.88 4.07 27.5 11 62.5 25 5 2 - - 5 2

0.000 موافق 0.69 3.97 17.5 7 67.5 27 10 4 5 2 - - حيقق نتائج جيدة املراجعة القيام باختبارات التطابق عن طريق املشاهدة املادية

أن يتحقــــق املراجــــع مــــن أن إعــــداد وعــــرض القــــوائم املاليــــة قــــد مت وفقــــاً للمبــــادئ

والقواعد احملاسبية املتعارف عليها

0.000 موافق 0.75 4 20 8 67.5 27 5 2 7.5 3 - -

ى املراجع فحص أحداث ما بعـد امليزانيـة للتعـرف علـى مـاهو هـام ومـؤثر جيب عل

على القوائم املالية للمؤسسة

0.000 موافق 0.93 3.87 20 8 60 24 12.5 5 2.5 1 5 2

يتأكــد املراجــع مــن أن إفصــاح القــوائم املاليــة عــن احلقــائق اهلامــة واجلوهريــة كــاف

ومعقول

0.000 موافق 0.89 3.62 15 6 42.5 17 35 14 5 2 2.5 1

0.000 موافق 0.89 3.81 22.5 9 31.5 15 32.5 13 - - 2.5 2 رأيه الفين احملايد يف مدى صدق وعدالة القوائم املالية للمؤسسة اليت قام مبراجعتها صدارالقيام بإ

موافــــــــــــــــــــــــــــــــق 0.52 3.93 فحص احلسابات والقوائم املاليةاملتوسط العام حملور

بشدة

0.000

SPSS20من إعداد الطالب باالعتماد حتليل االستبيان من خالل حزمة : المصدر

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

81

احلسـابات والقـوائم فحـص نالحظ أن االجتاه العام لعينة الدراسة يتمركز حول املوافقـة بشدة علــى وجـود

والــذي 3.93املتوســط احلســايب حيــث بلــغ 0.05وهــي اقــل مــن 0.000املاليــة عنــد مســتوى الداللــة

احنـراف معيـاري والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق بشـدة باإلضـافة إىل4.19 -3.4رابعـة يندرج ضـمن الفئـة ال

وهي قيمة جيدة ترجـع لتجـانس وتوافـق اإلجابــات ومتركزهـا حـول اإلجابـة املوافـق بشـدة يـدل علـى ،0.52

علــي تقيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة فحــص احلســابات والقــوائم املاليــةيوجــد تــأثري عنــد رضــا غالبيــة أفــراد العينــة

. 0.000عند مستوى الداللة

األرصدةتستعمل المصادقات الخارجية للتأكد من صحة -

0.05وهـي اقـل مـن 0.000من أفراد عينة الدراسة موافق عند مستوى الداللة %55أبرزت األجوبة أن

4.02حيـــث بلـــغ املتوســـط احلســـايب علـــى انـــه تســـتعمل املصـــادقات اخلارجيـــة للتأكـــد مـــن صـــحة األرصـــدة

احنـراف معيـاري ضـافة إىلوالـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإل 4.19 -3.4والذي يندرج ضمن الفئة الرابعة

، وهــي قيمــة ترجــع لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة موافــق يــدل علــى رضــا 0.86

غالبية أفراد العينة

ائيـاً حتـى وإن نه فحـص الحسـابات أو اسـتبعادها ال يمكـن للمراجـع االسـتغناء عـن إجـراءات -

كانت المؤسسة تتمتع بنظام رقابة داخلية ممتاز

وهي اقل من 0.000من أفراد عينة الدراسة مبوافق عند مستوى الداللة 55% وجود نسبة اجابة

وباحتساب املتوسط احلسايب جنده عند فحص النظام اختبارات االستمراريةاتباع مما يفيد 0.05

احنراف إىل واليت تعبـر عـن إجابـة موافق باإلضافة 4.19 -3.4يندرج ضمن الفئة الرابعة 4.15يساوي

، وهي قيمة تظهر مدي لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة موافق0.77معياري

للحصــول علــى أدلــة إضــافية عــن مــدى تطــابق وســالمة وصــحة مبــالغ العمليــات الماليــة التــي -

:تعكسها الدفاتر والسجالت والقوائم المالية للمؤسسة

وافق 0.05وهي اقل من 0.000عند مستوى الداللة عينة الدراسة من افراد% 62.5ان

من احلصول على أدلة إضافية دالة عن مدى تطابق وسالمة وصحة مبالغ علي انه البد

يف نظام لتأثرهاوذلك العمليات املالية اليت تعكسها الدفاتر والسجالت والقوائم املالية للمؤسسة

