בס"ד מטרות 3 ישנן מטרות מע' המס בעולם ובישראל - עפ"י מאמרו של יוסף אדרעי

:שלהלן:גביית כספים למימון לממשלה. 1

פעילות המדינה כוללת חובות המדינה כלפי אזרחיה, ולכן משתמשים במיסוי כאמצעי להגשים חובות אלו. בל נשכח שתקציב המדינה בחלקו הגדול הינו

מתקבולי מיסים, ברם ישנם גם עוד אמצעים. הממשלה משתמשת בתקציבהבעיקר על-מנת לספק לציבור מוצרים ציבוריים.

מוצר ציבורי= חינוך, תשתיות, ביטחון וכיו"ב. דוג' המגדלור; העובדה שאחד נהנה מאותו מוצר, לא. בנוסף, כולם יכולים ליהנות ממוצר זה

העלות לספק את המוצר לא. וכן, פוגע בחלקו של האחר ליהנות מאותו מוצר.גדלה אם ישנם יותר צרכנים

ישנה מגמת הפרטה- שירותים שניתנו ע"י הממשלה מופרטים לחברות פרטיות.?אולם, ישנם מוצרים ציבוריים שנשאיר לממשלה )ביטחון, בתי-סוהר( מדוע

: חשש מאיבוד שליטה של הממשלה.שיקולי צדק, שמירה על זכויות חוקתיותא. : תשתית בעיקר, ולממשלה ישנו יתרון מגופיםחלק מהמוצרים הציבוריים יקריםב.

פרטיים.: לממשלה קל יותר להיות שקופה מאשר גורם פרטי.שקיפותג. : כאשר ישנו מוצר ציבורי, אם היינו מחייבים תשלום עפ"יבעיית טרמפיסט-כימותד.

שימוש במוצר הציבורי, האינטרס של כל אחד להגיד שאין לנו צורך בכך. מאחר והמדינה תשקיע בכל אופן, הרי אותו אחד שלא לקח חלק בזה ייהנה מאותו

מוצר, ולכן לא נפריט זאת. : המדינה פטרנליסטית ויודעת יותר מה טוב לנו, למשלבעיית מיקום וגישהה.

ביטוח בריאות אם נפריט זאת לפי הצריכה, יש כאלה שיגידו שזה לא עפ"י סדרהעדיפויות.

: חלוקה מחדש של ההכנסות והעושר בחברה. 2 : במדיניות הקפיטליסטיות הטהורות, צדק חלוקתי יכול להיחשב לאצדק חלוקתי-

לגיטימי. , מסבירה שמדינת ישראל מוגדרת כמדינת רווחה, ומדינתצילי דגן במאמרה

רווחה אחת ממטרותיה היא לצמצם פערים בחברה, סיוע לחלשים וכיו"ב, כשארמע' המס מסייעת בכך.

?כיצד משתמשים במע' המס כדי לקדם צדק חלוקתי, למשל אימהות חד-הוריות.חלוקת נק' זכות- מדבר על מס לפק' מס הכנסה 121 סע' : מדרגות מס פרוגרסיביות-

פרוגרסיבי. ככל שההכנסה עולה, שיעור המס עולה גם כן.

: מס שלילי, פירושו שאנשים שיוצאים לעבודה ולא מגיעיםהחזרי מס-מס שלילי- לתקרה מינימאלית, לא רק זאת שהוא אינו ישלם מס, אלא הוא יקבל כסף

מהמדינה..זהו כלי להעביר כסף מאנשים שיש להם לאנשים שאין להם

1

:יתרונות. שקופה וגלויה לעיין. מע' המס, לפחות לכאורה, 1 , מאחר והינה קיימת אין צורך לקים מערכותמע' המס, הינה מע' קיימת. 2

חדשות, אלא נשתמש במע' הקיימת לטובת היעדים שהחלטנו שהינם ראויים. , כולם אמורים שלם מס הכנסה, אין צורך מיוחדנטולת סטיגמה. מע' המס הינה 3

לבקשות.:חסרונות

נוכח עוני רב בעקבות אבטלה וכיו"ב.רבים אינם נכנסים לרשת המס,. 1 מע' המס אינה גלויה, אלא מוחבאת. לכאורה, הכול גלוי וידוע, אולם 2

בפקודה-בעיית נגישות.

:רגולציה. 3 אדרעי במאמרו מציג שרגולציה הינה הכוונת התנהגות של הסקטור הפרטי,

תמרוץ פעילויות שהממשלה רוצה לתמרץ, ומאידך הטלת מס גבוהה לדבריםשאינה רואה בהם בעין יפה.

': תושבים חוזרים, עולים חדשים, הטבות מס בפריפריה ואזורי פיתוח-אינטלדוגוכיו"ב.

לחלופין, ניתן גם להעלות מס על דברים שהממשלה לא רואה בהם בעין יפה,למשל סיגריות.

אשר התכנסה לחווות דעתה על מע' המס. הוועדה ציינה שראויוועדת בן בסט- לצמצם הטבות והכוונת לרגולציה דך מע' המס ולטפל בענייני הממשלה בצורה

ישירה, ולא דרך מע' המס. סופר-פארם נ' מנהל המכס4140/95**פס"ד-בג"צ

- סופר פארם עתרה כנגד מנהל המכס בעניין הדיוטי פרי. אזרחים שיצאו לחו"להיו פטורים מחנויות המס בדיוטי פרי. לאחר מכן יצא שירות "פטור ושמור".

- סופר פארם טענה שזהו הסדר שאינו חוקי, הואיל ומטרת הדיוטי פרי הייתה כדי להכניס מטבע חוץ למדינה-לקיחת כסף מתיירים, ואילו הסדר "פטור ושמור",

נהנים ממנו אזרחי המדינה, היינו אין הכנסה של מטבע זר, וזו אינה תכליתהחקיקה-לא משרתת מטרת הציבור.

נאמר שההסדר החדש מאפשר למדינה לעודד- ביהמ"ש נחלק בשאלה: ישראלים קניית מוצרים בדיוטי פרי, במקום קניית מוצרים אלו

.הסדר קביל, ולכן קבע השופט זמיר שזהו בחו"ל-התכלית העיקרית של החוק

ההסדר החדש משרת את אינטרס הציבורי בהיותוהאינטרס הציבורי: , שכן הוא מפנה כספיםתורם לפיתוח כלכלת המדינהתחליף ייצוא. הוא

וחוסךלארץ, לקניות בישראל -שהיו, אילולא ההסדר, משמשים לקניות בחוץ לשנה מטבע חוץ בשיעור של עשרות מיליוני שקלים למדינה

מטרות מסדר שני:: אנו רוצים שמע' המס תהיה פשוטה ככל האפשר. פישוט. 1: אנו רוצים שמע' המס תגדיל את ציבור העובדים. יעילות כלכלית. 2

2

עידוד צמיחה כלכלית בעזרת מע' המס. 3: אנו רוצים מע' מס הגונה וצודקת.הגינות. 4

לאחר שהמדינה איתרה את הסכום שעליה לגייס, נשאלת השאלה על סמך איזה?קריטריון נטיל המס

: מע' המס בישראל ובעולם המערבי,ההכנסה-תוספת להון של הנישום. 1-מודדת לא את הונו ועושרו של הנישום, אלא את התוספת להון-התעשרות.

: ישנן מדינות שמוטל גם מס על ההוןלהטיל מס על ההון של האדם. 2עצמו-בארה"ב מס ירושה ומתנה.

עפ"י היכולת של האדם לשלם את המס שנטיל עליו- עקרון "היכולת. 3"לשלם

: רכיבים 3 משטר מס ההכנסה מורכב מ-:המס מוטל על ההתעשרות-גידול שנתי בעושר- א. בסיס המס

- פק' מס הכנסה קובעת את ההכנסה כבסיס המס. - הוראה זו באה ואומרת שמס ההכנסה יהיה לפקודה- מקורות מס הכנסה 2 סע'

משתלם על הכנסתו של אדם, תושב ישראל..הכנסה החייבת =הוצאות-הכנסות -מס ההכנסה הוא על ההכנסה החייבת-

₪. יש לו הוצאות על המסעדה של300,000: לבעל מסעדה הכנסות של לדוגמה שח.100,000 ₪. ההכנסה החייבת במס הינה על 200,000

- מדבר על הוצאות שניתן לנכות מהכנסה, לכן המונח הנכון הינו ההכנסה 17 סע' החייבת.

