אאאאא

אאא

אאאאאא

א:א אא:

אאאאאא

אא:אאאאאא

102

، وبروز التكتالت االقتصادية وأسواق املال الدولية لقد كان لتنامي وتطور حجم األنشطة االقتصاديةأثرا بالغا على نشاط -الذي أصبحت تسقط فيه كل احلواجز-الدولية وتعاظم دورها يف االقتصاد العاملي

يف سياق يفرض استراتيجيات اتصال مالية موجهة ،مصادر التمويل عندائم حبث ، اليت أصبحت يف املؤسساتمنها على ،مة باألنشطة االقتصادية للمؤسساتتإضافة إىل جمموعات أخرى مه .غري متجانس جلمهور دويل

.وجه اخلصوص احملللني املاليني، صناديق االستثمار الدولية، وبعض اهليئات األخرى املهتمة باالستثمار الدويل تلف خت - اعتبارها وسيلة أساسية لالتصالب- احملاسبة ن لألنشطة االقتصادية أ الدويل املتناميظهر البعد أ

له ،االختالف الذي مييز األنظمة احملاسبية يف دول كثرية، لذالك فإن 1مبحتواها وطرق تطبيقها من بلد آلخرواملؤسسة على [ نيالدولي ينية بالنسبة للمستثمراري للمعلومات احملاسببتأثري على املقدرة على فهم احملتوى اإلخ

نتيجة التباين يف طرق إعداد هذه املعلومات اليت ختتلف حمتوياا اإلخبارية حسب النظام احملاسيب -] حد سواويفضلون ،دائما للحصول على احلجم الكايف من املعلومات القابلة للمقارنة ونيسع نالذي - الذي أعدت فيه فوظيفيت. تقييم فرص االستثمار املتاحة واختيار أحسنها الشكل الذي ميكنهم من فهمها ألجلاحلصول عليها ب

ا أهداف احملاسبة خاصة فيما يتعلق باإلجابة متتحقق من خالهل التني ،لمحاسبةلالقياس واالتصال األساسيتني املمارسة احملاسبية ويستمد بطإطار موحد يض، تتطلب على احتياجات األطراف املستعملة للمعلومات احملاسبية

.من مجلة القوانني أو التشريعات أو التنظيم الذي تعتمده كل دولة بناءا على خصوصيتها قوته

واحلصول ،صول ملصادر التمويل الدوليةوكان لزاما على املؤسسات اليت ترغب يف ال ،من هذا املنطلقأن تعمل على تلبية خمتلف ،-املؤسساتبني خاصة يف ظل املنافسة احلادة -على شروط متويل تفضيلية

السبب الذي كان و وه .االحتياجات من املعلومات للمحللني واملستثمرين الدوليني الذين ينتمون لثقافات خمتلفةتكييف سياسة اتصاهلا املالية مع االحتياجات الفعلية ا العديد من املؤسسات الدولية لالكبرية اليت تبذهل اء اجلهودور

خذ ، األمنتجاالترويج الدول دخول أسواق بعضإذا ما أرادت يهاسعمثل ،ةندول معيلاملعلومات لسوق وأكثر . من خالل احترام التنظيم احمللي أو املعايري التقنية ، أو شروط السالمة انالبلد هخصوصيات هذ باالعتبار

السوق الربيطانية أو بعض الدول اآلسيوية السيارات اللذين يرغبون دخول وقيام منتج ،األمثلة داللة على ذلك . بتكييف السيارة مبقود على اليمني

1 - HALLER A. & WALTON P. 1997 : Différences nationales et harmonisation comptable, in Comptabilité internationale, Vuibert Éd., Paris,

p 01.

אא:אאאאאא

103

لإلجابة على االحتياجات من املؤسسات االقتصادية الدولية ومسرييبذهلا الكبرية اليت ونتيجة للجهوداملؤسسات حملها املعلومات املعرب عنها يف أماكن خمتلفة وبأشكال خمتلفة، واألعباء اإلضافية اليت أصبحت تت

اليت ختتلف من ) الوطنية(نتيجة التوسع واالنتشار اجلغرايف لنشاطها وفروعها امللزمة باعتماد املعايري احملاسبية احمللية احملاسبية ةحاجة هذه املؤسسات الدولية ومكاتب احملاسبة واملراجعة الدولية لتوحيد األنظمظهرت ،دولة ألخرى

،ة بني خمتلف الدول للحد من اثر اختالف األنظمة احملاسبية على األنشطة املالية العامليةوتنميط املمارسة احملاسبيكان أمهها تلك اجلهود اليت ةوتوالت حماوالت توافق عديدة من قبل هيئات خمتلف .والتكتالت اإلقليمية والدولية

على تسهربإعداد املعايري احملاسبية و لتتكفل )IASC( املعايري احملاسبية الدولية عن تأسيس هيئة 1973سنة أفضت .ضمان اعتمادها عامليا

אא:אאאאאא

104

אא:אאאא

بني األسواق املالية واألنشطة االرتباطات دالدويل من األمور اليت تساعد يف ظل تعداحملاسيب يعد التوافق لإلجابة على ،لى ضمان قابلية املقارنة الدولية للقوائم املالية للمؤسساتع ،التجارية واملالية للمؤسسات

خاصة يف ظل التباين بني األنظمة احملاسبية الوطنية اليت أصبحت تشكل . احتياجات املستثمرين من املعلوماتالدويل اسيب احملافق كما يساعد التو. العاملية ومصدر اضطراب حلركة األسواق املالية الدويل عائقا أمام االستثمار

ضفي عليها صفة يعلى ضمان مصداقية ومالئمة املعلومات احملاسبية من خالل حتقيق شكل موحد للقوائم املالية .القبول

1אאאאא احملاسيب مفهوم التوافق .1. 1

، للمطالبة بإرسائه )حماسبية - مالية (يئات الدوليةبالرغم من أمهية التوافق احملاسيب واجتاه العديد من اهل .التوحيد احملاسيب مفهوموبني هبينأحيانا خلطتصوري ملفهومه، إضافة للتحديد ب حيظىإال أنه مل

من )Réduction( عن احلدعرب ي، مالزما للمحاسبة الدوليةمفهوما ) Harmonisation -التوافق ( أعترب فترض الذي ي ) Normalisation - التوحيد( عن التوافق ومييز . ةالوطني ةاحملاسبينظمة ني األأو التباين ب الفروق

فإن ،مادامت احملاسبة جزء مكمل حمليطها الثقايفو .للقواعد احملاسبية )Uniformisation( أساسا توحيد كلي .2مستحيال وحىت غري نافعأمرا الدويل يعتربتوحيد الشامل على املستوى ال

حلد من باالتطبيقات احملاسبية )Compatibilité( موجه لتعظيم انسجام مبثابة مسار احملاسيب التوافق عتربأ

مبثابة مسار تفرض من خالله جمموعة دالذي يع )Standardisation( التوحيدعلى العكس من . مستوى تغرياا .3صارمة من القواعد

2 - Idem. 3 - DELVAILLE P. 2001 : l’Harmonisation comptable européenne en droit et en pratique , thèse d’octorat, crefige- dauphine, Paris, p 23.

אא:אאאאאא

105

لشركات املتعددة لخاصة بالنسبة ،)Irréversible( ال رجعة فيهار كما أعترب التوافق احملاسيب على أنه مسحىت وإن كانت اجز اليت تعيق املقارنات الدولية،اليت جيب أن تتمكن مبوجبه من رفع أهم احلو ،اجلنسيات

ا ستعكسألنه حىت وإن كانت القوائم املالية معدة باالستناد إىل معايري دولية إال أ .4املقارنة الكاملة مستحيلة ).ثقافية - قانونية(اخلصوصيات الوطنية حتما

على قادر بوتقة عدة أنظمة حماسبية يف مسار الرامية لاولة احملاسيب أيضا على أنه تلك احملالتوافق وأعترب

)harmonie -التوافق (بأن كل من ولقد استنتج، 5املزاوجة والتوفيق بني تطبيقات حماسبية خمتلفة يف هيكل منتظم تتمثلو .ملسار واحد قابل للتوقف يف أي حلظةخطوتني من جمموعة خطوات مها )standardisation -التوحيد(و

: 6باقي اخلطوات يف ؛ الفروقاحملاسبية دف حتديد ةمقارنة خمتلف األنظم - ؛ -ما ميثل احلركة جتاه التوافق - الفروقجمهودات القضاء على - ؛ )normalisation - التوحيد(من املعايري احملاسبية تشكيل وقبول جمموعة مترابطة - .)Uniformité( التوحد حالة بلوغ -

احملاسبيني مسار التوافق والتوحيد -) III.01( الشكل رقم

ـــــــــــــــــــــــــــــــ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ Harmonie Uniformité

- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - Standardisation (normalisation)

Harmonisation

Source : VAN der tas (1992 – p30) ; repris par DELVAILLE P. (2001, page 25)

قل اختالف إذا األباعتبارها حالة إمجاع أو (Harmonie)مت التمييز بني كما يوضح الشكل أعاله فإنه ار الذي يقوم بترقية هذا املس هباعتبار )Harmonisation( وبني .تعلق األمر باالختيارات احملاسبية يف حلظة ما

.)Uniformité( سمح ببلوغ حالة التوحديالذي سار امل )Standardisation( عترب التوحيدفيما أ. اإلمجاع

4 - HOARAU Christian 9/1995 : l’Harmonisation comptable internationale, Revue de C.C.A. Volume 2, Paris, p 78. 5 - DELVAILLE P. 2001 : Op. cit. p 24. 6 - Idem.

אא:אאאאאא

106

احملاسبيني التوافقو التوحيد الجم) III.02 (الشكل رقم

METHODES COMPTABLES

Mise en ouvre par la loi ou Par la profession comptable

Utilisé par les société

Réglementation (normes) Pratiques

Strict Moins strict Strict Moins strict

Uniformité Harmonie Uniformité Harmonie

Standardisation Harmonisation Standardisation Harmonisation

Source : Tay et Parker 1990 ; traduction de DELVAILLE (2001, p 27)

توافقها سواء من ضمان هو أنه إضافة إىل الطرق احملاسبية اليت ميكن ،اإلشارة ذا الصددإليه ما جتدر

فإن ضمان توافق اإلفصاح عن املعلومات ،املمارسة اليت متثل جانب القياس يف احملاسبة جهةملعايري أو من جهة ا ).املمارسة جهة-املعايريجهة (لنفس املبدأ ، خيضعدها باعتبارها متثل جانب االتصالاحملاسبية وطرق إعدا

أهداف التوافق احملاسيب . 2. 1

اليت تقتضيها من األهداف األساسية اليت ارتبطت مبوضوع التوافق احملاسيب الدويل مسألة حتقيق الكفاءةخالل خفض تكلفة واليت عادة ما تسعى املؤسسات املتعددة اجلنسيات بلوغها من ،التبادالت االقتصادية الدولية

توحيد شروط املنافسة اليت حتكم النشاط االقتصادي داخل التجمعات االقتصادية أو التكتالت و ،رأس املال :ف املهتمة بعملية التوافق وأمهها إضافة إىل أهداف أخرى مرتبطة بطبيعة األطرا ،اإلقليمية

؛ املاليةللقوائم املؤسسات املعدة - ؛ هلذه القوائم )ةالطالب( األطراف املستعملة - .مث اهليئات األخرى اليت هلا عالقة باملوضوع -

ETAT

PROCESSUS

אא:אאאאאא

107

بالنسبة للمؤسسات املعدة للقوائم املالية . 1. 2. 1 :على التوافق احملاسيب يساعد

فيما يتعلق بإعداد احلسابات امعة خاصة ، تكاليف االستغالل املتعلقة بإعداد القوائم املالية ض فخ - ؛ احملاسبيةتها أنظمختتلف فروع تنشط يف مناطق اليت لديها لمؤسسات ل

إجناح عمليات التسيري واملراقبة اليت تقوم ا املؤسسات على خمتلف فروعها، وقياس أدائها بناءا على -

التقارب الذي حيكم شروط التسيري وقابلية البيانات والتقارير للمقارنة ؛ ن حميطها بشكل فعال، خاصة إذا تعلق األمر بالقيام متكني املؤسسات من استغالل املعلومات املتاحة ع -

بعمليات استثمارية أو إدماج مؤسسات أخرى أو أخذ مراقبتها ؛ استثمارات املؤسسة، لىالتموقع اجليد من خالل التحكم يف سياسة االتصال اليت تضمن اإلقبال الكبري ع -

.نون الدوليووم ا املستثمروهذا من خالل مساعدة عملية اختاذ قرارات االستثمار اليت يق

طراف املستعملة للقوائم املاليةبالنسبة لأل. 2. 2. 1، إن اهلدف األساسي الذي حيققه التوافق احملاسيب الدويل هلذه الفئة املتمثلة أساسا يف املستثمرين الدوليني

ف األنظمة اليت كان يفترض أن بعد إلغاء أثر اختال ،هو متكينهم من مقارنة املعلومات املتاحة عن كل املؤسساتعلى والقيمية والعوامل األخرى العوامل الثقافيةثر وبالتايل استبعاد أ ،تعد كل مؤسسة معلوماا على أساسها

.حسابات املؤسسة ألجل اختاذ قرارات االستثمار املالئمة بالنسبة للهيئات األخرى. 3. 2. 1

من خالل جناح عمليات الرقابة واملتابعة اليت تقوم ا بعض ،تتحقق أهداف التوافق احملاسيب هلذه الفئةالدولية أومثل االحتاد األورويب، األمم املتحدة ، هيئات مراقبة األسواق املالية الوطنية ،اهليئات على املؤسسات

أعباء )وجود اختالفات(العكس اليت تتطلب يف حالة ،تكاليف هذه الرقابة ضفخا يتيحه من مل ،البنك الدويلوبتكوين املراجعني وأدوات املراجعة وبراجمها، واالستعانة مبراجعني ال ينتمون لثقافة واحدة أساسا إضافية تتعلق

7.يطرح مسألة مصداقية هذه األعمال وتطابقها مع أهداف مراجعي امعما ملراجعة الفروع،

7 - ROCHAT M. & Autre 1997 : l’Audit des entreprises multinationales, in comptabilité internationale , Vuibert éd., Paris, p 522.