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

82

واليت 4.19 -3.4يندرج ضمن الفئة الرابعة 4.07ده يساويوباحتساب املتوسط احلسايب جن

، وهي قيمة تظهر مدي لتجانس 0.88احنراف معياري تعبـر عـن إجابـة موافق باإلضافة إىل

وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة موافق

يحقق نتائج جيدة المراجعة القيام باختبارات التطابق عن طريق المشاهدة المادية -

وافـق 0.05وهـي اقـل مـن 0.000عنـد مسـتوى الداللـة عينـة الدراسـة مـن افـراد% 67.5ان

خـــالل عمليـــة املراحغـــة القيـــام باختبـــارات التطـــابق عـــن طريـــق املشـــاهدة املاديـــةعلـــي انـــه البـــد مـــن

ينـدرج ضـمن الفئـة الرابعـة 3.97وباحتساب املتوسط احلسايب جنده يسـاويلتحقيقها نتائج اجيابية

، وهــي قيمــة 0.69احنــراف معيــاري والــيت تعبـــر عـــن إجابـــة موافــق باإلضــافة إىل 4.19 -3.4

تظهر مدي لتجانس وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة موافق

أن يتحقـــق المراجـــع مـــن أن إعـــداد وعـــرض القـــوائم الماليـــة قـــد تـــم وفقـــاً للمبـــادئ والقواعـــد -

لمحاسبية المتعارف عليهااأمجــع غالبيــة أفــراد عينــة الدراســة علــى علــي انــه عنــد القيــام بعمليــة املراجعــة ان يتحقــق املراجــع مــن

مـن أفــراد %67.5اعداد القوائم املالية طبقا للقواعد احملاسبية داخل املؤسسة ، فكانـت إجابـات

وهـي اقــل مــن 0.000عنـد مســتوى الداللــة مبوافـق بشــدة ، % 20عينــة الدراســة مبوافـق ، و

وهـو يعـرب عـن االجتـاه العــام ألفــراد عينــة% 4وظهر املتوسط احلسايب هلذه اإلجابات بـ 0.05

ـــة موافــق باإلضــافة إىل 4.19 -3.4ينــدرج ضــمن الفئــة الرابعــة ـــر عـــن إجاب احنــراف والــيت تعب

اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة ، وهــي قيمــة تظهــر مــدي لتجــانس وتوافــق 0.75معيــاري

موافق

ــة للتعــرف علــى مــاهو هــام ومــؤثر علــى - يجــب علــى المراجــع فحــص أحــداث مــا بعــد الميزاني

:القوائم المالية للمؤسسة

موافقـون بشـدة % 20موافقـون ، و مـن أفـراد عينـة الدراسـة % 60.أظهـرت نتـائج الدراسـة أن

علـى ضـرورة فحـص أحـداث مـا بعـد امليزانيـة 0.05وهـي اقـل مـن 0.000عنـد مسـتوى الداللـة

للتعرف على ماهو هام ومؤثر على القوائم املالية للمؤسسة وظهر املتوسط احلسـايب هلـذه اإلجابـات

4.19 -3.4ينــدرج ضــمن الفئــة الرابعــة وهــو يعــرب عــن االجتــاه العـــام ألفـــراد عينـــة% 3.87بـــ

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

83

، وهي قيمـة تظهـر مـدي لتجـانس 0.93احنراف معياري باإلضافة إىلواليت تعبـر عـن إجابـة موافق

وتوافق اإلجابـات ومتركزها حول اإلجابة الرابعة موافق

:يتأكد المراجع من أن إفصاح القوائم المالية عن الحقائق الهامة والجوهرية كاف ومعقول -

أنـه 0.05وهـي اقـل مـن 0.000مـن أفـراد عينـة الدراسـة عنـد مسـتوى الداللـة %42.5يـرى

علـي أن يكـون إفصـاح القـوائم املاليـة عـن احلقـائق اهلامــة املراجعـة وبغيـة حتسـني واقـع املمارسـة ملهنـة

وهـو يعـرب عـن االجتـاه % 3.62واجلوهرية كاف ومعقول وظهر املتوسط احلسايب هلـذه اإلجابـات بــ

والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة 4.19 -3.4يندرج ضمن الفئـة الرابعـة العـام ألفـراد عينـة

، وهــي قيمــة تظهــر مــدي لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول 0.89احنــراف معيــاري إىل

اإلجابة الرابعة موافق

صدار رأيه الفني المحايد في مدى صـدق وعدالـة القـوائم الماليـة للمؤسسـة التـي قـام القيام بإ -