נדע את נטל, אנו ונדע את בסיס המס, אם נדע את שיעור המס- שיעור המסב. , קרי כמה צריך לשלם למס הכנסה.המס

. שיעור המס= כמה אחוזים מההכנסה אדם צריך לשלם- כאשר אפשר להבחין בין חברה לבין יחיד. שיעור המס השנה על חברות כיום הינו

.18%, מס החברות יהיה 2016. עד שנת 25% הרעיון בירידת שיעור המס, הינו עלייה של בסיס המס )הקמת-

חברות-עידוד תעסוקה וכיו"ב(, התוצאה שהמס שהמדינה תאסוף יהיה גדול.

- לעומת זאת שיעור המס היחיד נגזר משיעור המס השולי של הנישום.. 45%-10% לפקודה-שיעור המס ליחיד הינו בין 121סע'

עיקרון הפרוגרסיביות אומר, ששיעור המס הולך וגדל ככל ששיעור ההכנסההולך וגדל.

עם זאת שיעור המס הגבוהה יחול רק על ההכנסה הנוספת.

₪ 200 דוגמה: שיעור המס להכנסה של

פטורים ממס. הראשונים ₪ 50 ₪ - 0 50 0%

10% , המס הינו ₪ 100 ל- ₪ 50 ₪ - בין 5 50 10%

3

100 רק על ה- 20% )ישלם 20% , המס הינו ₪ 200 ל- ₪ 100 ₪ - בין 20 100 20%

הנוספים(.

25₪- סה"כ המס

:כמה צריך לשלם למס הכנסה בסוף השנה- נטל המסג. שיעור המס.Xבסיס המס

: RECOVERY CAPITAL החזר הון- לא כל תקבול הוא התעשרות ולאבסיס המס מהווה את ההתעשרות השנתית.

. כל תקבול הינו מס לצרוך הכנסה אם אני הלוויתי כסף לאדם מסוים, הלווה אינה חייבת במס, הואיל והלווה מחזיר

תקבול שלא מייצר התעשרות.סכום זה-האם אני חייב במס על הריבית?לאחר שאותו אדם מחזיר לי את הכסף עם ריבית,

. החוק אומר שעל התעשרות חייבים במס- כן. זהו החוק. הריבית מייצרת התעשרות-תקבול המייצג התעשרות.

דיבידנד, האם חייב 10% לאחר מכן קיבל ₪ בחברה, 100- בעל המניות השקיע על כך במס?

ככלל, הכנסה מדיבידנד חייבת במס. בארה"ב ישנו פטור על החזר ההשקעה, ולכןעד לגובה ההשקעה, אם אין ההחזר השקעה, אין חובה במס.

- בישראל לעומת זאת, גם אם אין החזר על ההשקעה, תהיה חובה במס.

. עקרונות נורמטיביים של מיסוי הכנסה:3 : עקרון הצדק אומר שנישומים הנמצאים באותה פוזיציה מבחינהעקרון הצדק. 1

כלכלית, דהיינו בעלי יכולת כלכלית זהה, מן הראוי שישלמו את אותו אחוז מס.בנוסף, אנו ממסים בצורה שווה.

המס אינו צריך להשפיע על החלטות כלכליות שלעקרון הניטראליות:. 2נישומים. המס צריך להיות ניטראלי ולא להתערב בכוחות השוק.

- במע' מס אופטימאלית הנישומים לא ישנו את התנהגותם עקב מס, וההתנהגות בעולם בלי מס ועם מס תהיה אותה התנהגות. אותה החלטה שהייתה לפני הטלת

מס, תהיה אותה החלטה גם לאחר הטלת מס. זהו מס שאינו מכוון התנהגות. - אנו רואים שפעמים רבות המדינות מכווינה התנהגות ותטיל מיסוי גבוהה יותר על

עניין כזה או אחר. אולם, לעיתים המס אינו בהכרח מכוון. , אדם הקונה מניות אין לו מס רכישה5%אדם הקונה מקרקעין משלם מס רכישה

על מניות. זו דוג' של מס לא ניטראלי.

: זו עלות מול תועלת. לעיתים המס יהיה צודק או ניטראלי, אךיעילות מנהלית. 3לא יהיה כדאי בסופו של דבר להטיל אותו, למשל נכוח אכיפה יקרה מאוד.

דוג' פטור ממס לדירת מגורים.

4

כאשר קונים דירה זהו מס המשולם על רכישה, כשבסיס המס הינו:מס רכישה שווי הרכישה. כאשר אדם קונה סוג של נכס נדלנ"י ישנו מס רכישה. מס זה קשור

אך ורק להוצאה, היינו לשווי הנכס שנקנה.

. מס זה75"מס ערך מוסף". מונח זה הגיע לעולם המס הישראלי בשנת : מע"מ זהו מס עקיף, דהיינוהוחלט על הטלת מס של צריכת מוצרים פרטיים או שירותים.

מס שמשתקף בד"כ במחיר של המוצר או של השירות. המוכר יגלגל את עלותהמע"מ על הקונה, היינו את המע"מ משלם הקונה.

: זהו מס שהמוכר משלם על העסקאות שהוא מבצע, זהו מס"מס עסקאות"תשומות בגין קניותיו.

- המע"מ מתערב בנק' חיתוך שבין מוכר המוצר או נותן השירות לצרכן. בעיקרון מבחינה מהותית מה שמעניין את רשויות המע"מ זהו הסכום שאמור היה

להתקבל מהצרכן הסופי, אולם בפעול מבחינה טכנית, המנגנון מורכב בצורהכזאת שמע"מ הינו מס קניה רב-שלבי.

המע"מ מוטל על כל אחת ואחת מהיחידות היצרניות הפועלות בשרשרת- בעצם, הייצור, כל אחת מהיחידות האלה מחייבת במע"מ את היחידה שבאה בעקבותיה,

ומקזזת את המע"מ שהיא עצמה התחייבה בו. הרציונאל של המע"מ הינו לגבות את הערך המוסף שהצרכן הסופי-

משלם.

חוטב עצים ---------------נגר ----------------------איקאה --------------------------צרכן סופי

100+10%= 110 200+10% = 220 300+10% ₪ המס כולו 330=

₪ שילמה20 ₪ 10 ₪ העביר למע"מ 10 העביר למע"מ לנגר מגולגל

₪ שילמה10 שילם לחוטב העצים 10 למע"מ על הצרכן

₪ העביר למע"מ10 ו-הסופי

גביית המע"מ בכל שלב מהשרשרת מאפשרת לנו לעקוב אחר העסקאות-מידע וביטחון בגביית המס.

5

:מס ההכנסה - מס ההכנסה ממסה את ההתעשרות השנתית כאמור. מס ההכנסה מוטל על

ההכנסה החייבת. לאחר הורדת ההוצאות הרלוונטיות אנו מגיעים להכנסה חייבת, מההכנסה לוקחים

את המס. : לפקודת מס הכנסה 1 סע'

,2-3 "הכנסה" – סך הכול הכנסתו של אדם מן המקורות המפורשים בסע' בצירוף סכומים שנבקע לגביהם לכל דין שדינן כהכנסה לעניין פקודה זו.

: לפק' מס הכנסה 2 סע' " מס הכנסה יהא משתלם, בכפוף להוראות פקודה זו, לכל שנת מס, בשיעורים

על הכנסתו של אדם תושב ישראל שהופקה או שצמחההמפורטים להלן, בישראל או מחוץ לישראל ועל הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או

"שנצמחה בישראל אם אדם תושב ישראל, הוא חייב מס הכנסה על הפקעתו של מס גם-

בישראל וגם מחוצה לה.