אא:אאאאאא

108

والضغوط ألجل التوافقفاعلني ال: )EMN( الشركات متعددة اجلنسيات -) III.03(الشكل رقم Organisations

intergouvernementales internationales

Organisations syndicales internationales

Pays d’accueil étrangers :

Influences nationales

Pays d’origine : Influences nationales

Organismes internationaux des professionnels de la

comptabilité

Organismes bancaires , financiers et professionnels internationaux

Investisseurs, analystes financiers et bourses

internationaux Source : DELVAILLE P. (2001, page 32)

:حدود التوافق احملاسيب الدويل . 3. 1

حلسبان الدور اخلاص املناط ايف الذي ال يأخذ ،ناسبة احلديث عن التوافق احملاسيبمبفكار عديدة أنوقشت بالرغم مما يقدمه التوافق .باحملاسبة يف كل دولة والذي حتققت بفعله توازنات اجتماعية تطلبت سنوات من العمل

: 8ة أمههاهيكلي انه يواجه يف الواقع حدودأمن مزايا وما حيققه من أهداف إال

، يف الوقت الذي التوافق واليت ال تستفيد من املزايا اليت يقدمها ،وضعية الشركات غري املسعرة يف البورصة - لتوافق الطويل واملكلف ؛اقد تتحمل فيه أعباء مسار

بعيدة عن األنظمة احملاسبية الوطنية، خاصة االعتبارات اجلبائية اليت ترتبط بسياسات وطنيةالضوابط اليت متيز -

جمال التوافق ؛ ىمقابل األخبار بتأثري التغيري عل ،األعباء اإلضافية اليت تتحملها املؤسسات يف حالة تغيري الطرق احملاسبية -

.وكذلك الوسائل واجلهود املبذولة إلجناح التغيري ؛النتيجة

8 - AXEL H. & WALTON P. 1997 : Op. cit. pp 1-32.

אא:אאאאאא

109

2אאאאא

عن التسارع الذي ميز ومييز اجتاه االقتصاد الدويل حنو والت عميقة نتجتوحتلقد عرفت احملاسبة تقلبات وما كان يقتضيه من اعتماد أدوات قياس واتصال جديدة قادرة على احتواء األنشطة االقتصادية ،الشمولية

ل ويف ظ .ولكن أصبحت فاعلة فيها كذلك ،سواق الدولية فقطاألاليت مل تصبح موضوع اهتمام ، للمؤسساتش الذي أثبتته مع التحوالت االقتصادية على رغم التطور السريع والتعاي(السياق الدويل اجلديد أصبحت احملاسبة

كان إذ .غري قادرة على احتواء هذا الواقع اجلديد )ةمستوى كل دولة باعتبارها أداة ضبط اقتصادية واجتماعيفوق الوطنية دف الرفع من الكفاءة االقتصادية أوطاعية صورها جليا يف جمال اإلمداد بقواعد حماسبية فوق القق

اليت له، ويتصور احللول املناسبة فوأصبح كل من هذه األطرا ،اليت كانت حمور اهتمام العديد من األطرافوفيما يلي سوف نتناول أهم الدوافع اليت نرى بأا كانت وراء بروز أمهية التوافق .معظمهاكانت متباينة يف

.اسيب الدويل واحلاجة حملاسبة دوليةاحمل

)العوملة املالية(مشولية أسواق رأس املال . 1. 2

وبروز التكتالت ،تزامنت أعمال التوافق احملاسيب مع سياق دويل متيز باهليمنة االقتصادية األمريكيةليت مشلت كل مناحي احلياة ا ،يف إطار ما يعرف بظاهرة العوملة ، االقتصاد العاملييفاالقتصادية وتعاظم دورها

أدى بدوره ، ماا يف النشاط االقتصادي للمؤسساتعسوأفرزت تو ،السياسية، االجتماعية، الثقافية واالقتصادية :املعلومات نتيجة ملا يلي تبادل لرافقه احتياج الذي إىل تطور أسواق املال

توسع األنشطة العاملية للمؤسسات .1. 1. 2

من املؤسسات الدولية اليت جديد إال انه تطور مع نوع ،النشاط التجاري الدويل قدميبالرغم من أن ما وهو .ملا حتققه هذه االستثمارات من مزايا اقتصادية، مالية وحىت سياسية ،اهتمت باالستثمارات اخلارجية

مة العاملية للتجارة مهد لظهور ما أصبح يعرف بالشركات املتعددة اجلنسيات اليت أصبحت يف ظل أهداف املنظمستمر عن تطوير يف حبث احلواجز اجلمركية املعرقلة لتطور التجارة العاملية، دود وكل احل احةزالرامية إىل إ

:لألسباب التالية أنشطتها الدوليةخاصة بعد األزمات ) البترول والغاز(املواد الطاقوية و رب من مصادر التموين للتحكم يف املواد األوليةالق -

القرن املاضي ؛ يف اية نفطية اليت عرفها العاملالد من الدول بدعم من اعات اليت شهدا العدياحلروب والرتيف أعقاب واإلمناء عماراإلاملشاركة يف عمليات -

البنك الدويل ؛

אא:אאאאאא

110

يت البحث عن املناطق الاملنتجات باملواصفات احمللية، و أسواق تصريفمن التنويع اجلغرايف لألنشطة للقرب - قيود االجتماعية ؛امتيازات من حيث التكلفة وضعف البع متتت

جعلت الرغبة تكرب عند الكثري من الشركات العاملية ،توسع ومنو قوة أنصار حركة البيئة يف الدول الصناعية -نفسها لتستفيد من مزايا السوق القريبة ولتنأى ب ،إلعادة توطني الصناعات امللوثة للبيئة يف دول العامل الثالث

9املستمرة ؛ تاجاجعن االحتواالستفادة من االدخار العاملي من خالل عمليات اإلصدار اليت تقوم ا يف ،الوصول إىل مصادر التمويل -

.األسواق املالية الدولية للحصول على متويل أنشطتها بشروط مالئمة قد ال تتاح هلا يف أسواقها الوطنية

وألجل احلد من آثار ،الفروعة طأنشو ،كم نشاط املؤسسة األمنتيجة لتباين شروط العمل اليت حتة لالستعان ،عمدت الشركات املتعددة اجلنسياتمن دولة ألخرى، ريبة الوطنيةضاختالف األنظمة احملاسبية وال

.يف جمال مراقبة الفروع وإعداد احلسابات امعة خبدمات مكاتب املراجعة الدولية

يوجد يف الوقت احلايل ستة شركات كربى للمراجعة ] ROCHAT et WALTON 1997, page 511[حسب )Big - Six (25يف شكل شبكة تكونت خالل وتنشط ،ستوى عايل من اجلودةالعمل مب وتضمن ،هلا بعد عاملي

لشركات ل خدماا اليت تقدمها وأصبح اإلقبال على .بتجمع مكاتب حماسبية أمريكية وبريطانيةسنة األخرية ملا تقدمه هذه املكاتب من ،مالزما لرغبة أي شركة تبحث عن الدخول لألسواق املالية ،عددة اجلنسياتاملت

.ضمانات تسيري عالقات هذه الشركات مع السوق تطور األسواق املالية الدولية. 2. 1. 2

اآلونة األخرية، يتميز ا االقتصاد العاملي يفأصبح من أبرز اخلصائص اليت يعد انتشار األسواق املالية مواجهة االحتياجات التمويلية و ،خاصة يف الدول املتقدمة اليت تعتمد عليها بشكل كبري ومباشر يف تعبئة االدخار

اليت تعرب عنها كل من املؤسسات االقتصادية مبا تطرحه من أسهم للحصول على أموال متكنها من الرفع من مبالغ تفالبورصات العاملية وظف. لتغطية العجز يف ميزانياا نداتاستثماراا، وما تطرحه احلكومات من س

ث املؤسسات عن حب وهو مستوى كان يف الواقع كفيال. 2000مليار دوالر لسنة 25000بـ تضخمة قدر .10البحث عن التمويل يف مناطق جغرافية خمتلفة وأسواق مالية متعددة

116صفحة غري منشورة ؛ جامعة اجلزائر، أطروحة دكتوراه دولة ،الضريبة يف ظل التغريات الدوليةلية التمويل بافع: 1995 قدي عبد ايد - 9

.193صفحة ، ، جامعة باتنة07العدد رقم ، العوملة املالية وانعكاساا على الدول النامية ؛ جملة العلوم االجتماعية واإلنسانية: 2002جبار حمفوظ - 10

אא:אאאאאא

111

ة املالية واإلبداعات املالية احلديثة األثر الكبري يف تطور كان لألداء املايل الناتج عن تطور اهلندسكما مع حترر القطاع املايل من كل أشكال القيود اليت كانت تعيق انسياب األموال بني ، وتزامن ذلك األسواق املالية

،ضخمة وكان لثورة االتصال والتكنولوجيا الرقمية الدور البارز يف هذا التحرر مبا قدمته من إمكانيات .الدولومكنتهم من التواصل وتبادل املعلومات اليت تتطلبها عملية ،ساعدت على ربط األسواق املالية واملتدخلني فيها

،الواحد يوميف الدوالر تريليون 1.3أصبح ينقل عرب أسواق رأس املال العاملية و .اختاذ القرارات االستثمارية يعادل ما ينقل يف اقتصاد العامل مبجملها يزيد قليال عن يومني فيم من أموال يف هذه األسواق حبيث أن ما ينقل

11.يف غضون سنة واحدةمن السلع مات احملاسبية واملالية الدوليةتزايد الطلب على املعلو. 3. 1. 2

األثر الكبري يف قيام العديد من الشركات املسعرة أو ،كان لنمو األسواق املالية وتطورها وانفتاحها العامليمع املستثمرين اللذين هاكفيلة بربط ،تبين إستراتيجيات اتصال مالية قويةبتسعري أسهمها يف ك اليت ترغبتل

سواء مبناسبة ،املالية اليت تنشرها هذه الشركاتأصبحوا يبدون حساسية مفرطة جتاه املعلومات احملاسبية وتوقعاا املالية بناءا على عمليات إلفصاح عن ، أو مبناسبة انتائج أعماهلا السنوية وأرباح أسهمها اإلفصاح عن

.االستثمار اليت قامت ا

للتقرب من املستثمرين الدوليني ،من أبرز العوامل اليت ساعدت على تطور أشكال وطرق االتصال املايلواق املالية طبيعة القيود اليت تفرضها هيئات تسيري ومراقبة األس .كانوا أفرادا أو مؤسسات أو هيئة حكومية سواء

الوطنية املتعلقة عايرياملبااللتزام بالقاضية ولشركات األجنبية اليت ترغب دخول أسواقها، يف دول خمتلفة على ا منهذه املعايري ختتلف و. بإعداد ونشر القوائم املالية يف إطار سياسات اإلفصاح الوطين اليت تعتمدها هذه الدول

لتأثري احمليط االقتصادي الثقايف واالجتماعي نتيجة، هلذه الدول حملاسبيةا ةنظماألالختالف دولة ألخرى، تبعا .فيها

ختتلف رغبات مؤسسات تسيري البورصات واهليئات اليت تقوم باملراقبة على األسواق قد حيدث أن

قدمي امتيازات مع استعدادها لت. املؤسساتوأهم البورصات العاملية فيما بينها الجتذاب أكربتنافس نتيجة ،املاليةعلى العكس من اهليئات الرقابية اليت حترص على فرض وتطبيق التنظيم حلماية مصاحل ؛ 12املفضلة للمؤسسات

املستثمرين خاصة األفراد، وتعمل على ضمان حق املستثمرين يف احلصول على املعلومات املالئمة من الشركات .املسعرة

35، صفحة ان املطبوعات اجلامعية، اجلزائررة، ديوالعوملة واقتصاد السوق احل: 2003 ضياء جميد املوسوي - 11

12 - BAY Wolf & BRUNS H. G. 1997 : l’Information financière des entreprise multinationales, in Comptabilité internationale, Vuibert éd., Paris, p 431.

אא:אאאאאא

112

باالكتفاء بتلك املتعلقة املالية يف جمال اإلفصاح عن املعلومات ال تقتصر قيود هيئات الرقابة على األسواقإمداد ضرورة أي ،معلومات عن قطاعات النشاط واألسواق اجلهوية بل تتعداها إىل. سابات املؤسسةفقط حب

القوائم املالية باملعلومات القطاعية اليت تسمح هلم بتحديد وحتليل األخطار والفرص املتاحة مستخدمي 13.سات للتمكن من تصور أدائها، من خالل النشاط واملنطقة اجلغرافيةللمؤس

الوقوف على أمهية قطاع اقتصادي معني والفرص اليت يقدمها من تقييم األداء استنادا للنشاط كن مي

قياس الفرص منن ميككما ، كما أن أمهية تقييم األداء استنادا للمنطقة اجلغرافية .واألخطار اليت حتتويها .خطار املرتبطة بالواقع السياسي واالقتصادي الذي خيتلف من منطقة جغرافية إىل أخرىواأل

،إن السوق األمريكية وباعتبارها أكثر األسواق املالية كفاءة ونضجا وكربا من حيث حجم التداول

راغبة يف دخول الشركات ال إلزاممعظم األسواق العاملية، يف ا عمولتفرض باإلضافة إىل الشروط العامة املة عقوائمها املالية امل )Rapprochement( ةأن تقوم بإعداد مقارب ]NYSE - New York Security Exchange[ سوقال

إضافة إىل اإلمداد بكل املعلومات الضرورية اليت ال تتضمنها ،)US - GAAP( ةاستنادا للمبادئ احملاسبية األمريكي .ة حسب املعايري الوطنية للمؤسسةاملعد القوائم والتقارير املالية

) NYSE(األمريكية سوق الدخوهلا عند ) DB – Daimler-Benz( الشركة األملانيةكان لزاما على لذلك

استنادا للمبادئ )HGBاملعدة أساسا حسب القانون األملاين ( ، إعادة معاجلة قوائمها املالية05/10/1993بتاريخ قد أظهرت عمليات املقاربة اليت قامت ا الشركة لو. 1990 سنةابتداء ، )US - GAAP( احملاسبية األمريكية

:يف اجلدول التايل جوهرية كما هو مبني ااألملانية فروق

والنتائج )Capitaux Propres(مقاربة األموال اخلاصة - )III.01(اجلدول رقم 94 -92لسنوات ل US-GAAPمع Daimler-Benzمع

1994 1993 1992

Uni

té :

1 M

illio

n D

. Mar

k

HGB 20.251 18.145 19.719األموال اخلاصة حسب US GAAP 29435 26.281 27.604األموال اخلاصة حسب

HGB 895 615 1.451النتيجة الصافية للمجمع حسب US GAAP 1.052 )- 1.839( 1.350النتيجة الصافية للمجمع حسب

]BAY & BRUNS 1997, page 442 - 443[Source :

13 - Haller Axel 1997 : l’Information sectorielle, in Comptabilité internationale, Vuibert éd., Paris, p 484.