:بمراجعتها

مبوافــق بشــدة ، % 22.5مــن أفـــراد عينـــة الدراســة مبوافــق ، و %31.5، فكانــت إجابــات

صـدار رأيـه إحـول 0.05وهـي اقـل مـن 0.000عنـد مسـتوى الداللـة حمايـدين %32.5و

الفين احملايد يف مدى صـدق وعدالـة القـوائم املاليـة للمؤسسـة الـيت قـام مبراجعتهـا ويعتـرب كوجهـة نظـر

وهــو يعــرب عــن االجتــاه العـــام ألفـــراد %3.81هلــذه اإلجابــات بـــ املهنيــني ، وظهــر املتوســط احلســايب

احنـراف والـيت تعبــر عــن إجابــة موافـق باإلضـافة إىل 4.19 -3.4ينـدرج ضـمن الفئـة الرابعـة عينــة

، وهــي قيمــة تظهــر مــدي لتجــانس وتوافــق اإلجابـــات ومتركزهــا حــول اإلجابــة الرابعــة 0.89معيــاري

موافق

والمهنيين لوالية الوادي نة لعينة من األكاديمييدراسة ميداني: الفصل الثالث

84

:الفصل خالصة

املالحظ مما سبق أن الدراسة التطبيقية ممثلة يف استمارة االستبيان مشلت عينة من ا�تمع من

أكادمييني ومهنيني من ذوي التخصص يف احملاسبة والتدقيق علـى اخـتالف أعمـارهم ومـؤهال�م

وخربا�م ، وخلصت هذه الدراسة إىل

منهجيــة القيــام باملراجعــة اخلارجيــة تــتم وفقــا خلطــوات منتظمــة تتمثــل يف احلصــول علــى املعرفــة -

زمــة، الالعامــة للمؤسســة، فحــص وتقيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة باملؤسســة إجــراء االختبــارات ال

وذلك قصد إصدار رأي على الوضعية املالية للمؤسسة،

تقوم �ا جهة خارجية متخصصة املراجعة اخلارجية تتم وفق منهجية منظمة، -

متكنه مـن التعـرف اىل حصول املراجع على معرفة عامة حول املؤسسة ارتأى أفراد عينة الدراسة -

ونســتنتج ان حصــول هــذا يزيــد مــن علــى طبيعــة املؤسســة و نظمهــا اإداريــة و املاليــة والقانونيــة

كفاءة النظام

فحص وتقييم النظام يعزز من فعالية اداءه -

لقوائم املالية يزيد من مصداقية نظام الرقابة الداخلية وبالتايل جناح واستمرار املؤسسةفحص ا -

العامة الخاتمة

الخاتمة العامة

86

:خاتمة عامة

لقــد توصــلنا مــن خــالل دراســتنا أن املراجعــة اخلارجيــة تعتمــد اعتمــادا كليــا علــى نظــم الرقابــة الداخليــة املطبقــة

فعال باملؤسسة حيث أصبح اهلدف األساسي هلا هو إعطـاء رأي فـين حمايـد حـول القـوائم املاليـة و مـدى عـدالتها يف

.لغش و التالعب وغريها فهو هدف ثانوي و ليس أساسيمتثيل املركز املايل و نتائج األعمال للمؤسسة أما ا

و املراجــع اخلــارجي كباحــث فــين وراء احلقيقــة جيــب أن تتــوفر فيــه مــؤهالت معينــة وصــفات مكتســبة، ســواء اكتســبها

أثنــاء الدراســة، أو أثنــاء قيامــه بواجبــه الفــين، و عليــه أن يكــون علــى مســتوى معــني مــن الثقافــة و املعرفــة و التحلــي

و اللباقة حىت يتمكن من أداء مهامه على أكمل وجه، و عند كتابتـه تقريـره عليـه االلتـزام خبطـوات رئيسـية و بالصرب

.متتالية و إجراءات معينة حىت يصل إىل رأي فين حمايد معتمدا يف ذلك على وثائق مدعمة له

سـامهة املراجعـة اخلارجيـة يف تقيـيم لذا حاولنا من خال تناولنا معاجلـة إشـكالية البحـث املتمثلـة يف مـدى مـدي م

نظام الرقابة الداخلية ، من خالل الفصول الثالثة باستخدام املنهج و األدوات املشار إليها يف املقدمـة، و�ـذا تتـوزع

.اخلامتة إىل نتائج البحث واختبار الفرضيات، والتوصيات و االقرتاحات هذ

: نتائج اختبار الفرضيات

: التالية النظري والتطبيقي ، توصلنا إىل النتـائج انبخمتلف جوانب املوضوع جببعد عرض وحتليل