: לפקודת מס ההכנסה 2 מקורות ההכנסה- סע' - אלו מקורות שרק הכנסה ממקורות אלה תהיה חייב במס-"שיטת המקור":

עסק ומשלח יד   (1) השתכרות או ריווח מכל עסק או משלח-יד שעסקו בו תקופת זמן כלשהי, או מעסקה או

מעסק אקראי בעלי אופי מסחרי; עבודה   (2)

השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו;  )א( תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון,

נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד, שהועמד לרשותו

6

של העובד, והכול בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו לעובד במישרין אובעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו;

שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, יקבע את שוויו של השימוש ברכב  )ב(או ברדיו טלפון נייד, שהועמד כאמור לרשות העובד;

בוטל.   (3) דיבידנד, ריבית והפרשי הצמדה   (4)

דיבידנד, לרבות דיבידנד המשתלם מתוך רווחי הון של חברה, ריבית, הפרשי הצמדה אודמי נכיון;

גימלאות   (5)קיצבה, מלוג או אנונה;

אחוזת בית וקרקע   (6) דמי שכירות, תמלוגים, דמי מפתח, פרמיות ורווחים אחרים שמקורם באחוזת-בית או בקרקע או בבנין תעשייתי; בנה אדם אחוזת-בית והשכירה וקיבל בעד ההשכרה דמי

מפתח או פרמיה ואחר ההשכרה מכר אותה אחוזת-בית לאחר, במישרין או בעקיפין, על פי הסכם שנעשה בשעת ההשכרה או לפני כן, יראו את הקונה כאילו קיבל הוא ביום

הקניה דמי מפתח או פרמיה באותו סכום; נעשתה הקניה תוך שנה לאחר ההשכרה יראוזאת כראיה לכאורה שאמנם היה הסכם כאמור;

נכסים אחרים   (7)השתכרות או ריווח שמקורם בכל נכס שאינו אחוזת בית ולא קרקע ולא בנין תעשייתי;

חקלאות   (8) השתכרות או ריווח שמקורם בחקלאות, בעבודת אדמה, בייעור או בגידולי קרקע, לרבות

שוויה של תוצרת המתקבלת בשל השימוש בהון, בנכס, בזרעים או בחיות-בית לצרכי מקורות ההכנסה האמורים בפסקה זו, ולרבות חלק ברווחים המתקבלים מן השימוש

כאמור; פטנט וזכות יוצרים   (9)

תמורה המתקבלת בעד מכירת פטנט או מדגם על ידי הממציא, או בעד מכירת זכות יוצרים על ידי היוצר, אם הומצאה ההמצאה או נוצרה היצירה שלא בתחום עיסוקם

הרגיל של הממציא או היוצר; ( מקורות אחרים 10)

(, אך לא הוצא9( עד )1השתכרות או ריווח מכל מקור אחר שאינו כלול בפסקאות )מהם בפירוש ולא ניתן עליו פטור בפקודה זו או בכל דין אחר.

- הנישום חייב במס על הפירות שמצמיח העץ. כאשר מכירת המקור עצמו-עץ, לאחייבית במס

]פרקטית ישנו גם מס על המקור[. , ואילו שאר הסעיפים הינם הון1-2 הסעיפים הראשונים קשורים להון האנושי 2-

( כנראה1. לפי שיטת המקור, אדם יהיה חייב במס עפ"י סע' )9פיננסי, עד סע' (. 2או סעיף )

דוקטרינת המקור אומרת, אם ההתעשרות אינה נעשית מן המקור, לא- יהיה מיסוי.

לחוק מס ההכנסה האמריקאי. שם61- בארה"ב, הסעיף הרלוונטי הינו סע' , התקבלה החלטה.55ההגדרה דומה לישראל, אולם בשנת

COM vs GLENSHOW**פס"ד

7

- חברה זכתה בפיצויים עונשים, וטענה שזה לא נופל לשום מקור מן המקורות.אלא, מקור צריך פוטנציאל לקביעות!

: נכון שמצוין מקור, אולם הוא מעוניין בהתעשרות, ולכן הייתה מחויבותביהמ"שבמס.

.הגישה הינה כלכלית, כלומר אם קיימת התעשרות ישנה חובה במסדהיינו,

, אומרת שהכנסה= צריכה +HAIG SIMONS- הגישה כלכלית המקובלת -חיסכון.

יש לבדוק מה צרכתי וקניתי + כמה התוספת לחיסכון בבנק, כלומר ההכנסה כלמה שנשאר ומה שהוצאתי.

- בישראל החלה השיטה משיטת המקור, וישנה לגישה הכלכלית הטהורה, אלגישתנו הינה שיטת המקור.

- פרופ' אדרעי מנסה להצדיק מדוע שיטת המס הישראלית צריכה לנוע ולעבור: הצדקות שלהלן 2 הוא נותן מגישת המקור המנדטורית לגישה הכלכלית.

:הצדקות לשוניות אין אף הוראה חד-משמעית בפקודה האומרת שרק תקבול בעל מקור. 1

;ייחשב כהכנסה

: )א( לפק' מס הכנסה 89 סע' . 2 ודין ריווח הון כדין הכנסה חייבת, והכל בשינויים2 לפי סעיף דין תמורה כדין הכנסה")א(

המחוייבים לפי הענין ובאין פירוש אחר מפורש או משתמע מהוראות חלק זה או חלק ה1".

. כלומר 2 המחוקק אומר דין תמורה כדין מקור, או כדין הכנסה לפי סע' - . . זו הוכחה לדבריו של אדרעי 2 גם תמורה שאין לה מקור, דינה כמו סע'

: לפק' מס הכנסה 88 סע' - לאור העובדה שתמורה ורווח הון מתייחסים למכירה- "ריווח הון" - הסכום שבו עולה התמורה על יתרת המחיר המקורי"

- זו הצדקה לשונית נוספת לטעון ששיטת המקור צריכה להיעלם.

: ( לפק' מס הכנסה סע' ההוללות 10 ) 2 סע' . 3( עד )1( השתכרות או ריווח מכל מקור אחר שאינו כלול בפסקאות )10")

(, אך לא הוצא מהם בפירוש ולא ניתן עליו פטור בפקודה זו או בכל דין9אחר."

- עצם זה שישנו כפל לשון, היינו השתכרות או רווח יכול לשקף רצון של המחוקקלכלול בהגדרה תשלומים רבים ותקבולים מגוונים בגדר הכנסה.

; (, מראה שהמחוקק רצה להתרחק מתיאורית המקור 1 ) 2 סע' . 4 בקוד 61 לפק' מס הכנסה דומה מאוד מבחינה לשונית לסע' 2 סע' .5

:האמריקאי

8

שנה, ביהמ"ש התרחק50בקוד זה למרות שיש להם רשימת מקורות, כבר לפני כ- , ישנה תוספת לעושר, שלנישוםמדוקטרינת המקור, ואמר ברגע שיש התעשרות

. ראה פס"ד אמריקאי לעיל.ישנה שליטה עליה

:שיקולים ערכיים מהותיים לויתור לגישת המקור ומעבר לגישה הכלכלית , בואו נמסה את כל מיאין זה משנה המקור- אנו צריכים מקורות מס. 1

שהתעשר, כך אנו נרחיב את בסיס המס. ייתכן שמכך גם ירד שיעור המס. : כאשר ישנםגישת המקור הינה גישה מיושנת הנדרשת להגדיר כל דבר. 2

מקורות רבים שלא היו בעבר, ולכן אין צורך לחוקק כל דבר ודבר, במיוחד לאורהתפתחות החברה, ולכן יש לכלול הכול בגישה הכלכלית.

יותר צודק ונבון למסות כל התעשרות.. 3

החסרונות מהמעבר לגישה הכלכלית הטהורה )מיסוי של כל תוספת לעושר=צריכה +חיסכון(:

- כאשר אנו באים לנתח כל מס שהוא, אנו משתמשים בעקרונות צדק ויעילות. : תגרום למיסוי של תרומות מתנות וכיו"ב. התערבות יתר של המחוקק. 1

: דיכוי של מע' יחסים בין אחד לשני. התוצאה : אדם אשר הרוויח כסף ושילם עליו מס, ומעוניים להעניק מתנהמיסוי כפול. 2

לבנו, בנו גם יצטרך לשלם מס על המתנה הזו, ואין זה צודק, הואיל וההכנסה שלהאב כבר מוסתה.

מבחינה פרקטית ואדמיניסטרטיבית כאחד, ישנו כאן קושי מדידה, קושי. 3של כימות.

יחד עם זאת ישנו קושי של נזילות. נניח מכירי דיור עולים, אין זה אומר שיש לאדם , יש לו יותר כסף, הוא עדיין גר באותו2X , וכיום הבית שווה Xשקנה בית במחיר

בית, אין זה אומר שיש לו עוד כסף לשלם מס. התוצאה יכולה להיות גם הפוכההאם על כל ירדה, נחזיר מס.

עלינו ללכת בהתאם להלך הרוח בתחום המיסוי כפי שמקובל בעולם,. 4 : כדי למשוך חברות וכספים, מדינות רוצותאחרת נפסיד בתחרות מיסוי עולמית

להוריד את המס בתוכן כדי למשוך השקעות- רפורמת מס החברות לדוגמא.