אא:אאאאאא

113

) Daimler-Benz( معاحلسابات السنوية بني التباين بشكل جلي أعاله ويتضح من خالل اجلدول حجم التباين بني األموال اخلاصة بلغ إذ ،]US-GAAP – (HGB)األملاين [نظامني حماسبيني خمتلفني املعدة وفق

- 26[ىل إ) HGB(حسب مليار دتش مارك ] 20 -18[أي من % 50يقارب إىل ما املقيمة حسب كل نظام أما فيما يتعلق بالنتائج اليت حققها هذا امع فإن جدول املقاربة يظهر .)US-GAAP(مليار دتش مارك ]29

يف مليون دتش مارك، 615مببلغ تقدرنتيجة اجيابية (HGB) تظهرأ، حيث 1993بعض التقارب عدا يف سنة مليون دتش )1839(سلبية مببلغ إىل احلصول على نتيجة )US-GAAP( استعمال النظام األمريكيحني أفضى

الفروقعمال للتدليل على يف أوساط املال واأل كان هذا الفرق الكبري حمل تداول إعالمي كبري خاصةو. مارك .اسبية على سياسة االتصال الدوليةوأثر اختالف األنظمة احمل األملاين واألمريكي النظامني احملاسبيني املوجودة بني يف األنظمة واملمارسة احملاسبيةالتباين واالختالف . 2. 2 إال مع تطور وتسارع حركة التجارة ، تظهر أمهية احلاجة لتناول موضوع اختالف األنظمة احملاسبيةمل

دراسة االختالف والتباين يف لو. يف ظل االنفتاح الذي عرفه العاملوتطور األسواق املالية ،الدولية وازدهارهاستتم أي اليت اعتمدنا عليها عند دراسة موضوع التوحيد احملاسيب، األنظمة احملاسبية سوف نتبع نفس املنهجية

ألن الواقع أثبت ذلك ،)Continentaux(نماذج القارية احملاسبية األجنلوسكسونية والالنماذج دراسة االختالف بني ارتبطت أمهيته بطبيعة العالقات اليت كانت تربط ،بية يف دول عديدة كانت حمل توافق وتقاربأن املمارسة احملاسإرساء حلول من مكنت بعض الدولخاصة ما تعلق باالستفادة املتبادلة من التجارب اليت .هذه الدول ببعضها

.هذه الدوليقة بني وثالثقافية و التارخيية الرتباطات نتيجة اال. تنظيمية لبعض املشاكل احملاسبية

يبقى االختالف بني األنظمة احملاسبية قائما بني الدول، تبعا لطبيعة االحتياجات الوطنية ،ومع ذلكوكذلك طبيعة األهداف املوكل ا .باعتبارها أداة ضبط اقتصادياإلجابة عليها احملاسبة مناملعرب عنها واملنتظر

، االجتماعية والسياسية يف كل دولة هذه الشروط ةاة االقتصادييف ظل الشروط اليت حتكم احليللمحاسبة .لالختالفات احملاسبية بني الدول اليت تعترب املصدر الرئيسي) الظروف(

אא:אאאאאא

114

مصادر الفروق احملاسبية –) III.04(الشكل رقم اختالفات حماسبية التسجيل والقياس اختالف يف العرض، اختالف يف التصور والتفسري فروق يف املبادئ احملاسبية فروق يف أهداف القوائم املالية احمليط االجتماعي، االقتصادي

والثقايف اخلاص بكل بلد

Source : [ Haller A. & WALTON P. 1997, page 02 ]

مصادر االختالف احملاسيب. 1. 2. 2

تباين يف الشروط االقتصادية، االجتماعية الإىل مستويات ،االختالف يف األنظمة احملاسبيةصل يعود أإضافة . 14أسياسيةعوامل خبمس أسباب االختالف يف األنظمة احملاسبية فسرتو. والسياسية من دولة إىل أخرى

نظمة احملاسبية وأا من بني أهم مصادر إىل العوامل الثقافية والقيمية، اليت ال شك أن هلا تأثري كبري على تطور األ :هذه العوامل هي . االختالف بني هذه األنظمة

النظام القضائي ؛ - طرق متويل املؤسسات ؛ - اجلباية ؛ - مستوى التضخم ؛ - .االرتباطات السياسية واالقتصادية بني البلدان -

14 - Repris par RAFFOURNIER 2000 : Comptabilité internationale, in Encyclopédie de C. C. A., Economica Éd., Paris, p 374.

אא:אאאאאא

115

أن إىل Salter & Doupnik 1992[15[ توصل ،بناء على الدراسة اليت قاما ا: النظام القضائي - أوال وأن مصادر االختالف ،القضائي اليت متارس فيه هاعن حميطالسائدة يف أي دولة، غري مستقلة املمارسة احملاسبية

يف هذا الدول تنقسمو .يف كل دولةة السائدة القضائي ةنظماسا من طبيعة األسأتنبع من هذا املنظور احملاسيب : جمموعتني اال إىل ؛ جمموعة القانون العريف - .جمموعة القانون املكتوب -

بينما يترك جمال التقدير واسعا ،إصدار مبادئ عامةباعتماد التشريع فيها على تتميز اموعة األوىل

فإا تتميز بتشريع مفصل ال يترك فيه مكانا ،أما اموعة الثانية وعلى العكس من األوىل .يف حالة الرتاع للقضاةاحملاسيب يف دول الفئة األوىل هليئات مهنية عمليات التوحيدتوكيل وهذا ما يفسر رمبا . اسعا لتقدير القضاةو

القانون حيكمها ،عامة هيئات حكوميةأين تضطلع بعملية التوحيد عكس دول الفئة الثانية ،وميةحكغري مستقلة .Le droit comptable(16( احملاسيب

يف طبيعة ،ختالف من منظور طرق متويل املؤسساتاالمثل عناصر تت :ؤسسات طرق متويل امل -ثانيا

املنظومة يف دول .محاية أمواهلادف ،يليةضاألطراف اليت على النظام احملاسيب التعامل معها بدرجة تف وغري الذي يستقطب فئات خمتلفة ،على السوق املايل أساسا تعتمد املؤسسات يف متويلها ةجنلوسكسونياأل

لذلك فإن االهتمام األساسي للمحاسبة ،)أفراد، مؤسسات، هيئات( من املستثمرين أو مقدمي األموال متجانسةخبار عن األداء والتدفقات املالية يف الفئات من املعلومات الكفيلة باإلينصب على تلبية احتياجات هذه

مبا تتحصل أساسا على البنوك مقارنة هامتويل يفتعتمد املؤسسات فإناملنظومة القارية بينما يف دول .املؤسساتماية املقرضني حىت ولو حل ااهتمامااحملاسبة تقوم على مبدأ احلذر وتنصب لذلك فإن ،السوق املايل عليه من .على حساب إعطاء الصورة الصادقة عن حساباا كان

سا لكون حساب الربح يف دول أسامن املنظور اجلبائي احملاسيب االختالفيعود :اجلباية -ثالثا

للمؤسسة، وأن أمهية ) Comptes sociaux(مستقل متاما عن احلسابات االجتماعية املنظومة األجنلوسكسونية حساب الربح يف املنظومة القارية، يقتضي فإن ،وعلى العكس من ذلك. املسائل اجلبائية تتبع عادة ثقافة املؤسسة

بائية، نظرا الرتباط حساب الربح اخلاضع ذه القواعد، اليت ال تستبعد من هذا دمج حماسبة املؤسسة بالقواعد اجل .17الربح إال األعباء املسجلة حماسبيا

15 - Idem. 16 - MERCADEL B. 3/2001 : Common law et civil law, in R. F. C., N° 331, Paris, pp 34-37. 17 - WALTON Peter 1996 : La comptabilité Anglo-saxon, La découverte éd., Paris, p 12.

אא:אאאאאא

116

انطالقا من معدالت التضخم السائدة يف كل ،طبيعة االختالف دتتحد: مستوى التضخم -رابعا وبالتايل ،مة املالية للمؤسسات بشكل عاديمدى صدق القوائم املالية يف التعبري عن الذتطرح مسألة حبيث ،بلد

:ر التضخم على مصداقية املعلومات من خاللطبيعة احللول اليت على احملاسبة تبنيها من أجل استبعاد أث ؛ ةيف دول املنظومة األجنلوسكسوني احملاسبة امللحقة - .املنظومة القارية يف دول عمليات إعادة التقييم -

من هذا املنظور تتحدد أوجه االختالف : االقتصادية و السياسية بني البلدان االرتباطات - خامسا انطالقا من عالقات التأثري والتأثر بني البلدان، ومن أهم مظاهر هذا التأثري قيام بعض الدول بتصدير مناذجها

ية أو االقتصادية أو اوبا وفاء للعالقات التارخيجت يضمن مناطق نفوذها السياسي اليت تبد ،وجتارا احملاسبيةالنموذج احملاسيب للدول األجنلوسكسونية يف دول الكومنولث املرتبط مثل تأثري ،السياسية اليت تربط هذه الدول

. سيوية املرتبطني تارخييا بفرنسايف الدول اإلفريقية وبعض الدول األ تارخيها بربيطانيا وتأثري النموذج األورويب

بني األنظمة احملاسبية يف خمتلف تتحدد نقاط االختالف :افية أخرى عوامل قيمية وثق - سادسا : ن حيكمان املمارسة احملاسبية وباألخص الذلانطالقا من التباين يف احمليط الثقايف والقيم ا ،الدول

مستوى التعليم والتكوين احملاسيب ؛ - ة ؛ دور ومكانة املهنة احملاسبي - يقي ؛ ى ومكانة البحث العلمي والتطبمستو -اليت يبديها اتمع جتاه املستوى الثقايف للمجتمع من خالل التحفظ واحلرص والنظرة اإلجيابية -

18.صادية ومهنة احملاسبة واملراجعةاالقت األنشطة

ومدى تأثر األنظمة ، الف بني األنظمة احملاسبيةأجريت العديد من الدراسات لقياس درجات االختوأكدت هذه الدراسات أن التعارض األساسي يكمن بني الدول ذات التوجه ،لعواملاحملاسبية الوطنية مبختلف ا

. )Macro(، والدول ذات التوجه الكلي )Orientation micro(اجلزئي

.17، صفحة القاهرةاحملاسبة الدولية يف املنشآت املتعددة اجلنسيات، الطبعة األوىل، دار اجلالء املنصورة : 1993 زايد حممد عصام الدين - 18

אא:אאאאאא

117

أشكال االختالف احملاسيب. 2. 2. 2لف من الذي خيت ،ما تعلق باهلدف األساسي للمحاسبة ،أشكال االختالف احملاسيب أمهية كثرأمن بني

لذلك سوف نتناول أهم أشكال .دولة ألخرى تبعا خلصوصياا االقتصادية، السياسية، االجتماعية والثقافيةوالنموذج يرقاقياس االختالف بني النموذج الأي سابقا عليها اناعتمداالختالف انطالقا من املنهجية اليت

: ين وهذا من خالل العناصر التالية األجنلوسكسو ومبا أن شكل ،خبار ارتباطا وثيقا بطبيعة التمويل ومصادرهترتبط سياسة اإل : خبارياسة اإلس -أوال

فإن سياسة ،يأيت من البنوك مقارنة باألمهية النسبية للسوق املايلقاري التمويل الغالب على معظم دول النموذج ال لك فإن اإلجابة على احتياجات فئة املمولنيلذ. إمتام األعمالفها الغموض نظرا للسرية املطلوبة يف ناألخبار سيكت

،األجنلوسكسوينالنموذج من ذلك فإن دول عكس وعلى ال .ستطغى على حساب باقي الفئاتمن املعلومات لذلك فإن .لتطوير األسواق املالية ترى يف الشفافية محاية لكل األطراف املستعملة للمعلومات احملاسبية وعامال

بينما .ب النموذج األول تساعد على تتبع ذمة املؤسسة والوقوف على قدرا على التسديداملعلومة احملاسبية حس .فإا تساعد وختدم عملية اختاذ القرارات االستثمارية ،املعلومة حسب النموذج الثاين

اسبة احملن إف ،)Résultat comptable( خاصة ما تعلق مبفهوم النتيجة احملاسبية :القياس احملاسيب -ثانيا

بينما .حسب النموذج األول دف إىل حتديد نتيجة النشاط وتصوير الوضعية املالية الصحيحة وذمة املؤسسةخبار عن أداء املؤسسة املعرب عنه اإلمداد بالقوائم املالية إىل اإلمن خالل الثاين احملاسبة حسب النموذج دف

19.بالنتيجة ومكوناا بالنسبة لدول ف ،على درجة االرتباط بني احملاسبة واجلبايةقياس النتيجة ف توقي :قياس النتيجة -ثالثا ،احملاسبةبه الذي تتميز )Prudence( بدأ احلذر، عمال مبهناك تأثري كبري للجباية على قياس النتيجة ،النموذج األولمحاية و ضمان حقوق يف وتساهم هذه العملية ليس فقط ،تقييم عناصر األصول بأقل من قيمتهابوالذي يقضي