علـــي تقيـــيم نظـــام الرقابـــة علـــي معرفـــة عامـــة حـــول املؤسســـةيوجـــد تـــأثري للحصـــول :بالنســـبة للفرضـــية االوىل

األول مــن االســتبيان إىل باإلضــافة إىل احملــور املراجعــة اخلارجيــة فقــد خلصــت دراســتنا للفصــل األول حــول الداخليــة

وذلــك الن احلصـول علـي علــي معرفـة عامـة حــول املؤسسـة يـدعم مرتكــزات النظـام و يـؤثر باإلجيــاب صـحة الفرضـية

.حول استمراريتها

فقـــد ،يســـاهم فحـــص و تقيـــيم نظـــام الرقابـــة الـــداخلي يف تقيـــيم نظـــام الرقابـــة الـــداخلي :بالنســـبة للفرضـــية الثانيـــة

ألن فحـص وتقيـيم النظـام يعمـل علـى الفرضـيةمـن االسـتبيان إىل صـحة ثاينخالل إىل احملور الخلصت دراستنا من

.ضهار نقاط القوة والضعف وبذلك حتسينه إ

الداخليــةعلــي تقيـيم نظــام الرقابــة فحــص احلسـابات والقــوائم املاليــةيوجـد تــأثري عنــد :بالنسـبة للفرضــية الثالثــة

والــيت تثبــت صــحة الفرضــية فــان فحــص احلســابات والقــوائم املاليــة يعمــل مــن خــالل الفصــل االول ونتــائج االســتبيان

.على زيادة مصداقية احلسابات وحتقيق نتائج افضل يف املراجعة

الخاتمة العامة

87

:النتائج -

متها وفقا املراجعة اخلارجية هي عملية هادفة حيث �دف إىل إبداء رأي يف القوائم املالية للتأكد من سال -

.ملعايري موضوعة مع ضرورة إيصال هذا الرأي إىل أطراف معينة

املراجع اخلارجي هو شخص مستقل عن املؤسسة يقوم مبراجعة حسابا�ا على اختالف أنواعها و - -

.أشكاهلا ليعطي رأيا فنيا حمايدا عن عمل اإلدارة و مدى كفاء�ا يف تسيري املشروع

عملية املراجعة اخلارجية هي عملية منهجية و منظمة تقوم على ختطيط مسبق من طرف شخص مؤهل -

يكون على علم بكل ما جيب القيام به لتحقيق أهداف املراجعة، فهذه األخرية متر خبطوات رئيسية و

.متتالية ال ميكن للمراجع التخلي على أي منها و ال تسبيق واحدة عن األخرى

اخلارجي يبدأ انطالقته يف تنفيذه ملهمته باحلصول على معرفة عامة حول املؤسسة حمل املراجعة إن املراجع -

و تعترب من أهم اخلطوات التنفيذية ألعمال املراجعة اخلارجية، إذ أنه ليس من املمكن تصور مهمة

.مراجعة يف املؤسسة دون ختصيص وقت جلمع معلومات ومعطيات عامة حول هذه املؤسسة

دراسة نظام الرقابة الداخلية املطبق وتقييم مدى فعاليته يعتمد املراجع على جمموعة من الوسائل من -

)التقرير الوصفي ،خرائط التدقيق، قائمة االستقصاء النموذجية(شأ�ا أن تساهم يف تقييم هذا النظام

راجــع، يكــون هلــا تــأثري كبــري علــى نتــائج التقيــيم النهــائي لنظــام الرقابــة الداخليــة للمؤسســة الــذي قــام بــه امل -

إجراءات املراجعة وخاصة إجراءات فحص احلسابات

إن املهام املوكلة حملافظ احلسابات، شرط أن ال يتدخل يف التسيري، هي التأكـد مـن صـحة ومصـداقية القـيم -

رام الطــرق و و الوثــائق املوجــودة لـــدى املؤسســة أو املنظمــة، الــيت هــي يف حمــل املراجعــة، و كــذا مراقبــة احتـــ

فعلـــــى احلسابــــــات الــــــمالية أن تعكـــــس الصــــــورة احلقيقيـــــة . املبـــــادئ احملاســـــبية و القواعـــــد املتعـــــارف عليهـــــا

.للمؤسسة

املراجعة اخلارجية ذات مصداقية كبريه أل�ا تقيم أنظمة الرقابة الداخلية للمؤسسة -

:االقتراحات -

وانطالقا من الدراسة اليت قمنا �ا نقدم باالقرتاحات التالية

الغــــرض منهــــا اطــــالع املــــراجعيني رفــــع مــــن كفــــاءة املــــراجعني اخلــــارجيني مــــن خــــالل تنظــــيم دورات علميــــة -