- בישראל, המחוקק אינו זנח את גישת המקור, יחד עם זאת ישנה גם התקדמות לעבר הגישה הכלכלית. ביהמ"ש הרחיב את משמעות המקור, ונתפוס דברים רבים

א)א( לפקודה:2שבעבר לא הוגדרו כמקורות. דוגמא לכך סע' א. )א( השתכרות או רווח של אדם תושב ישראל, שהופקו או שנצמחו בישראל2

או מחוץ לישראל, וכן השתכרות או רווח של אדם תושב חוץ, שהופקו או שנצמחו בישראל, שמקורם בהימורים, בהגרלות או בפעילות נושאת פרסים, יובאו בחשבון

בקביעת רווחים או הכנסתו ויראו אותם לענין פקודה זו כהכנסה, למעט לענין.קיזוז הפסדים

: מבחני עזר לקיומו של מקור 3 בפסיקה ובספרות ישנם : מקור הינו משהו מחזורי וקבוע. מבחן המחזוריות / קביעות. 1

9

: אדם העושה מעשה מסוים, וישנה ציפייה לקבל עליומבחן הצפיות / חיפוש. 2 תשלום, כנראה שזה סוג של מקור. לעומת זאת, אם נעשה מעשה מסוים, ללא

שום ציפייה סובייקטיבית ואובייקטיבית כאחד, זה לא יחשב מקור. : כאן נבדוק את מע' היחסים בעלת האופי המסחרי. דהיינו,המבחן הדומיננטי. 3

אם מע' היחסים אינה מסחרית, אזי זה לא יחשב מקור.

**פס"ד משולם - משרד אדריכלים התמודד בתחרות. ישנה וועדה שבוחנת את התכניות, והזוכה

האם אותו אדריכל שזכה, האם זו הכנסה ממקוריקבל פרס כספי לזוכה בתחרות. ?או לאו

: מחליט לחייב את האדריכל במס, לשם כך הרחיב את המבחנים ואמר,ביהמ"ש שמבחינת הפוטנציאל שלו, מאחר ויש לו משרד אדריכלים וזהו מקצועו,

ואת ההכנסה הניבה המיומנות המקצועית בתור אדריכל, ואדריכל הינו משלח יד, ובגלל שיש לו פוטנציאל להשתכרות, אנו נגדיר זאת כמקור. הדבר עולה גם בקנה אחד עם המבחן השלישי-מבחן דומיננטי של מע' יחסית

בעלת אופי מסחרי.

**פס"ד רופא - רופא היישוב מקבל משכורת מקופת החולים בד בבד תושבי היישוב, שהינם

אסירי תודה על שירותיו, נותנים לו תוצרת חקלאית. מס הכנסה טוען שהתוצרתהחקלאית שמקבל הרופא חייב במס.

פוסק ואומר שהתוצרת החקלאית שניתנה לרופא, ניתנה כהכרת: ביהמ"ששלא החליט ביהמ"ש ולכן, לשירותיו. תשלום בתור ניתנה אינה תודה,

.למסות את הרופא

**פס"ד פרומקין - פסיכיאטר בעל קליניקה פרטית , היה בעל סמכות לתת אישורים להורדת

פרופיל, שבעקבותיה היה שחרור משירות צבאי. אותם אנשים שהיו מקבלים אבחוןכפטורים משירותים צבאי, היו נותנים לו שכר על כך.

במקרה דנן, פסק שישנו מקור ו-שתשלומי שוחד אלו נכנסים לגדר: ביהמ"שמקור וחייבים במס. כאן הייתה מעיין מע' מסחרית בעלת ציפיות.

- עלתה התלבטות לגבי הכנסות שהמדינה דורשת לשלם חזרה. במקרה דנן, חויב , כאשר88, ופס"ד נכתב בשנת 78פרומקין במס, מאחר שהתקבול הופק בשנת

בזמנים אלו לא באה כל תביעה מהמדינה להשבה או פיצוי. - גם כיום תשולם לא חוקי יכול להיות מחויב במס. ובמידה והמדינה תבקש להחזיר

את כל הכסף חזרה, ניתן יהיה לקבל החזר ממס הכנסה.

: תפיסות מיסוי 2 ישנן , אתה צריךתושב מדינה מסוימת: התפיסה האומרת שאם אתה פרסונאליתא.

, לא משנה היכן אתה עובד. לשלם לאותה מדינה את המס

10

, כלומר בהתאם לטריטוריהמיסוי על הטריטוריה הספציפית: טריטוריאליתב. בה אנו נמצאים. עסקה במדינה אחרת תהיה פטורה ממס.

- לשני העקרונות הנ"ל, ישנן חריגים, היינו שילוב של השניים. מדינת ישראל בעבר, נהגה בה השיטה הטריטוריאלית, כאשר עקרונית אנשים היו פטורים מהכנסות

בחוץ לארץ למעט כל מיני חריגים רלוונטי.

מה קורה כאשר אנו תושבי מדינה הדוגלת בגישה פרסונאלית, ועסקינן במדינה?הדוגלת בגישה טריטוריאלית

. אם ישנה אמנה בין המדינות, אזי האמנה מסדירה את אופן המיסוי, וניתן בד"כ1 באמנות-5עדיפות למחויבות במקום המושבה, או ההפך. בד"כ ישנו סע'

Permanent Establishment-"מוסד קבע" P.E . כל מדינה אומרת למדינה השנייה, שהיא לא תמסה את תושבי אותה מדינה, כל

עוד אין מעמד קבע. . אם אין אמנה, תיאורטית חייב במס בשתי המדינות אבל יש ברוב המדינות2

. 10 תשלם עוד 40 ואצלנו 30המתוקנות מנגנון למניעת כפל מס. אם שילמת

?חברה ישראלית שעושה עסקים בארה"ב, היכן תהיה ממוסת - האמנה אומרת, הכנסה מעסק תהיה ממוסת רק במקום המושבה, אלא אם כן

ישנה לאותו תושב ישראל מוסד קבע בארה"ב. משרד משלו, עובדים פעילים משלו, פעילות עסקית בעלת רף ?מהו מוסד קבע

מסוים, אזי הוא ימוסה גם בארה"ב. המדינות,2- במקרה בו אין אמנה בין המדינות, תיאורטית ייתכן ויהיה חייב במס ב-

אולם במדינות מתוקנות, ישנו מנגנון למניעת "כפל מס", זהו מנגנון שיעזור להכירבמס ששולם במס במדינה הזרה, ולקבל סוג של זיכוי במדינת המושבה.

עקרון הניטראליות: - עקרון הניטרליות למול העיקרון של הפעלת דיני המס. כדי לעודד או לדכא

התנהגויות מסוימות. אחד העקרונות החשובים הוא שיהיה מס ניטראלי. - אם התנהגות מסוימת בעולם בלי מס היא לכיוון אחד לא רוצים שהמס יגרום

לאדם לשנות את ההחלטה שלו, אלא אם כן יש סיבה ראויה שהמחוקק נותן עליה את הדעת ומחליט לעודד אותה. גם כאן לא בטוח שפק' מס הכנסה היא המקום

לעודד התנהגויות. אולי המקום הנכון הם חוקים ישירים.

קובעת מקורות2 – הייתה נהוגה באנגליה ופק' מס הכנסה בס' דוקטרינת המקורשונים.

(. 10) 2כולל סע' מרחיב- סע' - הכנסה שאין לה מקור אינה חייבת במס אלא אם כן יש לגביה חיוב מפורש.

: כשהפירות מקורם בעץ הם חייביםמקור אפשר לדמות לעץ ופירות העץ- במס.

העץ עצמו הוא המקור ולכן אין עליו מיסוי, אלא אם כן יהיה חיוב מפורש לא יהיה

11

: מתנה, ירושה, זכייה בפרס.דברים שאין להם מקור- דברים אקראייםעליו מיסוי. דברים שאין להם מקור קונסיסטנטי.

אם אין מקור אין חיוב במס אלא אם יש סע' אחר שמכליל אותו כהכנסה חייבת אבל יש נפקות נוספת לנושא של המקורות:למס

- דוקטרינת המקור בפקודה, מלבד שהיא מוציאה חלק מהכנסות שנדבר עליהן.בפקודה ישנן הוראות שונות להכנסה ממקורות שונים.