ويعرف .واملؤونات جراء ارتفاع حصص اإلهالكبل كذلك يف ختفيض قيمة النتيجة اخلاضعة للضريبة ،نينائدالالتشغيل، االشتراكات ( ااجتماعي افيها املؤسسات دور تؤديهذا الشكل انتشارا واسعا يف الكثري من الدول اليت

وال يترك حملاسيب ،يف غاية األمهية االنتيجة اجلبائية يعد أمر ، فإن حتديدبينما يف دول النموذج الثاين .)االجتماعية . ستقلة عن تلك اليت يتم تطبيقها يف احملاسبةمينتج عن تطبيق قواعد بل ، املؤسسة

19 - SIMON & STOLOWY 5/1999 : 20 ans d’Harmonisation comptable internationale, In R. C. C. A., Paris, p 46

אא:אאאאאא

118

،ثقيلتوحيد يف الوقت الذي تعرف فيه دول النموذج األول مسار :مسار التوحيد احملاسيب -رابعا، هو اضطالع الدولة بدور رئيسي واستناده جلملة من القواعد القانونية والتشريعية والتنظيمية أهم ما يتميز به

مجاع وطين انطالقا من املسامهات اليت تقدمها األطراف املعنية بالتوحيد قاعدة إل اأعلى هذه الدول ها اتروالتكيف حيد أهم ما يتميز به هو املرونةها مسار تويفإن دول النموذج الثاين لد ؛ احملاسيب واملمارسة احملاسبية

. فيه بدور رئيسي ومطلق واضطالع أصحاب املهنة احملاسبية واملراجعة ،السريع مع التحوالت االقتصادية

هو استنادها ،أهم ما مييز عملية التوحيد يف دول النموذج األول :طبيعة عملية التوحيد - خامسامناسبة الحتياجات وحجم دون متكني املهنيني من إجياد حلولحتول ظيميةملخطط حماسيب يعتمد على مقاربة تن

مؤسسة (على اعتبار أن قواعد املخطط احملاسيب ملزمة لكل شخص طبيعي ومعنوي مهما كان حجمه ،املؤسسةأو يف حاالت معينة إىل بعض االختالف نتيجة عدم ترابطها وأن تطبيقها قد يؤدي ...) رية فردية أو شركة جتا

عكس املعايري احملاسبية اليت يتم إعدادها يف دول النموذج الثاين استنادا إلطار ،توافقها مع نصوص وقواعد أخرىوترافقها طرق تطبيقها بشكل مفصل، علما أن املعايري احملاسبية ملزمة فقط للشركات املسعرة يف تصوري

). ت، مؤسسات صغرية حمال(ة األخرى البورصة، دون باقي أشكال األنشطة االقتصادي طرق جتاوز االختالف. 3. 2. 2

من الوصول إىل مصادر التمويل يف أسواق أو حىت تتمكن بعض الشركات أو اموعات يتوجب على خيتلف هذا املستوى من دولة إىل و .ه هذه الدولتفرضإعداد قوائمها املالية مبستوى من الشفافية ،دول أجنبية

نتيجة لذلك ويف و .خاصة الدخول لألسواق املالية ،ظيم الذي حيكم نشاطها االقتصاديحسب طبيعة التن ،أخرىالطرق لتجاوز نه يتم اللجوء إىل بعض الوسائل وظل االختالف الذي مييز األنظمة احملاسبية يف دول خمتلفة، فإ

:هذا اإلشكال وهذا من خالل

عندما تقبل سلطة الضبط هذا الشكل يتحقق: )Reconnaissance mutuelle( االعتراف املتبادل -أوال ال ملشكلة حهذه الطريقة عتربت. للشركات األجنبية اليت تعدها وفق مبادئها الوطنية ةالقوائم املاليب ما لدولة

عند دولة ما املطبقة من قبل شركات الوطنية على أساس أن القواعد احملاسبية الدخول لألسواق املالية األجنبية، بالرغم مما هلذا). مبدأ املعاملة باملثل( تلقى االعتراف املتبادل دولة أخرىل يف أسواق يمومصادر للتعن بحث ال .مصاريف و أعباء إضافية تنتج عن إعادة معاجلة احلسابات ، نتيجة جتنيبهاالشركات ىمن آثار إجيابية عل شكلال

قياس أداء الشركات الوطنية و األجنبية خصوصا إال أن حدودها األساسية تتمثل يف اخللل الذي قد حيدث عنددولة صغرية لحماسبية قواعد بكأن يتم القبول . قوي الداللةإذا كان التباين يف األنظمة احملاسبية للدولتني

.الواليات املتحدة األمريكيةاملعتمدة يف للقواعد احملاسبية كمكافئ

אא:אאאאאא

119

لقي إضافة إىل مفهوم االعتراف املتبادل الذي : ) mativeR. M. Nor(االعتراف املتبادل املعياري -ثانيا مفهوما HOARAU1995"20"أضاف ،فرضتها قوة التباين و االختالفات بني األنظمة احملاسبية استعماله حدود

،ر مجلة من املعايري احملاسبية الدولية دون خياراتيتطو"والذي يتمثل يف ،جديدا هو االعتراف املتبادل املعياريأن ةطيشر ،لى أن يترك للمؤسسات يف كل دولة إمكانية تقدمي أو عرض قوائمها املالية حسب معايريها الوطنيةع

بني معايريها الوطنية ) Réconciliation(تتضمن توفيق ) Tableaux de passage( تقدم ضمن مالحقا جداول حتول La( ل خباصية املقارنةال ختهذه الطريقة قد بالرغم من أن و. واملعايري الدولية املطورة خصيصا هلذا الغرض

comparabilité( إال أن اعتمادها ،املؤسسات طبقا للمعايري الوطنيةها اليت جيب أن تتوفر يف القوائم املالية اليت تعد .شكلها و حمتواها ومدى توافقها ،يطرح عدة تساؤالت حول طبيعة جداول التحول

حتظى بصفة القبول ،من املعايري احملاسبيةويقصد به االحتكام جلملة :يل والداحملاسيب التوافق - ثالثا

: أي أن التوافق يشمل ،ىل إضفاء االنسجام على املمارسة احملاسبيةإودف ،الدويل كل الدول ؛ بنيوحدة ماملعايري احملاسبية اليت جيب أن تكون - .ني املؤسساتاملمارسة احملاسبية اليت يفترض أن تكون متجانسة ب -

يدفع إىل توحيد شروط املنافسة بني املؤسسات اليت تنشط يف إطار ومع أن توافق األنظمة احملاسبية

ستفهامات حول طبيعة املؤسسات امللزمة بتطبيق املعايري إإال أنه يطرح عدة ،التجمعات االقتصادية الدوليةلإلمكانيات املادية تضافراوأا مكلفة وثقيلة وتتطلب ةخاص ،الدولية ومدى قدرا على تبين املمارسات اجلديدة

. والبشرية

20 - HOARAU C. 1995 : Op. cit. pp 75-88

אא:אאאאאא

120

אא:אאאאא

الناتج عن التفاعل ،لبعد الدويل لتطبيقات احملاسبة، ايز احملاسبة يف اآلونة األخريةميإن أهم ما أصبح ول، يف يف احمليط االقتصادي الدويل القائم على التكتالت واملصاحل املشتركة بني العديد من الد ،بني عدة عوامل

لذلك فإن احلديث عن األعمال الدولية للتوحيد و . ظل االنفتاح الكبري الذي يشهده العامل يف كل امليادينواليت ما،استنادا لطبيعة اجلهة املهتمة و ،ا منهامنظر إليهييف الواقع بطبيعة الزاوية اليت يرتبط نيالتوافق احملاسبي

:تكون عادة إما التكتالت االقتصادية والسياسية ؛ يف إطار بعض) سيةاألنظمة السيا( الدول - اهليئات الدولية ؛ - أو مكاتب املراجعة الدولية ؛ تالشركات املتعددة اجلنسيا - .األمم املتحدة من خالل إحدى هيئاا -

1אאאאאא

-IASC- UE- OCDE-CNUCED[على اعتبار ،بة الدوليةالباحثني يف جمال احملاسجل حتقق إمجاع بني

OCAM- OICV [ تبوتقت ،الدولينيني لتوحيد والتوافق احملاسبيمبوضوع اهيئات سامهت وارتبطت واهتمتاملعايري هيئة 1973 تأسيسها سنة ضطلعت به منذ يف منوذج دويل للتوحيد احملاسيب اوانصهرت ااهتماما

.وفيما يلي سوف نتناول أهم احملاوالت الرائدة يف املوضوع .IASC –احملاسبية الدولية

دور اإلحتاد األورويب. 1. 1

مسألة التوافق يف ، إذ طرحت1اهتم االحتاد األورويب مبوضوع التوحيد احملاسيب منذ بداية تأسيسه قانون الشركاتوانسجام توافق أعمال يف إطار القوائم املالية املعدة من قبل الشركات األوروبية،

)Harmonisation du droit des sociétés (على املادة املعتمد)Article 54 – alinéa 3G( قت انبثمن اتفاق روما الذي 25اعتمادها بتاريخ اليت مت )directive °4( الرابعة ةلتوجيهيلصدور امهدت و .عنه الوحدة االقتصادية األوروبية

مبناسبة إعداد حساباا االلتزام ا، شركات األموال األوروبية يقع علىيت القواعد ال، مبينة 1978جويلية .امعة واليت تتعلق باحلسابات ،1983جوان 13بتاريخ )directive °7( ةعالتوجيهية السابصدور مث . السنوية

1 - OBERT Robert 1994 : La pratique internationale de la comptabilité et de l’audit, Dunod éd., Paris, p 23

אא:אאאאאא

121

التوجيهية الرابعة. 1. 1. 1ضمان املقارنة والتوافق هو العمل على ،) 62 موادها من خالل( األساسي هلذه التوجيهية دف إن اهل

دون االهتمام ،واالنسجام يف املعلومات احملاسبة اليت يتم اإلفصاح عنها من قبل شركات األموال األوربية شكلت، اليت ياراتاخلبإمكانية اعتماد مع إقرارها ،بتوحيد القواعد احملاسبة املتعلقة بإعداد هذه املعلومات

بطلب من (مفهوم الصورة الصادقة وأدخلت التوجيهية . ف يف املمارسة احملاسبةمصادر لالختالبدورها .اهتمت باحلسابات االجتماعية السنوية واملعلومات املكملةو ،)الربيطانيني

ةالتوجيهية السابع. 2. 1. 1موعات بإعداد ،) 51 موادها من خالل(هذه التوجيهية دف إىل إلزام الشركات املشكلة

ةيليتمكن كل من له عالقة ذه اموعات من االطالع على املعلومات احملاسب ،فصاح عن احلسابات امعةاإلإضافة ،عيالشروط اليت تقضي بإدماج شركات معينة يف حميط التجم تحددو .واملالية اليت تتضمنها حساباا

أمام فتحت هذه التوجيهية اال ،هاتكسابقو. لطرق التجمع واملعلومات املكملة اليت جيب إدراجها يف املالحق .)Les options( اخلياراتالعتماد لدول األوربية يف جمال التجمع نتيجةاتباين املمارسة احملاسبة بني خمتلف

وبالرغم من ،سألة التوافق احملاسيب بني الدول األوروبيةمببالرغم من االهتمام املبكر لالحتاد األورويب

طبيعة عنعوائق نتجت عدة األخري صادف هذا إال أن. ة املبذولة ألجل إرساء هذا التوافقاجلهود اهلائل وبالتايل أدت إىل مرونة كبرية يف املمارسة احملاسبيةحبيث ،هذه التوجيهات ااخليارات اليت كانت تسمح

راف املتبادلاالعتإرساء مبدأ الدول األوروبية على تاتفقولتجاوز هذه االختالفات .اختالفها)Reconnaissance mutuelle(2 حسب القواعد الوطنيةاملعدة الشركات األوروبية سابات حب.

آجال التباعد الكبري يفزاد من تعميق اخلالفات يف املمارسة احملاسبية بني خمتلف الدول األوروبية،

: 3تراوحت هذه الفتراتو يم املعمول به يف كل دولة،تبين وفرض تطبيق التوجيهات من خالل التنظ :بالتوجيهية الرابعة فيما يتعلق -أوال

؛ )Adoption( دراجها ضمن القوانني والتنظيم، إل1991إىل 1981من سنة - .لفرض تطبيقها على املؤسسات، 1993إىل 1982من سنة - :فيما يتعلق بالتوجيهية السابعة - ثانيا

؛ )Adoption(القوانني والتنظيم ، إلدراجها ضمن1991إىل 1983من سنة - .لفرض تطبيقها على املؤسسات ،1994إىل 1990من سنة -

2 - HALLER A. & WALTON P. 1997 : Op. cit. p 18. 3 - OBERT R. 1994: Op. cit., p 20.