االجيابية عند القيام بعملية املراجعة النامجة بآثاروحتسيسهم

الخاتمة العامة

88

ــــــل مــــــن حتســــــيس - ــــــه مهنــــــة املراجعــــــة يف التقلي ــــــذي جيــــــب أن تلعب ــــــدور الفعــــــال ال املــــــراجعني اخلــــــارجيني بال

ممارسات السلبية وحاالت الغش ، بإعتبارهـا وسـيلة خارجيـة هـدفها مراقبـة تصـرفات اإلدارة، اذ جيـب علـى

ةإلدار لكل االعتبارات بعيداً عن والتبعية ممارسي املهنة وضع املصلحة العامة فوق

.كفيلة لرفع مستوي عمل املراجع اخلارجي مل على استحداث آلياتالع -

وختاما ميكن القول إن املراجعـة اخلارجيـة تعتـرب مهمـة بالنسـبة للمؤسسـات االقتصـادية و أداة فعالـة

ســـواء بالنســـبة للمســـامهني أو املـــوردين وكـــل مـــن لـــه عالقـــة للمؤسســـةميكـــن علـــى رأســـها معرفـــة الوضـــعية املاليـــة

باملؤسســــة كمــــا ميكــــن مــــن خالهلــــا معرفــــة مــــدى كفــــاءة اإلدارة واملســــريين يف تســــيري إدارة شــــؤو�ا، وكــــل هــــذه

املعلومات تعترب ذات مصداقية باعتبارها صادرة من طرف شخص مؤهل ومستقل عن املؤسسـة ،كمـا إ�ـا أداة

هـا ري وتاث و االزدهار والنجاح من خالل االقرتاحـات والتوصـيات الـيت يقـدمها املراجـع اخلـارجيفعالة للدفع �ا حن

. على نظام الرقابة الداخلية

:آفاق الدراسة -

إن النتيجـــة الـــيت توصـــلنا إليهـــا توجـــب بـــان الرتكيـــز سينصـــب علـــى هـــذا النـــوع مـــن املواضـــيع أال وهـــي املراجعـــة

لتحقيــق أهــداف املؤسســة ،وهــذا مــا ســيفتح آفــاق قيــيم نظــام الرقابــة الداخليــة و لتاخلارجيــة باعتبارهــا أداة فعالــة

:كبرية لدراسة هذا املوضوع مثال ذلك

.مدى التكامل بني املراجعة اخلارجية واملراجعة الداخلية -

.تطوير املراجعة اخلارجية يف الدول العربية -

قائمة المراجع

قائمة المراجع

90

: قائمة المراجع بالعربية

الكتب -

.،2006، الدار اجلامعية، االسكندرية، مصر، ، المراجعة بين النظرية والتطبيقامني السيد امحد لطفي .1

.1999، دار صفاء للنشر والتوزيع، عمان ـ األردن، التدقيق الحديث للحسابات، الطبعة األولىامحد حلمي مجعة، .2

.1996، دار النهضة العربية للطباعة والنشر، بريوت، مراجعة معايير وإجراءات،إدريس عبد السالم الشتيوي .3

، دار الكندل للنشر والتوزيـع، أربـد ـ األردن، 1ط، تدقيق ومراجعة الحساباتوفيق مصطفى أبو رقبة، عبد اهلادي إسحاق املصري، ت .4

1991

.2006منشورات اجلامعة املفتوحة، طرابلس ـ ليبيا، ،1ط، 2ج، الطريق إلى علم المراجعة والتدقيقحازم هاشم اآللوسي، .5

.، أصول المراجعة والرقابة مع إطاللة إسالميةحسني حسني شحاتة .6

.1995،المراجعة وتدقيق الحساباتحامد داود الطحلة ، .7

.2006، الطبعة االويل ، املكتبة العصرية ، أساسيات في المراجعة مدخل معاصرحامت حممد الشيشيين ، .8

خالد راغب اخلطيب، األصول العلمية والعملية لتدقيق احلسابات عمان ،دار النشر .9

1999، 1طنشر، عمان، األردن، ، دار وائل للالناحية النظرية: علم تدقيق الحساباتخالد أمني عبد ااهللا، .10

. 2006, عمان , يع الوراق للنشر والتوز ،1ط, التدقيق الداخلي بين النظرية والتطبيق, خلف عبد اهللا الوردات .11

.2002،، مكتبة صادر ناشرون، لبنان1ط، 2ج، والتطبيقية تدقيق البيانات المالية من الناحية النظريةداود يوسف صبح، .12

،2004، جامعة عني الشمس ، االسكندرية ، موسوعة معايير المراجعةطارق عبد العال محادة، .13