: לפק' מס הכנסה-קיזוז הפסדים 28-29 לדוגמא הוראות סע' לא כל הפסד אפשר לקזז מול כל רווח. ישנם כללים שונים לגבי הפסדים מהכנסה

ממקורות שונים.

: )ב( המדבר על הכנסה מראש 8 סע' (.7)2( ו-6)2הכנסה מראש אינה על כל המקורות אלא רק הכנסה על סע'

-פטורים שונים למקורות שונים. לפק' מס הכנסה 9 סע'

: נפקויות 2 הנקודה, שכאר הפק' מתייחסת לדוקטרינת המקור לכך א. דברים שאין להם מקור אינם ימוסו.

ב. פעמים רבות חשוב לדעת לתוך איזה מקור אדם נופל, הואיל ויש הוראות שונותלמקורות השונים.

- פרופ' אדרעי טוען, שלמרות שהתחלנו עם גישת המקור, אך יש לבטל אותה וזזנולכיוון השיטה הכללית-שיטה של צריכה + מקורות, או המקורות ממינימאליים.

- אדרעי מונה הצדקות מהותיות ולשוניות כאחד מדוע צריכים לזוז מהמקור לגישההכללית.

שיש לומיומנות מקצועית או נכס "מקור הוא הגדרת הפסיקה ל-"מקור":".פוטנציאל להניב תשואה

**פס"ד ליבוביץ?האם טיפ נחשב מקור

- השכר הבסיסי של המלצר היה נמוך והטיפים הצטרפו על-מנת להשלים את קבע שישנה ציפייה של המלצרים לקבל אתהכנסת המלצרים. ביהמ"ש:

הטיפים בתור הכנסה, ולכן מודבר בכנסה עם מקור שתחויב במס.

**פס"ד מס הכנסה נ' ליברמן מלצריות, כאשר כל הטיפים היו נכנסים אל "דלי"2- בכל ערב היו במסעדה

שהיה מתחלק בשווה בין המלצרים. הסדר נוסף אשר היה נוהג הוא, הבטחת ₪ אם200 ₪ לערב. היינו, בעל הבית היה משלים ל-200תשלום שלא יפחת מ-לא היו מספיק טיפים.

12

- פקידי מס הכנסה הלכו לסעוד באותה מסעדה, ובסוף הארחה הוגש להם חשבון בכתב יד, כאשר ברשימה אנכית צוינו מחירי המנות ומתחת למכירי המנות הייתה

.10%תוספת של שקלים,99. הפקידים שילמו SERVICE NOT INCLUDEDבתחתית הדף צוין-

₪, ולכן נפסל ספר החשבונות של מסעדה.90ולקופה הוכנס : האם הטיפים שסועדים משאירים לבעל המסעדה חייבם ברישום פנקסהשאלה

.החשבונות של העסק? ביהמ"ש העליון הפך החלטה של המחוזי ציין ביהמ"ש שהעיקרון האם דמי השירות הנם תקבול בידי בעל העסק או

לאו, נקבעים ע"י וולונטריות של התשלום, או שזהו חלק מתשלום נדרשע"י בעל העסק.

אומר ביהמ"ש שלמרות שהחשבון קלט את הכיתוב הנ"ל, שלכאורה יש לפרש, זאת מה שמתייר את הטיפ לשיקול דעתו של הסועד, הרי שעצם העובדה שבסכום

₪ (. ניתן לראות בכך דרישה 90 ₪ )כאשר סכום הארוחה הינו 99 הכולל נכתב לתשלום של הסכום הנקוב.

על-כן, ביהמ"ש אומר שהסכום כולו היה צריך להיכלל בתור הכנסה שלהמסעדה.

**פס"ד וסרמן- דובר על זנות במשך זמן רב על עיסוק קבוע ומקור הכנסה ראשי.

: עולה הטענה שאם אנו מחייבים מס על הכנסה שאינה חוקית, ישנה אי-סימטריה היינו, הכנסה של שוחד הינה חייבת במס, ואילו אם ישנן הוצאות בלתי חוקיות, הן

אינן מותרות בניכוי. : דרעי נדרש לשלם מס בגין שוחד שקיבל. לעומת זאת, בב"ש היו מקומותדוג'

שבהם נדרשים לשלם דמי חסות, ואותם עסקים ביקשו לנכות את דמי המס, אךביהמ"ש סירב לנכות זאת.

: הכנסות לא חוקיות יחויבו במס, לעומת זאת הוצאות לא חוקיות לא מוכרותכיוםכהוצאה-אי-סימטריות.

**פס"ד סלפיתי המערער הועסק בעסקי הובלה ע"י אביו. למעט השכר ששולם,80-82- בשנות

אביו-המעסיק, תמך במערער-בנו באוכל שתייה בגדים חשבונות וכיו"ב. - מס הכנסה החליט שההכנסות הנוספות שקיבל המערער מאביו, הינן הכנסות

חייבות במס. במחוזי נקבע שזהו מקור הכנסה.

13

: אעפ"י שהמערער עובד אצל אביו, כל הכספיםביהמ"ש העליון הופך את פס"דשקיבל אינם התקבלו כמעביד, אלא כעזרה של אב לבנו.

עולה השאלה מודע האב אינו העלה את השכר של בנו, כך שיוכל לפרנס את? עצמו ללא תמיכת האב

.זכותו של האב כמעסיק לקבוע את השכר בהתאם לעבודה אותה מבצע זו אינה מע' יחסים בעלת. אורח חיים זה ימשיך בכל אופן, ללא כל קשר לשכר

אופי מסחרי, אלא מע' בעל אופי משפחתי-תרבותי.

**פס"ד פינהלנדר - הנישום-פילנדר הינו רב הנותן שירותי ייעוץ ודת, כותב ספרים ועוסק בהשכנת

₪. שנה לאחר מכן580,000שלום בית. לנישום היו הפקדות בחשבון הבנק בסך ₪. ואילו הנישום הצהיר על סכומים נמוכים במידה רבה1,500,000הרוויח כ-

מההכנסה. המערער, לטענתו אמר שעיקר הכסף התקבל מארה"ב, ולא נתקבלו כהכנסה.

הוא היה נותן את ספרו ואת שירות הייעוץ שלו, ואחרים היו נותנים לו שכר על כך,המוגדר כמעיין תרומה.

מס ההכנסה הסכים עימו שאם הכספים ניתנו בתור תרומות ולא עבור ייעוץבישראל, אלו תשלומים פטורים ממס, שניתנו כמתנה.

?המחלוקת הינה עובדתית במקרה דנן-על מה קיבל הנישום כסףברם, - הוחלט, בהתאם להסכמתו של מס הכנסה לחייב את המערער בסכום מס של

450,000 .₪ ביהמ"ש מגיע למסקנה שהנוהל בו השתמש הנישום כדי לגייס כספים עם ספריו,

ואומר שחלקם הארי של הכספים התקבל כסוג שלנראה תמוהה לביהמ"ש, שירות, בעל אופי מסחרי ומחזורי, ומשכך חייב במס.

: פסקי הדין לעיל 2 ההשוואה בין פסקי הדין מדברים על מציאות חברתיות מסוימת החריגה לנורמה. ב-סלפיתי,2-

ביהמ"ש בחר להכיר במציאות המיוחדת ובנסיבות החברתיות, ולכן הנישום אינוחויב במס.

לעומת זאת, ב-פינדלר ביהמ"ש קבע שהנסיבות המיוחדות שהנישום תיאר, שהכספים באו כתמיכה בנישום ובמשפחתו כדי שיוכל להמשיך באורח חייו, כאן

ביהמ"ש אינו השתכנע. אחת הסיבות לכך הינה ההבדל בין הסכומים.

השאלה המנחה- האם המקור של הכספים נחשב כמקור בעל רקע של מחזוריות או צפיות, או בעל יחס מסחרי או שמא הכספים הגיעו בהתנדבות

ואורח חיים חברתי אחר. הנישום זה יכול היה לטעון שהוא מחלק את ספריו בחינם גם למי שלא תורם )כדי

להפיץ את דבריו(.