אא:אאאאאא

122

والتوافق ثار أعمال التوحيد آن م لشركات األوروبية األثر البالغ يف احلدلتنامي النشاط الدويل لكان ،وبية إىل اعتبارات عامليةنظرا ألن اهتمام هذه الشركات أصبح يتعدى االعتبارات األور ا،أوروباحملاسبيني يف

اليت أصبحت معايريها ملزمة ،)IASC( وروبية يف هيئة التوحيد الدوليةإضافة إىل تواجد ومتوقع ممثلي الدول األ .2005ابتداء من سنة ،للشركات األوروبية اليت تلجأ عالنية لالدخار

)OCDE( ظمة التعاون والتنمية االقتصاديةمن. 2. 1

Principes( وتم بإصدار مبادئ موجهة ،ثالثني دولة األكثر عناء يف العاملالظمة تضم هذه املن

directeurs( الشكل املالئم إلخبار اجلمهور عن جمموعة البيانات بإلفصاح بضرورة اوتوصي ،4للمؤسسات قامت بنشرها التوجيهيات اليتاألساسي، املنظمة يتمثل إجناز. املتعلقة بالنشاط الداخلي والدويل للمؤسسات

عن رقم األعمال، نتيجة االستغاللاإلفصاح على حث املؤسسات املتعددة اجلنسيات املتضمنة و 1976سنة هذه التوجيهيات حظيت ). املعلومات القطاعية( ة جغرافية ولكل قطاع نشاططقواالستثمارات الصافية لكل من

5.عايري األمريكيةاألجنلوسكسونية نظرا لقرا من املاملنظومة دول قبول ب

تم باملسائل اجلديدة اليت تكون عادة ،لمعايري احملاسبةلجلنة ملنظمة التعاون والتنمية االقتصادية احملاسبية الدوليةئة املعايري هي ،عن ومندوبني اتكومعن احلرها ممثلني حيضو )OCDE( موضوع ملتقيات تنظمها

)IASC( وبيني وفدرالية اخلرباء احملاسبيني األور)FEE( .شهر من أاهتمت املنظمة مبوضوع اجلباية الدولية، ويف الواقع والذي ميثل ،)La double imposition( ضاع املضاعفمنوذج االتفاقية حول اإلخا يف هذا اال أعماهل .بني الدولاجلبائية التفاقياتلقاعدة

OCAM(6( املخطط احملاسيب. 3. 1

OCAM – Organisation Commune Africaine, Malgache[ سا دول منظمةرؤة بعد املصادقة عليه يف قم

et Mauricienne [ د املخطط احملاسيب العامأعتم 30/01/1970-28املنعقدة بياوندي بتاريخ )OCAM( كنظام : 7لتحقيق األهداف التالية ،موحد للمحاسبة يف دول املنظمة

4 - Ibidem p 22 5 - HALLER A. & WALTON P. 1997 : Op. cit. p 20. 6 - Bénin , République centre africaine , Cote d’ivoire , Haute volta , Iles Maurice , Iles Seychelles , Niger , Rwanda , Sénégal , togo. 7 - GAYE Magaye 7-8/1984 : Comparaison du plan comptable sénégalais avec le PCR, in R F C. N° 148, Pari, p 294.

אא:אאאאאא

123

؛ ملختلف الدول األعضاء ألنظمة احملاسبيةاضمان توافق وانسجام - ؛ على التسيري املؤسساتتساعد استحداث أدوات عصرية - ؛ إضفاء االنسجام على أهم املفاهيم يف احملاسبة التجارية والوطنية - .إعداد نظام معلومات يسمح باكتساب أداة فاعلة لسياسة التنمية االقتصادية -

8:حملاسيب نذكر ما يلي ملخطط ااهذا ومن أهم اخلصائص اليت متيز ا

مل مبخططات خاصة وطنية أو قطاعية ؛فهو إطار عملي يقتضي أن يك، خاصيته املعيارية احملدودة -الذي أدخل املفهوم ،)TSCG( ومنها جدول أرصدة التسيري ) Tableaux synthèses( إعداد اجلداول النهائية -

) PCG(املخطط احملاسيب العام فرنسيني عند مراجعةل الاجلديد للقيمة املضافة، واعتمد هذا التجديد من قب ؛ 1982سنة

.ميز هذا املخطط ماأهم ووه، حماولة حتقيق التوافق بني احملاسبة املالية واحملاسبة الوطنية -

جتاوز لت من خالله أهم الدول األعضاء الذي حاوو ،رغم التجديد الذي جاء به هذا املخططاليت ،)1957العام املخطط احملاسيب( احملاسبية املوروثة عن االستعمار الفرنسيالنقائص اليت ميزت املمارسة

.أصبحت ال تتماشى مع االحتياجات الفعلية ملتطلبات التنمية والتكامل االقتصادي الذي سعت إليه هذه الدول Normalisation( لةعلى مستوى كل دواملباشر القائم على مبدأ التوحيد ،9املخطط احملاسيبطبيعة هذا إال أن

descendante (، وطين انون فوقصفة القبلوغه حالت دون )Supranationale(. كان هذا املخطط ومع ذلك .صدر استلهام لكل املخططات احملاسبية للدول األعضاءم

)SCAR(منظمة الوحدة األفريقية سابقًا . 4. 1

حول األنظمة احملاسبية يف إفريقيا، 1976نة يف إعقاب املؤمتر الدويل األول الذي انعقد بكنشاسة سالذي 10"الس األفريقي للمحاسبة" 1979نية للمؤمتر الدويل املنعقد يف اجلزائر سنة اتأسس أثناء الدورة الث

دف إعداد مشروع نظام حماسيب إفريقي قنية اإلفريقية للتوحيد احملاسيب،بتشكيل اللجنة الت 1983سنة دفعمت نشره سنة ،صاحل لكل الدول اإلفريقية ] SCAR – Système Comptable Africain de Référence[ مرجعي

هو اهليئة املكلفة "الس اإلفريقي للمحاسبة"وهي السنة اليت اعتربت فيها منظمة الوحدة اإلفريقية بأن 1985 .بالتوحيد احملاسيب يف إفريقيا

8 - CAUSSE G. 1999: Op. cit., p 216. 9 - SACI D. 1991 : Op. cit. p 296. 10 - Conseil Africain de la Comptabilité 1979 : Les système comptables en Afrique, colloque, Alger 11-13/06/1979.

אא:אאאאאא

124

قيادة ومراقبة االقتصاد باعتباره أداة رئيسية للتنظيم، ملرجعيفريقي االنظام احملاسيب اإل من أهم أهداففريقي الس اإل إال أن عدم متثيل .11توافق وانسجام التكوين والتعليم احملاسيب يف إفريقيا اإلفريقي، حتقيق

اسيب دون جناح هذا النظام احمل، حال ملختلف اهليئات احملاسبية اإلفريقية وكل التيارات الفكريةللمحاسبة ع حتقيق اإلمجاع الذي كان مطلوبا لكي يصبح هذا كان يعكس وجهات نظر خاصة مل تستطالذي اجلديد،

.النظام احملاسيب لكل األفارقة

)SYCOSA( املخطط احملاسيب. 5. 1

حيز التطبيق ابتداء من تاريخ ]SYCOSA – Système comptable africain[ النظام احملاسيب اإلفريقي دخل باعتباره املرجع احملاسيب اجلديد الذي تبناه االحتاد االقتصادي والنقدي لغرب إفريقيا ،1998من جانفي فاتح لا ]UEMOA – Union Economique Monitaire Ouest Africaine[، تطبق ،12ظم مثانية دول من غرب إفريقياي الذي

إعداد هذا املخطط بدفع من مت. 13لشركات وجتمع املصاحل االقتصاديةبا امتعلق اواحد اقانون]BCEAO – Banque Centrale des Etats de l’Afrique de l’Ouest[ ،دف استحداث مركزية ميزانيات مشتركة ]CBC – Centrale de Bilans Commune[، 14.مساعدة خرباء فرنسينيو عضو كل دولة عنمبشاركة خرباء

:فيما يلي )SYCOSA(احملاسيب النظام التجديد الذي جاء بهيتمثل

القائم على )Dualisme( كمبدأ االزدواجية ،املتبناة )Choix( إعداد إطار تصوري، يضمن حتديد اخليارات - ؛ الفرنسية احملاسبية مع التقاليد والثقافةتطابقا الفصل بني احملاسبة العامة والتحليلية

على غرار املبادئ اليت )Préeminence du real sur l’apprence( يل احلقيقي على الظاهرضاعتماد مبدأ تف - ؛ يستند إليها التوحيد احملاسيب الدويل

؛] TAFIRE – TAbleauu FInancier des ressources et emplois[ ويلماستحداث جدول الت - ؛ ط العادي للمؤسسةالتمييز بني العناصر العادية والعناصر االستثنائية غري املرتبطة بالنشاعتماد مفهوم إ - .جم املؤسسةحبمرتبط ) Système différencie(اقتراح نظام متمايز -

11 - CAUSSE G. 1999 : Op. cit., p 218. 12 - Bénin , Cote d’ivoire , Haute volta , Niger , Sénégal , Togo , Mali , Burkina-faso , Guinée bissau 13 - KOFFI NOEL Yao 4/2000: La comptabilité des opérations de crédit-bail selon le SYCOSA, in R. F. C. N° 321, Paris, p 63. 14 - CAUSSE G. 1999 : Op. cit., p 219.

אא:אאאאאא

125

يف )UEMOA(األعضاء يف منظمة دولالرغبة يف الواقع، ) SYSCOA(احملاسيب خططاملعكس لقد املخطط أفكاره التصورية من هذا املخطط ستمدا. التكامل االقتصادي القائم بينهماجناح العمل على ضمان

بعض أعمال أثر يف بعض االقتراب من املعايري احملاسبية الدولية، وكان لهمع ،1982احملاسيب الفرنسي لسنة .15غرية واملتوسطةصة الواجب تطبيقها على املؤسسات الياسبالقواعد احملعن املتعلقة بالبحث األمم املتحدة األمم املتحدة. 6. 1

من خالل فوج العمل حول الدويل ة مبوضوع التوافق احملاسيباهتمامات األمم املتحد تجتسدبضغط ،الذي استحدث جلنة مكلفة بدراسة املعلومة القطاعية هلذه املؤسسات ،املؤسسات متعددة اجلنسيات

.16إال أن جمموع التوصيات الصادرة عن هذه اللجنة أمهلت من قبل الدول املتقدمة ،من ممثلي الدول الناميةشكل هلذا الغرض كتابة متخصصة تعمل تو ،احملاسبة الدوليةمبوضوع واصل اهتمام األمم املتحدة ومع ذلك ت

CNUCED – Conférence des Nations Unis pour le commerce[ حتت وصاية ندوة األمم املتحدة للتجارة والتنمية

et le développement[، أوكلت هلا مهمتني أساسيتني: ؛ اقتصاد السوق حنوية الدائمة، وباألخص للدول النامية اليت تتحول تقدمي املساعدة التقن - .تنظيم ندوة سنوية حول املشاكل احملاسبية املعاصرة -

مصدرا ]ISAR – International Standard of Accounting and Reporting[بواسطة تشكل أعمال الندوة

ألعمال قاعدة تقنية تساعدها على اختاذ القرارات يف مهما للمعلومات بالنسبة للحكومات اليت جتد يف هذه ا تبين املعايري احملاسبية الدوليةواألعمال اهلادفة لاحملاسبة الدولية، جمال يفني حثالبلأو بالنسبة ،جمال احملاسبة

)IAS(. ال ألن الندوة .وجهة للمؤسسات املتعددة اجلنسياتاملجمموعة من التوصيات الندوة كما أصدرت بقدر ما دف إىل تقدمي املساعدة للدول النامية فيما يتعلق باملشاكل احملاسبية بواسطة ،ف إلصدار املعايريد)ISAR( 17.والتأثري على األخبارفقط الذي يسعى إىل حتقيق االمجاع ويقتصر دوره

هيئات أخرى. 7. 1

التوافق احملاسيب مبوضوع إهتمت هناك هيئات دولية أخرى ،ذكرها سبقليت اللهيئات باإلضافة : نذكرها فيما يلي حسب درجة أمهيتها .وكان هلا تأثري يف هذا اال، الدويل

15 - WALTON Peter 1/2001 : Plan comptable ? Yes, please, in R F C N° 329, Paris, p 31. 16 - HALLER A. & WALTON P. 1997 : Op. cit. p 19. 17 - Ibidem p 20.

אא:אאאאאא

126

OICV املنظمة الدولية هليئات القيم املتداولة .1. 7. 1اهليئات العمومية ] OICV – Organisation International des Commission de Valeurs[تضم هذه املنظمة

دولة، ودف لضمان تبادل املعلومات والعمل على حتقيق اإلمجاع الدويل 80ألسواق املالية ألكثر من املنظمة لتبدي هذه اهليئة اهتمامات كبرية حول موضوع التوافق احملاسيب الدويل، . وإعداد املعايري اليت حتمي املستثمرين

اسبة على العرض متعدد اجلنسيات للقيم املتداولة نتيجة لألثر السليب لالختالف بني القيود الوطنية يف جمال احمل .، وانعكاسته على قرارات االستثمار الدولية18والتسعري يف اخلارج

سادت اليت ةراالحتجاجات املتكرووكذلك يف ظل التطورات اليت تعرفها األسواق املالية الدولية،

الشركات األجنبية الراغبة دخول على ) SEC(كية األسواق املالية األمري هيئة مراقبةنتيجة للضغوط اليت تفرضها لضغوط اليت كانت لنتيجة قام يف األصلالذي ( مببدأ االعتراف املتبادل رفضها العملو ،السوق األمريكيةحنو ) OICV(اجتهت ،)من خالل اهليئات الوطنية ملراقبة األسواق املالية املتعددة اجلنسيات تفرضها املؤسسات

قيام بقبول ،اهليئات املكلفة مبراقبة البورصات يف العاملوأوصت IASC(،19(حملاسبية الدولية هيئة املعايري اودون )IAS - IFRS( لشركات األجنبية املسعرة يف أسواقها بإعداد قوائمها املالية حسب املعايري احملاسبية الدوليةا

هاتبني 2000سنة )OICV( تنأعل. مات إضافيةأو تقدمي معلوقوائمها املالية إلزام هذه الشركات بإعادة معاجلةكما 20.)40.30.26.15( رقم املعايري ماعدا امعيار 30آنذاك عددها اليت بلغ، املعايري احملاسبية الدوليةرمسيا

ألجل احلد من أي اعتراض قد ينتج ،مسحت ألعضائها بإمكانية املوافقة على اإلعفاءات يف حاالت استثنائية .احملاسبية الدولية عايريجتاه أي من امل

)G4+1( الدول املتقدمة األربعة زائد واحد جمموعة. 2. 7. 1اجلديدة، اهذه اموعة من ممثلني عن هيئات التوحيد احملاسيب لكل من أستراليا، كندا، ايرلندشكل تت

وبالرغم من .21كمالحظ) IASC( ةهيئة املعايري احملاسبية الدوليو ،اململكة املتحدة والواليات املتحدة األمريكيةاملتمثل يف دراسة ،إال أن أمهيتها تكمن يف طبيعة عملها ،املعايري احملاسبة ونشر م بإعدادوتق ال ةأن هذه اهليئ

،عضاءة للدول األية الدولية ألهم العمليات اليت تتباين فيها األنظمة احملاسبيع املرتبطة باملعاجلة احملاسبياملواض .)Pooling - معاتا( موضوع أمهها

18 - SHIRATORI Ill chi 1995 : Point sur les relations entre IASC et OICV, in R. F. C. N° 263, Paris, p 53, Traduction GELARD G. 19 - GELARD Gilbert 1/1996 : Une réforme nécessaire de la normalisation comptable française, in R F C N° 274, Paris, p 84. 20 - www.iasb.org.uk / www.oicv.com. 21 - GELARD Gilbert 2/1999 : Regroupement des entreprises , les recommandations du G 4+1, in R F C N° 308, Paris, p 46.