2007، املكتب اجلامعي احلديث، االسكندرية، مصر، الخارجيةالمراجعة أسسعبد الفتاح حممد الصحن وآخرون، .14

.1954، القاهرة ،1ج، أسس المراجعة علما وعمالعزيز الدجلاوي، .15

.1998للطبع والنشر، اإلسكندرية ، الدار اجلامعية اصول المراجعةعبد الفتاح حممد الصحن واخرون ، .16

2009، دار الراية ، 1، عمان ،ج والتدقيق في بيئة تكنولوجيا المعلوماتالرقابة الداخلية عطاء اهللا امحد سويلم احلسبان ، .17

2006، الدار املسرية للنشر و التوزيع والطباعة ،عمان، ، تدقيق الحسابات المعاصرة الناحية النظريةغسان فالح املطارنة .18

.2003،جامعة املنصورة، اصول المراجعةكمال عبد السالم علي ، .19

-، دار اجلامعـة اجلديـدة للنشـر، االسـكندريةأساسيات المراجعة في ظل بيئـة نظـم التشـغيل اإللكترونـي للبيانـاتكامل حممد، مسري .20

.1999مصر،

. 2001، الدار اجلامعية، مصر، المحاسبة والمراجعةكمال الدين مصطفى الدهراوي، حممد السيد سرايا، .21

.2005طبوعات اجلامعية، اجلزائر ، ، ديوان املحسابات، المراجعة وتدقيق الحممد التهامي طواهر ، مسعود صديقي .22

.2004/ 2003، الدار اجلامعية ، اإلسكندرية ، نظرية المراجعة وآليات التطبيقحممد مسري صبان ، .23

. 2000، الدار اجلامعية، اإلسكندرية، إدارة وجدولة المشاريعحممد توفيق ماضي، .24

.2002،، الدار اجلامعية ،االسكندرية المراجعة الخارجيةحممد مسري الصبان، عبد الوهاب نصر علي، .25

.2،2005،ط، ديوان املطبوعات اجلامعی اجلزائر المراجعة ومراقبة الحسابات من النظرية الى التطبيق ،حممد بوتني .26

.2007، املكتب اجلامعي احلديث، اإلسكندرية ،مصر، أصول وقواعد المراجعة والتدقيق الشاملحممد السيد سرايا، .27

قائمة المراجع

91

1طاألردن، -، مؤسســـة الـــوراق، عمـــانأساســـيات التـــدقيق فـــي ظـــل المعـــايير االمريكيـــة والدوليـــة ، حســـني قاضـــي، حســـني دودح .28

1999.

.2010،عمان، 1، دار البداية للنشر والتوزيع، ط الرقابة الداخلية والماليةمصطفي صاحل سالمة ، .29

:المذكرات -

، مـذكرة مقدمـة السـتكمال متطلبـات نيـل والمراجعة الخارجية في تحسـين أداء المؤسسـةدور الرقابة الداخلية وجدان علي أمحد، -1

.2009/2010، 3شهادة املاجستري يف العلوم التجارية، كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري، جامعة اجلزائر

، مـذكرة مقدمـة السـتكمال متطلبـات لمراجعـة الخارجيـةالتكامـل بـين المراجعـة الداخليـة وا،عبد السالم عبد اهللا سعيد أبـو سـرعة، -2

.2010، 3نيل شهادة املاجستري يف العلوم التجارية، كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيري، جامعة اجلزائر

،مـذكرة ية الجزائريـةالمراجعة الخارجية في تدنئة الممارسات السلبية إلدارة األرباح في المؤسسة اإلقتصـادأمهية بالقاسم بعوج، -3

2013احملاسبة ختصص فحص حماسيب، جامعة حممد خيضر، بسكرة ، لنيل شهادة املاسرت يف العلوم املالية و

:الملتقيات واأليام الدراسية -

كليـــة االقتصـــاد والعلـــوم ، ، االعمـــال االلكترونيـــة والتحـــول فـــي اقتصـــاديات االعمـــالضـــاهر القشـــي، املـــؤمتر العلمـــي الـــدويل الثـــاين .1

. 19/3/2011-15االدارية، جامعة الزرقاء ،

الملتقـى الـوطني ،مسؤولية و دور املراجع اخلارجي يف سياق تطبيق النظام احملاسيب املايل:مداخلة بعنوان ،سفري حممد ، رزقي امساعيل .2

.06/05/2013-05،في الجزائرحول واقع وآفاق النظام المحاسبي المالي في المؤسسات الصغيرة والمتوسطة

، املـؤمتر العـاملي الـدويل حـول االداء انعكاس تكامل المراجعة الداخلية والخارجيـة علـى األداء الرقـابيصديقي مسعود، براق حممد، .3