14

:חיובים במס של תקבולים שאין להם מקור ברור/שיש להשיבם/בעיתיים: תקבולים ללא מקור המחויבים במס אך על פי כן.1

: בכל אחד מאלה מתנות על ירושות, מלגות, פרסים, רווחי הימורים ומציאותא. מדובר באירועים בהם אנו מקבלים כסף או משהו שווי כסף אבל קשה

לזהות את המקור עליו ניתן להסתמך כדי שנגיד שהמקור שחייב במס. . בארה"ב יש פטור על כאלף דולר לחודש לתתבארה"ב ישנו מס על מתנה-

ולקבל מתנה , למעלה מסכום זה ישנה חובה במס. , אם יש מס ירושה ואין מסבארה"ב יש מס ירושה בשערים יחסית גבוהים-

מתנה כל מי שמרגיש שהוא הולך למות יעביר את נכסיו כמתנה ולא כצוואהע"מ למנוע מס. ולכן חייבים מס על מתנה, יש פטורים.

- כאמור, יתרונות וחסרונות של המעבר משיטת מקור לשיטה כלכלית הם רלוונטיים גם לשאלה האם למסות או לא מתנות. )מפלגה דמוקרטית נוטה למדיניות סוציאלית ולכן גובה מיסים גבוהים ואילו הרפובליקנים דוגלים יותר בשוק חופשי, מיסוי נמוך, התערבות מינימאלית( מי שנפטר ומוריש נכסים על

מיליון דולר פטור ממס. בארץ היה מס ירושה והוא בוטל . - בהקשר של מתנות דיברנו על פס"ד רופא- ביהמ"ש אמר שזו מתנה ולא הייתה חובה במס. דיברנו על משולם ופרומפקין שם דובר על מקור ולא על

מתנה. פס"ד פינדלר- נתן שירותי דת, ספרים, הרצאות, טיפים ולטענתו בלי קשרותגמולים עבור ואילו לדעת ביהמ"ש מדובר בתקבולים קיבל מתנות לבניו

שירותים שנתן ולא מדובר במתנות.

**פס"ד אליהו ברזל - פלוני נפטר והשאיר אחריו רכוש רב. לאותו פלוני היו קרובי משפחה רחוקים,

מנהלי עיזבון לאיתור קרובי המשפחה לצורך חלוקת העיזבון.4ולכן נקבעו לירות לכל אחד. ברזל, שהיה4000ביהמ"ש קבע לאותם מנהלי עיזבון שכר בסך

אחד ממנהלי העיזבון טען שלא קיבל על עצמו את התפקיד להיות מנהל העיזבון אגב עסק או משלח יד, אלא באופן פרטי בהתאם לבקשת החותנת שלו. לא רק

זאת, אלא גם לא ציפה לקבל שכר, ושהוא לא פעל רבות לכך. כלומר, רואה זאתבמתנה ולכן טוען שזהו אינו מקור במס.

אין מדובר במתנה, אלא זה היה מילוי תפקיד והוא קיבל שכר: ביהמ"שעל-כך, ולכן צריך לשלם במס.

מתנות ממעביד: : ()א( לפקודה 2 ) 2 סעיף

השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה)א((2")לכיסוי לעובד שניתנו תשלומים ממעבידו; לעובד שניתנו הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט

15

שימוש של שוויו כהוצאה; לעובד המותרים כאמור תשלומים ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד לרשותו של העובד; והכל - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו לעובד במישרין או

בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו;

- כאן אומר המחוקק שמתנות פטורות, ברם ישנן מתנות שהן אינן בהכרח מתנות. מתנות הניתנות מתוקף יחסי עובדאלו מתנות הניתנות ממעביד לעובדו-

. מעביד צריכות להיות ממוסותאולם, מתנה שמחוץ ליחסי עבודה, אין צורך למסות.

. מתנה על בסיסי עסקי חייבת במס, להבדיל משיהמהות גוברת על הצורה- לחג למשל.

במקרה דנן, מבחינה מהותית זהו שכר, אולם בצורה זה יראה כמתנה.סובסידיות ממשלתיות / תשלומים סוציאליים:

**פסד אברהם אלף לירות לנזקק, ונקבע שזהו תשלום חסד סוציאלי שאינו ימוסה.30- ניתנו

: מדובר באותו כיס. הרציונאל

הבטחות הכנסה: הבטחת הכנסה צריכה להיות מדווחת כהכנסה, על-מנת שאם תהיה אופציה

להגיע לסכום מסוים, תהיה חובה במס. אם הבטחת ההכנסה תצטרף לעוד כספיםמן הצד יש לשלם עליה.

:מלגות - ישנו הבדל בין מלגות הצטיינות או מלגות המאפשרות לממן לימודים שאינן

ממוסות, לבין מלגות למחקר שזהו סוג של עיסוק, על מלגות כגון דא ישנו מיסוי,וזה יהיה קרוב לשיטת המקור.

:פרסים סוגי 2 . יש לעשות הבחנה בין הדין האנגלי הבא לידי ביטוי בפס"ד משולם לעיל

:פרסים א. אם ישנו קשר של הפרס למיומנות המקצועית של הזוכה, אזי זהו מקור, הואיל

וישנה סוג של צפיות ונדרשת מיומנות. ב. אם מדובר בזכייה מפתיעה שלא ניתן להעלות כלפיה את הטענות, מדובר

בפרס, ולכן פרסים אלו אינם חייבים במיסוי. א לפקודה ישנו גם מיסוי על זכייה: 2 סעיף אולם, כיום עפ"י

או)א( א.2 שהופקו ישראל, תושב אדם של רווח או השתכרות וכן השתכרות או רווח של אדם שנצמחו בישראל או מחוץ לישראל,

16

שמקורם בהימורים, בהגרלותתושב חוץ, שהופקו או שנצמחו בישראל, או בפעילות נושאת פרסים, יובאו בחשבון בקביעת רווחים או הכנסתו

למעט לענין קיזוז הפסדים., ויראו אותם לענין פקודה זו כהכנסההוראות סעיף קטן )א( לא יחולו על כל אחד מאלה:)ב(

השתכרות או רווח שהם הכנסה ממקור אחר על פי פקודה(1);זוהשתכרות או רווח מפרסים שניתנו במסגרת אישית;(2) השתכרות או רווח מהגרלות או מפרסים שנקבעו על ידי שר(3)

האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת.

, אומר לנו שהוא רוצה לתפוס דברים שהיו פטורים בעבר ( לעיל 1 א)ב() 2 בסעיף- ממס, ברם פרס כתוצאה ממיומנות מקצועית, בדומה לפס"ד משולם לעיל, לא

- מקור עסק ומשלח יד. ( לפקודה 1 ) 2 לסעיף נכנס בגדר סעיף זה, אלא יכנס כלומר מקור אחר גובר על סעיף זה.

: ב לפקודה 124 א, התשובה נמצאת בסעיף 2 ( ל- 1 ) 2 הנפקות בין סעיף המס הינו בהתאם לדרגות. לעומת זאת עפ"י סעיף 2 עפ"י סעיף : ניכוי מס

: 25% א הניכוי יהיה 2 שיעור המס על הכנסה מהימורים, מהגרלות או, 121ב. על אף הוראות סעיף 124

בלא זכאות לפטור, להנחה, לניכוי, , 25% א, יהיה 2 מפעילות נושאת פרסים, לפי סעיף (. סעיף11)17( או ניכוי לפי סעיף 28)9, למעט פטור לפי סעיף לזיכוי או לקיזוז כלשהם

א, שערכם פחת מסכום שקבע שר האוצר,2( השתכרות או רווח, כאמור בסעיף 28)9באישור ועדת הכספים של הכנסת, והכל בתנאים ובתיאומים שקבע;

- ₪. 57,00המס על זכייה הינו מ-ניכוים והוצאות אחרות:

לפקודה: 17 סעיף לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא הותר על פי

, יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס ולשם כך בלבד, לרבות31סעיף ( )א( הוצאות בקשר להכנת הדו"חות והטיפול בקשר למס בכל הליכי שומה וערעור,11)

אולם אם קבעו בית המשפט או ועדה לקבילות פנקסים שהיה בערעור או בערר משום הטרדה ולא היה צידוק סביר להגשתם לא יותרו הוצאות משפטיות הכרוכות בהם; נפסקוההוצאות מסכום שנפסק ההוצאות סכום יופחת הנישום, לטובת משפטיות הוצאות

שתבע; זו אחת מההוצאות שניתן. הוצאות שהוציא הנישום כדי לשלם את המס- אלו

להפחית בניכוי הכנסה.