אא:אאאאאא

127

)IFAD( الدويل لتطوير احملاسبة نتدىامل. 3. 7. 1 اتئيمن ممثلني عن العديد من اهل ]IFAD - International forum for accountancy developement[ شكليت .ة للمراجعة واحملاسبةوممثلني عن املكاتب الدولي األمم املتحدة للتجارة والتنمية ندوة، مثل البنك الدويل الدولية

الذي ينتظر من خالله حتسني نوعية املعلومات املالية ،)Projet vision( اجلديدة مشروع املنتدى من أهم أعمال .)IAS-IFRS( احملاسبية الدولية املعايري حيث على استعمال و، عامليا

2אאאאא )IASC - IASB (

يعكس التوحيد احملاسيب الدويل التغريات اهليكلية اليت عرفها االقتصاد العاملي الذي يسري يف اجتاه عاملية حثت املؤسسات املتعددة اليت عوامل الوهي ،رؤوس األموالحترير حركة لمؤسسات ولاألنشطة االقتصادية

دف ضمان توافق ،سة الدولية للمحاسبةاجلنسيات على العمل يف اجتاه إرساء إطار ينظم ويضبط املمارضمن مبا يوانسجام دويل يف إجراءات املعاجلة احملاسبية ومنتجات احملاسبة املتمثلة يف القوائم املالية اخلتامية

ملعايري احملاسبيةاهيئة بتأسيس 1973سنة اهودات هذه القراءة املوحدة هلذه القوائم، ولقد توجت . بارها هيئة دولية مستقلة مشكلة من ممثلي املهنة احملاسبية يف العديد من الدولباعت )IASC(الدولية

إىل هكانت دف من خاللو ،اإلطار التصوري للمحاسبية الدولية 1989صدر عن هذه اهليئة سنة

هذا ان ك .والعمل على ضمان قبوهلا وتطبيقها على املستوى الدويل ،تأطري عملية إعداد معايري حماسبية دوليةللدول اليت كانت ختشى اهليمنة احملاسبية األمريكية بالنسبة مبثابة احلل األمثل الدويل لتوحيدلالتصوري اإلطار

الدول هذه بطريقة تباينت بنياحملاسبية الدولية اعتماد املعايريومت 22،احملاسبية الوطنية على حساب املمارسةدول عديدة ببرز األمور اليت دفعت و من أ ).Adaptation(ف أو تكيي) Adoption(تراوحت بني تبين كلي

لقاضي وا) OICV(و ) IASC( بنيالقائم االتفاقذلك ،حول أمهية اعتماد املعايري احملاسبية الدوليةلإلمجاع الية يف الدولية واالعتراف ا يف كل األسواق املاحملاسبية القوائم املالية املعدة وفق املعايري هذه األخرية بقبول. مقاربات أو أعمال حماسبية أخرى ةأيأن يتبع ذلك دونالواليات املتحدة األمريكية، اصة يفخبو ،العامل

يتبني فإنه، )OICV(داخل )SEC( األمريكية للجنة مراقبة السوق املايلوانطالقًا من الدور احملوري واملؤثر .الدولية مع املمارسة احملاسبية األمريكيةاحملاسبية للمعايريضمنيا توافق وانسجام املمارسة احملاسبية باالستناد

22 - SIMON C. & STOLOWY H.1999 : Vingt ans d’Harmonisation comptable internationale, in revue de C. C. A., Paris , p 56.

אא:אאאאאא

128

املعايري احملاسبة الدولية هيئة تقدمي. 1. 2

تبعا التفاق بني املنظمات املهنية ،1973تأسست هيئة املعايري احملاسبة الدولية يف جوان من سنة ، فرنسا، اليابان، املكسيك، هولندا املتحدة األمريكية الوالياتأملانيا، استراليا، كندا، (ة لتسعة دول هي ياحملاسب

أصبح أعضاءها اللذين تتشكل منهم كل املنظمات املهنية املنتمية للفدرالية 1984ومنذ سنة .)واململكة املتحدة 133يبلغ حاليا أصبح عدد األعضاء و ،]IFAC – International Federation of ACcountants[ الدولية للمحاسبنيمراجعة هيكلية هلذه اهليئة ولقد عرف القانون األساسي .23دولة 103منظمات مشاركة من 05منظمة عضو و

.2001أفريل 01ريخ بدأ العمل ا بتا. احض عنها تغيري يف هياكلهمت

.IASC اهليكل التنظيمي اجلديد - )III.05( الشكل البياين رقم

Fondation du comité des normes comptables internationales IASC Foundation

(19 Administrateurs ou trustees)

Normalisateur Nationaux et

Autre partié intér.

Conseil consultatif des normes SAC

(30 membres au moins)

Comités consultatifs Conseil des normes

comptables internationales

IASB (14 membre)

Désignation

Rendre compte à Liens d’adhésion Recommandations

Comité internationale des interprétation de la comptabilité

financière IFRIC (12 membres)

Directeur des opérations et directeur commercial

Equipe non techenique

Directeur des activité techeniques

Equipe techenique

Source : www.iasb.org.uk/cmt/0001.asp - traduction www.procompta.com.

23 - COLASSE B. 2000B : Harmonisation comptable internationale, in Encyclopédie de C. C. A., Economica éd., Paris, p 763.

אא:אאאאאא

129

حتديد الشكل القانوين هلذه اهليئة ،الرابعةتقرر حسب التوصية الواردة يف القانون األساسي املادة املتمخضة عن تناول خمتلف اهليئاتنسوف أعاله وانطالقا من الشكل، )Fondation – مؤسسة(باعتبارها

. 24الدولية املعايري احملاسبية هيئة الذي أدخلت مبوجبه إصالحات جذرية على، القانون التأسيسي اجلديد 2 .1 .1. IASC - Fondation

. يتم اختيارهم من قبل جلنة التعيني، )Trusteesاإلداريني (من ) 19(تسعة عشر تتشكل هذه اهليئة منوذلك . التنوع يف األصول اجلغرافية واملهنية، وأن تكون ممثلة لألسواق املالية العامليةتركيبة األعضاء ويشترط يف

: حسب التوزيع التايل من أمريكا الشمالية ؛أعضاء 06 - من أوروبا ؛أعضاء 06 - من أسيا ؛أعضاء 04 - .كل املناطق اجلغرافية بشرط احترام التوازن اجلغرايف الكلي من أعضاء 03 -

، )IFAC(للفدرالية الدولية للمحاسبني يترك تعيينهم عضوا 19من بني أعضاء 05مخسة كما أن

أن يتم اخلمسة البدبني وأن عضوين من .التشاور املتبادل مع جلنة التعيني واحترام التوازن اجلغرايفة طيشريتم اختيارهم بالتشاور ) 03(والباقي . احملاسبية الدولية الرائدةمن بني الشركاء أو املسريين للشركات ااختيارمه

إلداريني ايتم تعيني .ةكل فئعن واحد بعضؤ هيئات دولية متثل معدي ومستعملي القوائم املالية واجلامعني مع :نوات قابلة للتجديد مرة واحدة ويتمثل دورهم األساسي يفس 03ملدة ؛ مجع األموال الالزمة لسري أنشطة اهليئة - وأولويات السنة القادمة ؛ جعةالقوائم املالية املرا اضمنمت ، التقرير السنوي عن النشاط ونشر إعداد - ؛) SAC(و ) Board( ،)IFRIC(تعيني أعضاء كل من الس - .سنويا )IASB(و ) IASC - Fondation( وفعالية ةإستراتيجيتقييم -

)IASB(جملس املعايري احملاسبية الدولية . 2. 1. 2نهم على ييتم تعي ،اعضو )14(أربعة عشر ويتشكل من ) IASC - F( يعمل هذا الس حتت كنف

مبعىن أم .)à temps plein( من بينهم املهام بوقت كامل واعض 12حبيث يشغل ،أساس خربام وكفاءم : ويتوزعون حسب الشروط التالية. اأجر على ذلك يتقاضونالس و يسخرون كل وقتهم ألعمال

24 - Revue Française de Comptabilité 6/2001 : Statuts de l’IASC, RFC N° 334, Paris, pp 45-52.

אא:אאאאאא

130

؛ أعضاء على األقل لديهم خربة يف ممارسة املراجعة 05 - ؛ وائم املاليةقأعضاء على األقل لديهم خربة يف إعداد ال 03 - ؛ وائم املاليةأعضاء على األقل لديهم خربة كمستعملني للق 03 - ).باحث جامعي( عضو على األقل لديه خربة أكادميية 01 -

توكل إليهم أعضاء) 07( اللذين يعملون بوقت كامل، سبعة )12( أنه من بني األعضاءكما

املعايري احملاسبية الوطنية مع تقارب حىت يتسىن ترقية ،مسوؤليات رمسية للربط مع اهليئات الوطنية للتوحيد à temps( عضوين يعمالن بوقت جزئي ني، هناكالسابق )12(األعضاء إىلإضافة . احملاسبية الدوليةاملعايري

partiel( ا مقابل أجر م ال يسخرون كل وقتهم للمهام املوكلة هلمكذلك مبعىن أ.

. قابلة للتجديد مرة واحدة على األقل ،يشغل أعضاء الس مهامهم ملدة مخسة سنوات على األكثرخصوصا إذا كان ،األعضاء الدائمني من كل العقود اليت تربطهم مع اجلهات اليت توظفهم يتحللشريطة أن

املعايري ويضطلع جملس .هلذه العالقات تأثري على أعضاء الس فيما يتعلق باستقالليتهم أثناء إصدار املعايري : باملهام التاليةاحملاسبية

؛ اسبية الدوليةاملعايري احملوتعديل نشر، إعداد - ؛ اجلارية احملاسبية الدولية نشر مذكرات اإليضاح حول مشاريع املعايري - ؛ )Commentaires( التدخالت إعداد إجراءات معاجلة - حول املشاريع املهمة ؛إلبداء رأيها ،صصةتشكيل كل أنواع اللجان االستشارية املتخ -، للتطبيقاحملاسبية الدولية لتأكد من قابلية املعايريل ،الناشئةوالقيام بالدراسات يف الدول املتقدمة -

.وصالحياا يف حميط متنوع ومتباين

الس العاملني بوقت كامل، كما يضطلع يتم تعيني رئيس الس من قبل اإلداريني، من بني أعضاء م اإلداري قالطا يفمبهمة توظبعد استشارة اإلداريني )IASC - F( املدير التنفيذيرئيس الس بإعتباره

: وخاصةللمجلس،

احلق يف احلوار واملناقشة داخل الس دون أن له نويكبالس، اشرط أن ال يكون عضوي: مدير تقين - ؛ يكون له حق التصويت

.عن النشر وحقوق إعادة النشر، االتصال واملوظفني اإلداريني واملاليني مسؤوالبإعتباره : مدير جتاري -

אא:אאאאאא

131

SAC الس االستشاري للمعايري .3. 1. 2يتم وكفاءات خمتلفة ومتنوعة ميثلون أصوال ،على األقل واعض) 30( ثالثنيمن هذا الس يتشكل، )IASB( جملس املعايري احملاسبية رئيس) SAC(يرأس . ملدة ثالثة سنوات قابلة للتجديداإلداريني تعيينهم من قبل) IASB(لربط بني لواألعمال ذات األولوية كما يشكل فضاء ارات املتعلقة بالقر )IASB(ويوجه أعمال

.باملعلومات املالية الدوليةوهيئات التوحيد الوطنية واألطراف األخرى املهتمة

IFRIC اللجنة الدولية لتفسري احملاسبة املالية .4. 1. 2ة سنوات قابلة للتجديد، ملدة ثالث اإلداريني ينهم من قبلييتم تع واعض )12( منهذه اللجنة تشكل ت

وإعداد ونشر املوجودة ة الدوليةياحملاسب املعايري وءبعض النقاط اخلاصة على ضتفسري بهذه اللجنة م توإلمتام عملية التفسري، كما ينسق مع هيئات التوحيد املهتمني مهوراجلبني مشاريع تفاسري أودعت لإلثراء

.ةالوطنية لضمان احللول ذات اجلودة العالي )IASC( أهداف. 2. 2

: 25من بني أهم األهداف اليت تسعى اهليئة لتحقيقها نذكر يليا وكذلك ترقية استعماهلعنها، واإلفصاح القوائم املالية لصاحل العام املعايري احملاسبية إلعدادلإعداد ونشر -

؛ وتعميمها على املستوى الدويل وائم املالية ؛قبطة باإلفصاح عن الاملعايري واإلجراءات املرتو ألنظمة احملاسبية،املسامهة يف إرساء توافق ل - القوائم املالية والوثائق األخرى، معلومات مالية ذات جودة عالية، شفافة) متد( العمل على أن حتتوي -

وخمتلف املستعملني ،يساعد خمتلف املتدخلني يف األسواق املالية يف العاملوبالشكل الذي ،وقابلة للمقارنة ؛ آلخرين من اختاذ قرارام االقتصاديةا

.حلول عالية اجلودةضمان عدم تعارض املعايري احملاسبية الوطنية مع املعايري احملاسبية الدولية ألجل ضمان -

25 - MEMENTO 1995 : Op. cit. p 18.