.2005 مارس 8/9االقتصادية، جامعة ورقلة، املتميز للمنظمات واحلكومات، الكلية احلقوق والعلوم

أبوزر، املـؤمتر العلمـي الـدويل السـنوي اخلـامس لكليـة االقتصـاد والعلـوم االداريـة جلامعـة الزيتونـة األردنيـةحتت عفاف اسحق ،نعيم دمهش .4

/ 4/ 28-27 ،الرقابية والتدقيق الداخلي في بيئة تكنولوجيا المعلومات الضوابط ،)اقتصاد املعرفة والتنمية االقتصادية ( شعار

.األردن،عمان، 2005

المجالت -

2002، جامعة ورقلة، 01عدد ،صديقي مسعود، دور املراجعة يف إسرتاتيجية التأهيل للمؤسسة االقتصادية اجلزائرية، جملة الباحث .1

، اجلزائـر وتــونس واململكـة املغربية،جملـة العلــوم االقتصـادية وعلـوم التســيري مقارنــة بـنيدراسـة : مسـؤوليات حمــافظ احلسـاباتشـريقي عمـر، .2

2012لسنة 12العدد

، جملــة الدراســات االقتصــادية واملاليــة، جامعـــة اإلجـــراءات الماليــة والعلميــة للمراجعــة الخارجيـــةمجيلــة اجلــوري، مفيــد عبــد الــالوي، .3

2012، 5الوادي، العدد

دور الرقابة الداخلية يف ظل نظـام املعلومـات احملاسـيب اإللكـرتوين دراسـة ،الدكتور ثائر صربي حممود الغبان،آالن عجيب مصطفى هلدين .4

2009، 2010شتاء :45العدد :السنة السابعة، جملة علوم انسانية، تطبيقية على عينة من املصارف يف إقليم كردستان ـ العراق

ا�لـة الشـركات املدرجـة يف سـوق دمشـق ألوراق املالية،،اثر تقييم مكونـات نظـام الرقابـة الداخليـة علـي تقـدير خطرهـا يف رشا بشري اجلرد .5

، 2013، 3، م5،جامعة دمشق،عاجلامعة ، كلية االقتصاد

:المحاضرات -

، اجلامعة االهلية ، مملكة البحريندور التدقيق الخارجي في التنبؤ باألزمات الماليةعالم حممد موسي محدان، .1

قائمة المراجع

92

:القوانين -

.2010جويلية 11، 42اجلزائرية، العدداجلريدة الرمسية للجمهورية .1

:المراجع باالجنبية قائمة

- J- MAILLER, Initiation Au Contrôle Comptable [ Ed Economie et harmonisme 1974, P 56

R birien, J senical: control interne et vérification, édition preportaine inc, Canada, 1984, p36-

المالحق

الجمهورية الجزائرية الديمقراطية الشعبية

وزارة التعليم العالي و البحث العلمي

كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير

: إشراف األستاذ :

خلضر حيي

استسمحكم ام الرقابة الداخليةظلتقييم ن

وهذا ستمارة الموجودة في اإل األسئلة

الموضوع

ول الدراسة ، حهذه الدراسة بالنسبة لي كباحثة وما سيترتب عليها من معلومات قيمة

، علما ان معلوماتكم لن تستخدم إال في

راسة

الجمهورية الجزائرية الديمقراطية الشعبية

وزارة التعليم العالي و البحث العلمي

*بالوادي* جامعة حمه لخضر

كلية العلوم االقتصادية والتجارية وعلوم التسيير

علوم التسيير: قسم

تدقيق محاسبي: تخصص

استبيان

مذكرة لنيل شهادة الماستر في تدقيق محاسبي

:

عبد القوي مرمي

:

لتقييم ن كأداةالمراجعة الخارجية :ماستر حول رسالةلطار تحضير

األسئلةفي اثراء هذا الموضوع من خالل اإلجابة علي في المشاركة والمساهمة

الموضوعحول موقفكم اتجاه وأكاديميينمنا لمعرفة وجهة نضركم كمهنيين

هذه الدراسة بالنسبة لي كباحثة وما سيترتب عليها من معلومات قيمة ألهمية

، علما ان معلوماتكم لن تستخدم إال في األسئلةعلي اإلجابةوالجدية في االهتمامسوف تولون كل