:מיסוי רווחי הימורים225 מזל טוב נ' פשמ"ג, פ"מ מג 1264/63**פס"ד עמ"ה

17

- המערערת סוחרת באגרות הגרלה ומוכרת אותן לציבור, כאשר הרווח הינו בין קניית הכרטיסים למכירתם. כרטיסים אשר אינם נמכרו מוחזרים למפעל הפיס. אולם, יש לה הסכם מסוים שהיא קונה מכסה קבועה של כרטיסים, ומה שלא נמכר מעל אותה מכסה היא יכולה להחזיר כרטיסים. החברה לא החזירה חלק

מהכרטיסים שבמסגרת המכסה אחד מן הכרטיסים זכה בפרס הראשון. האם זכייה זו החייבת במס )אם זו זכייה לא היה מיסוי, הואיל וזה לפני התיקון(

?הואיל ויש לה מקור או לאכחלקביהמ"ש: נבעה אלא תמימה, זכייה אינה זו במס. חובת ישנה . מהמקצוע

:תקבולים הכפופים לחובת השבה. 2 51, ה- 6 פזגז נ' פשמ"ג, מיסים כ / 6557/01**פס"ד ע"א

חברות גז הלוקחות פיקדון עבור השימוש על הבלונים שיוחזר לאחר הפסקת2- השירותים.

האם כספי הפיקדון חייבים במס?- חברות הגז אומרת שהפיקדון מחוזר בהתאם לשווי בהווה על פיקדון.

: בודק מה קורה בפועל. תיאורטית, הכלל שתקבולים החייבים בהשבה,ביהמ"ש אינם צריכים להיות כלולים במס. אולם, בפועל חלק זעום מהצרכנים מבקשים

ו/או מקבלים את הפיקדון.. במקרה דנן חובת ההשבה בפועל אינה קיימת יש לחייב זאת במסולכן

**פס"ד אליהו ורוק: דובר על חברות גז שלקחו את כספי הפיקדונות וחילקו לבעלי המניות, בטענה שזהו כסף שלא ניתן בתור דיבידנד, אלא ניתן בתור הלוואה לבעלי המניות, הואיל וזהו כסף שהגיע לצרכנים עבור פיקדונות, בגלל שהחברה צריכה לחזיר אותם

פיקדונות, ללא הלוואה ובטוחות. מס הכנסה טען שלא מדובר בהלוואה אלא בהכנסה חייבת במס-דיבידנד, וכי זו

עסקה בדויה או מלאכותית. : מס הכנסה אינו דייק בפרטים, ברם נמצא מס שבו בעלי המניות )אליהו(ביהמ"ש

התחייבו להחזיר הלוואה בכל עת, לפי הודעה מוקדמת של חודש ימים. לגבי חוסר ריבית ומתן בטוחות, אלו רק אינדיקאציות ולא נתונים חותכים.

: בין ההחלטה של בהמ"ש המחוזי שפסק לטובת מס הכנסהדבר נוסף שקרה בנימוק שמדובר על דיבידנדים ולכן זה חייב במס בעלי המניות ערערו לבהמ"ש

העליון. בין לבין בעלי המניות נזכרו שמדובר בהלוואה והחזירו לחברת הגז.

בהמ"ש העליון באותה תקופה היה פורמאליסטי ובניגוד לפסיקה בפס"ד פז גז נפסק מפי בהמ"ש העליון שניתן לקבל את טענות( 2006)פס"ד שניתן ב-

בעלי המניות שמדובר הלוואה שמבוססת על פיקדונות ולא נחייב אותה הבחינה במקרה דנן לא הייתה מהותית..במס

18

אירוע לדוגמה לבוחן: - חברת המכבים בע"מ שמתעסקת עם לביבות וסופגניות היו להם מכירות יפות והם החליטו לחלק לעובדים שלהם דמי חנוכה לכבוד החג. כל עובד מההנהלה

₪ לא בצורה של כסף. 1000הבכירה קיבל תלושים לחג על סך - הם קנו לכל עובד כרטיס של הגרלה של מפעל הפיס ונתנו לכל עובד. מתתיהו

שהוא הסמנכ"ל של החברה קיבל את התלושים ובמסיבת החנוכה שנערכה בביתו אתמול החליט לחלק את התלושים לחמשת ילדיו. כל ילד קיבל דמי חנוכה

₪. חמשת הילדים הם יהודה, שמעון,200תלושים לחג של מפעל הפיס בשווי של יוחנן , יונתן ואלעזר. כאשר מבין כל הילדים הכרטיסים שנפלו בחלקו של יהודה זכו בהגרלה של מפעל הפיס במיליון ₪. נתחו את חבויות המס הקשורות לאירוע

המשמח הנ"ל.פתרון:

קיבל הטבה מהמעביד שלו חברת המכבים זה שהם קראו לכך דמימתתיהו- חנוכה לא משנה את העובדה שזה חלק מהתקבולים במסגרת עובד מעביד. ולכן

הוא צריך לכלול את זה בהכנסה החייבת שלו. לגבי שיעור המס/ מדרגת המס- אחוז. 40 אחוז אז 40תלוי באיזה מדרגה הוא נמצא אם

₪- כמה מס אם בכלל הם200 שקיבלו כל אחד כרטיס בשווי של חמשת ילדיוצריכים לשם על הכרטיס? ומדוע?

- כל אחד מהילדים שקיבל מתנה מאביו לא צריך לשלם מס. מתנה היא מתנה ₪. מתנה היא במסגרת20,000 ₪ אלא 200פתור ממס גם אם זה לא היה

.פס"ד סלפיתייחסים שאינם עסקיים והיא פטורה ממיסוי. לדוגמא: שזכה במיליון ₪- עליו לשלם מס על מיליוןהזוכה המאושר יהודה המכבי

ס' זה כולל בתוכו הגרלות שהיו בעבר פטורות ממס א.2לפי ס' השקלים . וכיום יש להם מקור

19

- הגרלה של מפעל הפיספס"ד משולם )ב.124לפי ס' 25%- שיעור המס הוא כולל בתוכו גם אתא2כיום ס' פעם שלא היה לה מקור בפקודה הייתה פטורה

קובע את שיעור המס על ב- 124 ס' ההגרלות האלה ואומר שהם חייבות במס. ₪ למס הכנסה. 250,000 (. ולכן יהודה צריך לשלם 25%

:חריגים נוספים לגישת המקורNON RECUERS LOUNמלוא להחזרת הבטחה אין שלגביה הלוואה -

ההלוואה: : אדם לוקח הלוואה על-מנת לקנות נכס, בתמורה להלוואה הוא ממשכן אתדוג'

אם הנכס שווההבית, אזי המלווה יכול ללכת אחרי הנכס, אך כאן הוא עוצר. ?פחות מערך ההלוואה

המלווה אכל אותה! במידה והכנס בירידה, ללווה לא שווה לשלם את ההחזר. מ' ₪, המלווה ייתן את הנכס, ובכך מרוויח1/2מ' ₪ , והנכס ירד ל-1נניח ולווה

מ' ₪. 1/2?האם סכום זה חייב במס

- במקרה דנן אין תשובה ברורה.

? במצב זה ללווה לא שווה להחזיר את הכנס,אם הנכס עולה מערך ההלוואהברם אם הלווה יחליט להחזיר את הנכס, הרי שהמלווה הרוויח.

RECUERS LOUN.כאן ישנה הבטחה להחזר מלוא ההלוואה -

מחילת חובות: . יום אחד ישנו משבר כלכלי, והלווה אינו100$במקרה שנלקחה הלוואה על סך

יכול להחזיר את ההלוואה. הבנק עושה שיקול כזה: ישנה אפשרות לקחת החייב,לתבוע אותו, וייתכן שהוא לא יראה כלום ותהיינה הוצאות משפט וכיו"ב.

או שניתן לעשות עסקה עם הלווה: במקום לשלם את כל הכסף, יהיה הסדר של.40% למשל, כלומר הפחתה של 60$החזרת

חייבת: בארה"ב חייב מחילת חוב נחשבת בתור הכנסה היה ,100$. אדם הנותרים יש לראות בהם60$. מס הכנסה אומר ש-40$ולאחר מו"מ משלם כהכנסה חייבת במס.