אא:אאאאאא

132

ايري احملاسبية الدولية وخصائصهامسار إعداد املع . 3. 2 تقدمي اإلطار التصوري. 1. 3. 2

Fram work for the preparation and( اء أول إطار تصوري خاصإلرس 1989سنة ) IASC(توصلت

presentation of financial statements(، هيئة املعايري مساعدة تتمثل يف 26ية هلذا اإلطارسساالوظيفة األلذلك فإن اإلطار التصوريوعلى غرار .على إعداد املعايري املستقبلية ومراجعة القدمية منها، )IASC(احملاسبية الدولية

.ولكن أداة إلعداد املعايري ذاا عايرياملال يتعلق بهنا األمر ، فإن )FASB(مريكي اال

كما ميثل هذا اإلطار صورة عن اهليمنة اليت تفرضها وجهة النظر األمريكية داخل اهليئة من خالل احملاسبة حنو خدمة القرار من من حيث توجيه ، )FASB( التطابق الكبري جدا مع اإلطار التصوري األمريكي

.خالل تفضيل املسامهني أهداف اإلطار التصوري هليئة املعايري احملاسبية تتمثل :) IASC( أهداف اإلطار التصوري -أوال

: 27فيما يلي )IASC( الدولية ؛ املساعدة على إعداد املعايري املستقبلية ومراجعة املعايري احلالية - ؛ وطنية على تطوير املعايري الوطنيةمساعدة هيئات التوحيد ال - ؛ الدولية احملاسبية املعايري عمساعدة املراجعني على إبداء آرائهم حول مدى تطابق القوائم املالية م - ؛ لني على فهم القوائم املاليةعمتسامل ةمساعد - .IASC إعداد املعايري املعتمدة من قبلتوضيح طريقة -

سبعة )IASC(هليئة املعايري احملاسبية الدولية يقترح اإلطار التصوري : مستعملي القوائم املالية -ثانياالداخلي يف إضافة لالستعمال، هايتضلأف، ودرجة رتبت حسب أمهيتهامن مستعملي القوائم املالية فئات

:املؤسسة املعدة هلذه القوائم وهي ن؛يدائنني اآلخراملوردين وال -4 ؛ نيرضاملق -3 العاملني ؛ -2 املسامهني ؛ -1 .الدولة واهليئات العمومية -7 اجلمهور؛ -6 الزبائن ؛ -5

26 - COLASSE B. 2000A : Cadres comptables conceptuels, in Encyclopédie de C. C. A., Economica éd., Paris, p 99. 27 - MEMENTO 1995 : Op. cit. p 92.

אא:אאאאאא

133

إلطار التصوري هليئة املعايري احملاسبية لتمثل أهداف القوائم املالية ت : أهداف القوائم املالية -ثالثا : 28ام االقتصادية ملعلومات الضرورية الختاذ قرارباداد جمموعة واسعة من املستعملني يف إم) IASC(الدولية

ملالية اها، هيكلتها فصرتاليت توجد حتت االقتصادية درواالوضعية املالية للمؤسسة وما يرتبط ا من امل - على التسديد ؛ اوكذلك قدر

أداء املؤسسة ؛ - .التغيري يف الوضعية املالية للمؤسسة من خالل ما تقدمه جداول تدفقات اخلزينة -

اإلطار التصوري هليئة املعايري ينطلق : ة املرتبطة بإعداد القوائم املاليةروض األساسيفال -رابعا :، من الفروض األساسية التالية )IASC(احملاسبية الدولية

عكس .هاظة حدوثواألحداث األخرى حل تتعين احملاسبة اليت تم بتسجيل أثر التبادال: حماسبة تعهد - يل دخول وخروج العناصر النقدية ؛سجحماسبة التدفقات اليت ال تم إال بت

استمرار النشاط ؛ - .ثبات الطرق احملاسبية -

اإلطار التصوري هليئة املعايري احملاسبية الدولية حيدد : اخلصائص الكيفية للقوائم املالية - خامسا :للقوائم املالية خصائص أربع ؛ )Intilligibilité(الوضوح - ؛) pertinence(ة املالءم - ؛ )Fiabilité( ملصداقيةا - .)Comparabilité( القابلية للمقارنة -

تطبيق املعايري إىلإضافة يسمح احترامها ، استدالل منهجيةنقاط مبثابة اخلصائص الكيفيةتعد هذه

.29عرض صادق للمعلومات صادقة أو من أن تعطي القوائم املالية صورة ،بشكل مالئماحملاسبية

:القوائم التاليةحيدد اإلطار التصوري هليئة املعايري احملاسبية الدولية : عناصر القوائم املالية -سادسا بتقييم الوضعية املالية للمؤسسات ؛العناصر املرتبطة تتضمن: امليزانية - ؛األداء العناصر املرتبطة بتقييم يتضمن : جدول حسابات النتائج - .)2 - 1( ر السابقةيف العناصات التغريخمتلف ويتضمن: جداول تدفقات اخلزينة -

28 - Ibidem p 94. 29 - KLEE Louis 2000 : Normes comptables internationales, in Encyclopédie de C. C. A., Economica éd., Paris, p 920.

אא:אאאאאא

134

مسار إعداد املعايري احملاسبية الدولية .2. 3. 2أو )IASB( املشاكل اليت يتم طرحها من قبل السحبل عادة احملاسبية عملية إعداد املعايريتم : يلاملسار التا عملية إعداد املعايري احملاسبية ويتبع ،هاعالقات مع اليت تربطها، أو اهليئات أعضاء اهليئة

ار، مث يتم تشكيل فوج عمل يترأسه عضو من الس ويضم يحتديد طبيعة املشكل الذي يتطلب إعداد مع - ؛ ممثلي هيئات توحيد لثالثة دول على األقل

يقوم فوج العمل باستعراض أهم احللول اليت ،بعد أن يستعرض خمتلف املسائل املرتبطة باملشكل املطروح -ومن مث يعرض على .)IASC( مث يقوم بإسقاطها على اإلطار التصوري ،طنيةتعتمدها هيئات التوحيد الو

لس أهم النقاط اليت سوف يتناوهلا ؛ا ) إعالن معياري(يقوم بإعداد ونشر مشروع أويل ،بعد تلقي فوج العمل ردا على اقتراحاته من الس -

فقة هلا، بعد موافقة الس يتم توزيع يتضمن خمتلف احللول املقترحة والتربيرات املر ،املقترحللمعيار ؛ ستة أشهر عادةفترة خالل ردود ال احلصول علىثراءه مث املشروع بشكل واسع إل

ويعرضها على ،ادئر الوثيقة النهائية اليت تتضمن إعالن املبيحربتيقوم فوج العمل ،بعد تلقي الردود - الس للمصادقة؛

–) Exposure Draft[( إعداد مشروع معيار يف شكل مذكرة إيضاحبعد مصادقة الس يقوم فوج العمل ب -)Exposé sondage[(، تلقي الردود عليهاإلثراءها ويتم نشرها )صادق قد بعد أن يكون ) خالل فترة شهر

األعضاء ؛ )2/3(ثلثي بأغلبيةعليها الس لمعيار، لعداد مشروع ائي يقوم فوج العمل بإ ،عد تلقي ودراسة الردود وما تتضمنه من اقتراحاتب -

.أعضاء الس على األقل) 3/4(ثالثة أرباع ي مبوافقة ظح اعيار إذهذا امليعتمد وبعد عرضه على الس املعايري احملاسبية خصائص. 3. 3. 2

:تتميز املعايري احملاسبية مبجموعة من اخلصائص، أمهها

املعايري احملاسبية الدولية األخرية اليت عرفتها هيئة خاصة بعد اإلصالحات ،مجاعاإلقدرا على حتقيق -)IASC( ا، دون اليت نتج عنها توسيع جمال االستشارة وإعداد املعا مهالإيري لشمل كل األطراف املهتمة ؛ جهة نظر اهليئات الوطنية املؤهلةو

אא:אאאאאא

135

حملاسبية الوطنية حيال املواضع اليت بني التباين الذي مييز املمارسة افيق التوخالل قوا اليت اكتسبتها من - نوعية عالية اجلودة ؛ما أكسبها وهو تكون جماالً للمعايري،

، ليس ما IASC ن أهم ما مييز معايري، إذ أمرونتها نتيجة ملا تقدمه من حلول ترضي خمتلف مستعمليها - 30؛ تسمح به، لكن ما متنعه

- صفة القانون أو التنظيما ليست غري إجبارية أل.

الدولية داد املعايري احملاسبيةمسار إع - )III.06( الشكل البياين رقم

Conseil Groupe de travail Comité consultatit et

autres organisations

Public

Constitution

d’un groupe

de travail

Etude des problèmes sommaire des points à traiter

Approbation

Projet de déclaration de principe

Approbation

Commentaires

déclaration de principe

Approbation

Exposé sondage

Approbation

(majorité des 2/3)

Commentaires

Projet de norme

Approbation

(majorité des 2/3)

Norme

Source : RAFFOURNIER Bernard ( 1997, page 36)

30 - GELARD Gilbert 7-8/1994 : La problématique de la normalisation comptable, in R F C N° 258, Paris, p 23.

אא:אאאאאא

136

لتوحيد ومستقبل املعايري الدوليةعلى مناذج ا )IASC( تأثري. 4. 2

احملاسبية الدولية على املمارسة احملاسبية على عايرينستطيع قياس تأثري أعمال التوحيد وبالتايل املطع هذه املعايري مع تقاومدى ،هذه املعايري من جهة جتاهدول هذه المن خالل موقف ، مستوى كل دولة

.من جهة أخرى تخذها مرجعا يف املعاجلة احملاسبية وإعداد القوائم املاليةتاملمارسة احملاسبية للمؤسسات اليت

بعض الدول النامية أو حديثة قامت إذ الدولية، قف الدول من املعايري احملاسبيةا الواقع مويفتباينت رغبة منها يف اعتماد مجلة الدولية، بتبين املعايري احملاسبية 31..)ألورغواي، األردنا، اغانا، ماليزي(التصنيع مثل يف .األجنبية قتصادي الستقطاب االستثماراتدف يئة املناخ االقبولة على املستوى الدويل املمن القواعد

لعدة اعتبارات، أمهها التقاليد الصلبة اليت اكتسبتها هذه الدول احملاسبية، حني مل تتأثر الدول املتقدمة باملعايريا إرساء مناذج التوحيد اليت رأيناها من قبل واليت على أساسه واليت أدت بالتبعية إىل ،يف جمال التوحيد احملاسيب

.)IASC(باإلطار التصوري هليئة املعايري احملاسبية الدولية التوحيد يدرجة تأثر منوذجسوف نقيس )اقتصادي -ماكرو(على منوذج التوحيد الستاتيكي )IASC(تأثري . 1. 4. 2

ية هيئة املعايري احملاسب أعمال يتم قياس تأثري ،باالعتماد على املنهجية السابقة يف دراسة هذا النموذجة وضعية من زاويأوال ، باعتبارها مرجعية هلذا النموذجيف جمال التوحيد على التجربة الفرنسية )IASC(الدولية

.بالتوحيد جتاه هذه املعايري؛ مث من زواية رد فعل األطراف املعنية فرنسا جتاه االحتاد االورويب االحتاد األورويب يف جمال أعمال ا مييز أهم م : من زاوية وضعية فرنسا جتاه االحتاد األورويب -أوال

مبعاجلة احلسابات السنوية املتعلقة )1978جويلية 25( الرابعةصدور التوجهية و يني هاحملاسبوالتوافق التوحيد . أوروبية على التشريع اخلاص بكل دولةاليت حيل تنظيمها ) 1983جوان 13(السابعة والتوجيهية ،للمؤسسات

2002-1606رقم ) Reglement( لنظامعلى ا 19/07/2002ة بتاريخ قاألورويب والس باملصادلقد قام الربملان اليت تلجأاالقتصادية لدول االحتاد االورويب املؤسسات طبيق املعايري احملاسبية الدولية والقاضي بإجبار بتاملتعلق

ا املالية اخلتامية املوحدة باالستناد على إعداد قوائمه، ]APE – Appel public à l’Epargne[ عالنية لالدخار .2005سنة ابتداء من )IASB(احملاسبية الدولية معايريلل

31 - RAFFOURNIER B. 1997 : l’International accounting standards committee (IASC), in Comptabilité internat., Vuibert éd., Paris, p 37.

אא:אאאאאא

137

الس الوطين رمسيا من طرف، جاء بالنسبة لرد الفعل الفرنسي حول هذه املعطيات اجلديدةرية يف ازدواج صعوبة كب BRACCHI 2003[32[ حيث يرى، التوحيد املؤهلةهيئة بإعتباره ) CNC(للمحاسبة

الس واعتمد .يف ظل التطورات اجليواقتصادية اليت تشهدها فرنسا )الدولية - الوطنية ( تطبيق املعايري احملاسبية 33: ملقاربات التاليةالوطين للمحاسبة ا

بالنسبة، ) :APE(اليت تلجأ عالنية لإلدخار ملؤسساتا

؛) IAS - IFRS(ملعايري احملاسبية الدولية تطبق اجباريا ا: )Consolidé( طدةوامل اساباحل -اليت جيب أن تقرب من املعايري ) PCRحسب قواعد (تطبيق املعايري احملاسبية الوطنية : حلساباا االجتماعية -

احملاسبية الدولية قدر اإلمكان ؛ ،بالنسبة :تلجأ عالنية لإلدخار و ال )Consolidente(طدة املوملؤسسات ا

اإلختيار بني املعايري الدولية أو املعايري الوطنية القريبة منها ؛: طدةوحلساباا امل -اليت جيب أن تقرب من املعايري ) PCRحسب قواعد (تطبيق املعايري احملاسبية الوطنية : حلساباا االجتماعية -

احملاسبية الدولية قدر اإلمكان ؛ قارب جيمع بني املعايري احملاسبية الدولية واملعايريبسيط ومتمنوذج يقع عليها اعتماد : ملؤسسات األخرىا

طدة املعدة استنادا للمعايري الدولية، واحلسابات وولتجنب أي تضارب بني احلسابات امل، الوطنية احملاسبية .وجب التقريب بني املعايري الدولية والوطنية بشكل قوي وفعال. السنوية املعدة استنادا للمعايري الوطنية

التقديرات الفرنسية الرمسية حسب تتوقع : لتوحيدبعملية امن زاوية رد فعل األطراف املعنية -ثانيا

حنو املعايري احملاسبية أن مسار التحول يف التوحيد احملاسيب الفرنسي ، )CNC(اسبة حالس الوطين للم رئيسالعديد الوطين للمحاسبة، إجنازلس اخالهلا وهي الفترة اليت ينتظر .سنوات 10إىل 05تد بني ميقد الدولية،

على احملاسبية الدولية ملعايري حنو اتخفيف حدة أثر التحول الكلي برئيسه من األحباث الكفيلة حسب اعتقاد . حساب املعايري الوطنية

املهتمة قياس رد فعل األطراف الفرنسية قتصرسي ،ل التوحيد احملاسيب الفرنسيحقنظرا ألمهيتها يف

:فئتني املعايري احملاسبية الدولية على عايرياملجتاه التوحيد مبسار

32 - BRACCHI Antoine 2003 : Président du conseil national de comptabilité – France. 33 - BRACCHI Antoine 1/2003 : l’Evolution envisagée des règles comptables française, in R F C N° 351, Paris, p 24.