راسة نجاز هذه الدإطار البحث العلمي ونشكركم مسبقا علي مساعدتكم لنا في

مذكرة لنيل شهادة الماستر في تدقيق محاسبي

: إعداد الطالبة

عبد القوي مرمي

:دي سيدتي سيـــ

طار تحضير إفي

في المشاركة والمساهمة

منا لمعرفة وجهة نضركم كمهنيين سعيا

ألهميةرا ظون

سوف تولون كل بأنكمنعتقد

طار البحث العلمي ونشكركم مسبقا علي مساعدتكم لنا في إ

لة متعلقة بالمعلومات الشخصيةئأس: أوال

( )أنثى( ) ذكر: الجنـس 1-

( )سنة 40، اكرب من ( )سنة 40اىل 30، من ( )سنة 30اقل من :السـن 2-

( ).أخريشهادة ( )اور كتد ( ). ماسرت( ). ماجستري( ). ليسانس :المستوى التعليمي 3-

( ).خبري حماسب ( ). حماسب معتمد ( ). حمافظ حسابات ( ). ستاذ جامعيأ :الوظيفة الحالية 4-

( ).مالكني ( ).مسريين ( ).موظف إداري

).( ةسن15نمأكثر ( ).سنوات 10-15من( ). سنوات 5-10من( ). سنوات 5أقل من :الخبرة المهنية - 5

على نظام الرقابة الداخليةكل عنصر من هذه العناصر تأثيرمدي ما: األولالقسم

منهجية تنفيذ المراجعة الخارجية :األولالمحور

رقم

العبارة

غير العبارات

موافق

بشدة

غير

موافق

محايد

موافق

موافق

بشدة

املراجع اخلارجي يبدأ انطالقته يف 1

ملهمته باحلصول على معرفة تنفيذه

عامة حول املؤسسة حمل املراجعة

دراسة تقارير برجي اخلايقوم املرجع ا 2

املراجعة الداخلية وحتليلها، والتعرف

على هيكل إدارة املراجعة الداخلية

ا�ومسئوليا

اإلطالع على القوانني واللوائح 3

واألنظمة الداخلية يف املؤسسة

القيام بزيارة املؤسسة املطلوب 4

مراجعتها، للتعرف والوقوف على

خمتلف الظروف واألحوال اليت تعمل

يف ظلها املؤسسة

القيام بإعداد امللف الدائم للمراجعة 5

عند بداية انطالق االعمال

يستخدم املراجعون أساليب متعددة 6

لتوثيق نظام الرقابة الداخلية يف

حمل املراجعةاملؤسسة

لدراسة نظام الرقابة الداخلية املطبق 7

وتقييم مدى فعاليته يعتمد املراجع

على جمموعة من الوسائل من شأ�ا

أن تساهم يف تقييم هذا النظام

ال يكفي إطالع املراجع على 8

اإلجراءات والضوابط للرقابة

الداخلية كما هي حمددة على الورق

أن يتأكد من أنه قد فقط، بل جيب

فهم النظام وأن النظام يطبق كما

من خالل قيامه هو حمدد له

باختبارات الفهم والتطابق

دف إىل � أوراق العمل، اليتبيان 9

حتديد نقاط القوة والضعف

تصمم اختبارات االستمرارية 10

للتحقق من أن أساليب الرقابة تطبق

�ا بنفس الطريقة اليت وضعت

يتطلب من املراجع إجراء فحص 11

معمق ملعرفة وتوضيح أسباب

.االحنرافات

بتحديد نقاط الضعف يقوم املراجع 12

عند اكتشاف سوء تطبيق النظاميف

أو عدم تطبيق لنقاط القوة

املصادقات اخلارجية للتأكد تستعمل 13

من صحة األرصدة

االستغناء عن ال ميكن للمراجع 14

فحص احلسابات أو إجراءات

ائيًا حىت وإن كانت � استبعادها

املؤسسة تتمتع بنظام رقابة داخلية

ممتاز

صول على أدلة إضافية عن مدى احل 15

تطابق وسالمة وصحة مبالغ

العمليات املالية اليت تعكسها

الدفاتر والسجالت والقوائم املالية

للمؤسسة

باختبارات التطابق عن طريق القيام 16

جيدة حيقق نتائج املشاهدة املادية

املراجعة

أن يتحقق املراجع من أن إعداد 17

وعرض القوائم املالية قد مت وفقاً

للمبادئ والقواعد احملاسبية املتعارف

عليها

جيب على املراجع فحص أحداث 18

ما بعد امليزانية للتعرف على ماهو

هام ومؤثر على القوائم املالية

للمؤسسة

يتأكد املراجع من أن إفصاح القوائم 19

املالية عن احلقائق اهلامة واجلوهرية

كاف ومعقول

عن صدار رأيه الفين احملايدالقيام بإ 20

مدى صدق وعدالة القوائم املالية

للمؤسسة اليت قام مبراجعتها