אא:אאאאאא

138

، واليت أثبتت يف الواقع اسبيةتطبيق املعايري احملباملؤسسات باعتبارها املعين املباشر :الفئة األوىل اهليئة هااليت تفرضنتيجة للقيود لقرا من املعايري احملاسبية االمريكية الدوليةاحملاسبية تفضيلها للمعايريوميلها،

.األمريكية ق املالاسوأغبة دخول االر املؤسساتعلى )SEC(االمريكية املكلفة مبراقبة السوق املايل

احملاسبة نظرا لتأثريهم البالغ يف عملية التوحيد من خالل إسهامام حقلالباحثني يف :الفئة الثانية خرباء يف احملاسبة، ك(توحيد وكذلك ممارستهم للمهنة العلمية والفكرية، وحضورهم القوي يف هيئات ال

،باإلضافة إىل ما هو أهم من ذلك تأطريهم للعديد من األحباث األكادميية). مستشارين ملكاتب خربة دولية، وأهم ما نشري إليه 34منها على وجه اخلصوص أطروحات الدكتوراه يف ميدان علوم التسيري واحملاسبة خصوصا

حول جدوى الفرنسيني ول رد فعل هذه الفئة هو اجلدل العلمي الكبري القائم بني الباحثنيوحنن بصدد تنابه، ظىالدولية ومدى القبول الكبري الذي حت احملاسبية الواسع للمعايري رمنوذج التوحيد الفرنسي يف ظل اإلنشا

بلي اسبة الفرنسي املستقبأن اإلطار التصوري للمح Pr : COLASSE Bernard[35[ جيزم فيهالذي ففي الوقت الذي يعتقد بأن ،Pr : GELARD Gilbert[36[ يأيت الرد عليه بشكل سريع من قبل .يكون فرنسيا وسيكون عامليا

.IASCاإلطار التصوري الفرنسي موجود أصالً وهو إطار على منوذج التوحيد الديناميكي )IASC(تأثري . 2. 4. 2

على منوذج التوحيد الستاتيكي، سوف نتناول IASC دراسة تأثري عندالسابقة باعتماد نفس املنهجية هلذا رجعية مالتجربة األمريكية باعتبارها جتربة مركزين على ،على النموذج الديناميكي) IASC(دراسة تأثري

: السابقتني زاويتنينفس ال وسيتم تناوهلا كذلك منالنموذج استطاعت الواليات املتحدة : )IASC( جتاهمريكية وضعية الواليات املتحدة االمن زاوية -أوال

: العتبارين أساسني يصعب التفريق بينهماقوية على هيئة املعايري احملاسبية الدولية، األمريكية فرض هيمنة

توافقة مع متطلبات امل هصالبة معايريوقوته نتيجة مرجعية اإلطار األمريكي ألعمال التوحيد ومنهجيته - نتظر من احملاسبة اإلجابة عنها ؛املعرب عنها وامل ،املختلفة واحتياجاته اخلاصة السوق املايل

34 - TELLER R. & MALO J. L. 5/1999 : Vingt ans de thèses en comptabilité et contrôle, in Revue de C C A, Paris, p 156. 35 - COLASSE B. 4/2001 : Ou il est encore question d’un cadre conceptuel français, in R. F. C. N°332, Paris, p 29. - « Il est donc fort improbable que le future cadre conceptuel français soit français !. Il sera international ». COLASSE Bernard : Professeur

à l’université paris dauphine, membre du CNC-France. 36 - GELARD G. 5/2001: Le cadre conceptuel pour la France ne sera pas Franco-français , Réponse à Bernard COLASSE par Gilbert

GELARD, membre de l’IASB, in R. F. C. N°333, Paris, p 29. - Au risque d’être moins prudent, il faudrait sans doute dire que cette élaboration est désormais impossible, « On peut penser que le cadre

conceptuel français et déjà là c’est celui de l’IASC ». GELARD Gilbert professeur agrégé en gestion, membre de liaison entre IASB et CNC-France, membre de l’IASB en temps complet.

אא:אאאאאא

139

جهود املؤسسات املتعددة اجلنسيات ومكاتب اخلربة واملراجعة األمريكية للعمل على إرساء إطار دويل -يف ملصادر التمويل تسجيل اسهمها والوصول الراغبة يفيكون مرجعا تعتمد معايريه من قبل الشركات

طابق يف القوائم املالية هلذه الشركات خدمة لطاليب تبشكل موحد يسمح باحلصول على االسواق الدولية .املعلومات يف أسواق املال الدولية

لقد القت مسألة اهليمنة األمريكية بظالهلا على أعمال اهليئة الدولية للتوحيد احملاسبية، وأثارت جدالً

مدى يف غاية يف االمهية تتمثل وبالتايل طفت مسألة ،احملاسبية الدوليةاملعايري واسعا حول طبيعة مسار إعدادوتزداد أمهية هذا . يف إعداد املعايري احملاسبية الدولية Lobbying(37( أو الضغط )Consensus( اإلمجاعحتقق

متويلها الذي يأيت ، و)IASC( كانة ودور الواليات املتحدة بني الدول املؤسسة هلذه هليئةانطالقا من مطرح الوالنصف اآلخر من مسامهة ،ااملمثلة للمهنة احملاسبة عرب العامل) IFAC(الفدرالية الدولية للمحاسبني من نصفه

.38وعاتطببيع اململداخيل باإلضافة ، الشركات متعددة اجلنسيات ومكاتب اخلربة العاملية

االطراف األمريكية أية ردود فعل مل تبد : من زاوية رد فعل األطراف املعنية بالتوحيد -ثانيا :نذكر من بينها أسبابلعدة جتاه املعايري احملاسبية الدولية أو سلبية متضاربة

قوة اإلطار التصوري األمريكي ؛ - ؛ ةمالئم تصالإسياسة لضمان )SEC(عاتق طبيعة االلتزامات امللقاة على - ،)IASB( الدوليةاملعايري احملاسبية جملس جتاه األمريكية لمؤسسات املتعددة اجلنسياتاالجيايب لسلوك ال -

املفوض من )FASB( نتيجة االستقاللية اليت يتمتع ا الس مقارنة مبجلس معايري احملاسبة املالية األمريكي، ، ما جيعله عرضة لكل أشكال القيود السياسيةبإعتباره هيئة وطنية )SEC(قبل هيئة مراقبة األسواق املالية

.39يف أي وقت) SEC(احملاسبية من قبل عداد املعايريإاليت من املمكن أن تؤدي إىل جتريده من مهمة

37 - GELARD G. 4/2002 : Le plan comptable général- avoir vingt (20) ans- « compte rendu de la table rende organisé par la commission de

droit comptable du conseil supérieur, à fin de fêter les 20 ans de PCG », in R. F. C. N°443, Paris, p 47. 38 - RAFFOURNIER Bernard 1997 : Op. cit. p 33. 39 - GELARD G. 42002 : Le PCG Avoir 20 Ans, in R F C N° 443, Paris, p 48.

אא:אאאאאא

140

من خالل مناذج التوحيد الدولية عوامل الكبح. 5. 2

عوامل عديدة كانت يف األصل أو قد تكون عائقا أمام أعمال التوحيد الدولية وسوف نتناول فيما العتقادنا ) IASB( تواجه أعمال التوحيد اليت يقوم ا الس الدويل للمعايري احملاسبية يلي أهم األسباب اليت

).لدول إفريقيا SYCOSAاالحتاد األورويب، األمم املتحدة، - CRC(بأا تنطبق على باقي اهليئات الدولية االختالف اللغوي. 1. 5. 2

ية ألعمال هذه اهليئة هي اللغة اإلجنليزية دون سواها حيث أن اللغة الرمسا، كبري اوالذي كان له تأثريبالرغم من أن تشكيلة الس متعددة الدول وبالنتيجة متعددة اللغات، وألقيت مهمة ترمجة أعمال الس على

األمر الذي قد تترتب عليه اختالفات كبرية يف ظل عدم تطابق النصوص ،عاتق أعضاء الس املمثلني لدوهلم .40ية مع النصوص املترمجة، أو هذه األخرية من لغة ألخرىاألصل

القيم اإليديولوجية. 2. 5. 2

اليت حتكم أعضاء اهليئة الدولية للمعايري احملاسبية واليت تتراوح بني استشعار املكونات الثقافية واملصاحل الس مرهون بتوافق مصاحل املالية، وبالتايل يصبح احلديث عن موضوع اإلمجاع الذي يفترض حتقيقه يف هذا

األطراف الفاعلة، اليت قد تلجا الستعمال النفوذ والتحالفات لتجسيد اجتاه خيدم مصاحلها دون االهتمام مبصاحل األطراف األخرى، ويتأكد هذا احلديث من خالل ميل األوروبيني للتساؤل الدائم عن اهلوية احملاسبية األوروبية

. 42 بني الدول األوروبية يف حد ذاا بالرغم من تباينها حىت ،41عايري احملاسبيةيف إطار الس الدويل للمرد الفعل األمريكي جتاه املعاجلة احملاسبية لبعض القضايا اليت كانت حمل خالف بني أطراف ،اإلضافة لذلكب

Good-will (.43 (قضية اعديدة أمهه

www.iasb.org.ukنشري ذا الصدد إىل أنه حىت موقع االنترنيت هلذه اهليئة موجود باللغة االجنليزية - 40

41 - BARTHES DE R. G. 1990 : BERTRAND D’ILLIERS ET IASC, in Réflexions sur la comptabilité, Economica éd., Paris, p 194. 42 - " Un succès trop rapide de IASC ne diminuerait-il pas les chance d’affirmer une identité comptable européenne ". 43 - RICHARD Jacques 4/2002 : Le PCG Avoir 20 Ans, compte rendez de la table rende à l’occasion de la fête 20 du PCG, in revue

française de comptabilité N° 443, Paris, p 47. " C’est par ce qu’on a renoncé à la méthode du pooling que l’on a fait un cadeau aux

entreprise en leur permettant de ne pas amortir le Good-will " .

אא:אאאאאא

141

تباين مستويات األداء االقتصادي. 3. 5. 2وبالتايل فإن مستويات اهتمام الدول ،خاصة )IASB(ل العامل عامة واألعضاء يف الس الدويل لدو

بقضايا التوحيد احملاسيب تابع ملكانة هذه األخرية ضمن استراتيجيات التنمية اليت جتد امتدادا هلا حتما يف أنشطة مة املعايري ءالذي يقودنا للتساؤل عن مدى مال األمر. املؤسسات اليت يفترض أا املعين األول باملعايري الدولية

جم وحداا االقتصادية تبعا حلدول النامية على وجه اخلصوص وال الدولية وتطبيقاا مع أولويات التنمية يف كل .اليت من أهم ما تتميز به هو صغرها وضعف كفاءا وأداءها

مستويات التعليم والتكوين. 4. 5. 2

ملتقدمة أو النامية، األمر الذي يطرح الدول اتطبيق املعايري احملاسبية الدولية سواء بني الدول املعنية بإشكالية كفاءة أصحاب املهنة أو ممثلي الدول النامية يف نقل االنشغاالت احلقيقية لدوهلم أو على األقل املضي

أعمال التوحيد (ية يف هذا اال باملمارسة احملاسبية يف االجتاه الذي ميكنها من االستفادة من اخلربات الدول .وكل ا للمحاسبةبالنظر ملا تتميز به املمارسة احملاسبية من ضعف وقصور ناتج عن طبيعة األهداف امل) وليةدال

אא:אאאאאא

142

אא

:يني الدول تبني لنا من خالل هذا الفصل الذي خصصناه لدراسة التوحيد والتوافق احملاسبني ضرورة ضبط احملاسبة جبملة من املعايري لضمان التجانس يف إعداد القوائم املالية اليت تتضمن املعلومات -

.احملاسبية لتسهل عملية املقارنة بالنسبة ملؤسسة معينة من سنة ألخرى بالنسبة موع املؤسسات ي ملختلف األطراف املعنية ذه املعايري يف علأن اإلمجاع حول املعايري احملاسبية ال يتحقق إال بوجود متثيل ف -

.هيئات التوحيد، اليت يقع عليها مسؤولية إرساء سياسة اتصال فاعلة أمام منوذج التوحيد الدويل مسايرة للتحوالت العميقة اليت بعرفها التوحيد الوطنية تتراجع إستراتيجيا -

حوال والبضائع وارتفاع وترية األنشطة الدولية احلواجز أمام حركة األرفع العامل واملتمثلة أساسا يف .للمؤسسات

ت به املعايري الدولية ظيللمعايري الدولية نتيجة للقبول الذي ح دناتاالجتاه حنو احملاسبة الدولية باالس -

.OICV، االعتراف الذي منحتها إياه هيئات دولية مهمة مثل االجتاه األورويب