20

בישראל:: ( לפקודה-"הכנסות אחרות" 2 )ב() 3 סע'

"אדם שניתנה לו הלוואה אשר אילו היה ניתן במקומה מענק היה המענק בגדר הכנסה, ונותן ההלוואה נתן לו מענק לפני שההלוואה נפרעה )פעולת המחילה(

שנפרעה, מיום שנה תוך כחלקאו ההלוואה לסכום עד המענק את יראו לעניין זה יראו מחילת הלוואה כמתן; מההכנסה של מקבלו בשנת המס שבה ניתן

;"מענק

- אם ההלוואה ניתנה במסגרת עסקית, אזי מחילת חלק מההלוואה באופן שאותוחלק אינו כפוף לחובת השבה, מהווה הכנסה בידי המקבל.

אם המחילה נעשתה- המחוקק הישראלי מבדיל בין מסגרת עסקית למשפחתית. במסגרת עסקית חייבת במס.

דוגמא משוק ההון:- כאשר יש לנו רכישה עצמית של אג"ח הנסחרת בניכיון.

₪, לפיכך היא יוצאת לשוק ומנפיקה אג"ח.100חברת המכבים רוצה לגייס 5% ₪ תוך שנתיים יחד עם 100חברה מבטיחה להחזיר לבעל האג"ח את ה-

ריבית. זו הייתה הריבית במשק. 10%- בינתיים המצב במשק השתנה והריבית במשק הממוצעת כיום היא

מסיבות מסוימות כמו: בנק ישראל כדי לצנן את האינפלציה העלה את הריבית . המחיר של האג"ח אם הריבית במשק עולה, המחיר של האג"ח יורד. אם לחברת

אבל10% ₪ פנויים הוא יכול ללכת ללוות אותם בשוק ולקבל 100המכבים יש הוא בלי כסף, כי את הכסף הוא הלווה לחברת המכבים. - למלווה

לא כדאי לממש את הנייר של האג"ח בריבית. לכן הוא מבקש לא5%בריבית של ₪ במשק שבו הריבית97לממש את האג"ח אלא מבקש למכור אותו במחיר של

ריבית5%. לחברת המכבים זה משתלם כי הם חוסכים את ה-10%עלתה ל .10%ובנוסף את השלושה שקלים. ואת הכסף הם ילוו לחברה אחרת בריבית של

החוק לא.זוהי בעצם מחילת חוב במסגרת עסקית ולכן היא חייבת במס- מדבר על החיסכון בריבית אלא על החיסכון בקרן. הריבית אגב היא תשלום של

השימוש בכסף במשך השנה. במידה ותחלוף שנה ההנחה היא שגם הריביתתמוסה.

21

הלוואות בריבית מופחתת: ( לפקודה 1 )ט() 3 סעיף

"מימש אדם זכות שקיבל בעבר לרכישת נכס או שירות, ובעת המימוש היה הפרש בין המחיר המשתלם כרגיל בעד אותו נכס או שירות לבין המחיר ששילם אותו אדם, או קיבל אדם הלוואה, בין שניתנה לו

ללא ריבית אובמישרין או בעקיפין או לאחר לטובתו, וההלוואה היא ועדת בריבית נמוכה משיעור שקבע לענין זה שר האוצר באישור הכספים של הכנסת בין דרך כלל ובין לסוגי הלוואות או להלוואות

למטרות שונות, יראו את ההפרש –-)א( ומעביד עובד ליחסי בקשר שניתנו בהלוואה או בזכות

;כהכנסת עבודהלו)ב( מספק שהוא ממי אדם שקיבל בהלוואה או בזכות

( זולת אם הוכיח שניתנו ללא1)2שירותים - כהכנסה לפי סעיף קשר עם השירותים שסיפק;

בזכות או בהלוואה שפסקאות משנה )א( או )ב( אינן חלות)ג(- שבשליטתו מחברה קרובו, או שליטה, בעל שקיבל עליה

(; 4)2כהכנסה לפי סעיף

8%. במצב דנן, 2%, אדם מצליח לקבל הלוואה של 10%- דוג' ריבית במשק הנותרים מהווה מעיין הכנסה. המחוקק אומר שיש לבודק את הסיבה לכך.

יחסי עובד מעביד ולכן שווי הריבית המופחתתאם ניתנה ממעביד, אזי אלו .חייב במס

: ( לפקודה 2 ) 2 הדבר גם נובע מסע' . מס הכנסה יהא משתלם, בכפוף להוראות פקודה זו, לכל שנת מס, בשיעורים2

שנצמחה או שהופקה ישראל תושב אדם של הכנסתו על להלן, המפורטים בישראל או מחוץ לישראל ועל הכנסתו של אדם תושב חוץ שהופקה או שנצמחה

:בישראל, ממקורות אלה השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה)א((2)

לכיסוי לעובד שניתנו תשלומים ממעבידו; לעובד שניתנו או טלפון, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב הוצאותיו, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב או ברדיו טלפון נייד שהועמד לרשותו של העובד; והכל - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף, בין שניתנו

;לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו

ההטבה הפרשת שירותים, המספק אדם ע"י התקבלה ההפחתה אם .המופחתת תהיה חייבת במס

( 66)תיקון מס' 1985תשמ"ה-

( 67)תיקון מס' 1985תשמ"ה-

22

: ( לפקודה 1 ) 2 מסע' - הדבר נובע השתכרות או ריווח מכל עסק או משלח-יד שעסקו בו(1")

תקופת זמן כלשהי, או מעסקה או מעסק אקראי בעלי אופי;"מסחרי

חוזה על תנאי: הפסיקה אומרת שאם ישנו חוזה שהינו חוזה על תנאי, תקבולים מכוח חוזה על-

. אם מתקיים התנאי וקמה לה חובת אם התנאי לא התקיים תנאי מהווים הכנסה השבה, ניתן יהא להתחשב בכך בעתיד מבחינת המיסוי.

הרישיונותדוג את להשיג יכול ששמעון בכפוף לשמעון, מראובן נכס נמכר :' הרלוונטיים לחריגת הבנייה שהייתה בכנס. אומרת הפסיקה, במקרה דנן במצב שראובן מקבל את הכסף, הוא ישלם מס הכנסה על-כך. אם בעתיד התנאי לא

יתקיים יצטרכו לבטל את החוזה )על-כך נדבר בעתיד(.

: הכנסה לא חוקית הכפופה לחובת השבה**פס"ד כוכב

- פורץ הועמד לדין ומס הכנסה טוען שלא דיווחת על הכנסה. ביהמ"ש אומר שמס הכנסה צודק, החיסיון מפני הפללה עצמית אינו תקף מול רשויות המס. ולכן, לפורץ ישנה חובת דיווח, ולכן יצטרך לשלם מס, בנוסף להשבה. )ראה גם פס"ד

פרומקין שלעיל-שוחד(. : כאשר מדובר על תקבולים תחת השבה. בפעולה חוקית הנדרשת החזרה,כלל

הפעולה לא תהיה חייבת במס. אם התקבולים אינם כפופים לחובת השבה, כמו פזחייבת. בגדר הכנסה יחויבו במס אולם, תקבולים מכוח פעילות לאגז הם

חוקית, גם אם כפופים לחובת השבה יהיו חייבים במס- פס"ד פרומקין.

תקבולים בעיתיים אחרים:הכנסה בעין;א.

** פס"ד פקיד שומה פ"ת נ' רפאל שפר ואח' - למשיבים היה פרדס שלא נתן פרי והם עשו הסכם עם חקלאי, על-פיו יורשהחלק לקח החקלאי ביניים. גידולי לשם מסוים בשטח להשתמש לחקלאי

מהקרקע, ובתמורה לגידול הפירות הוא גם דאג לפרדס.?האם הייתה למשיבים הכנסה בעין מעצם זה שאותו חקלאי טיפל להם בפרדס

. במקוםהכנסה אינה חייבת להיות במזומן, אלא גם בשווה כסףביהמ"ש: השימוש במזומן, החקלאי שילם בעבודה תמורת הפרדס.

: עסקות 2 ישנן בעצם . בעלי הקרקע משכירים את הקרקע לחקלאי.1. טיפול של החקלאי בפרדס.2

23

- העסקה השנייה הינה תשלום לעסקה הראשונה. דהיינו, במקום שישלם במזומן הוא עובד בקרקע-"ברטר". ברגע שישנה טובת הנאה בעין, הרי יש לראות בכך

הכנסה בידי בעלי הקרקע של הפרדס.: (- מחילת חוב 2 )ב() 3 מבחינת המיסוי רכישות אלה נכנסות תחת סעיף

אדם שניתנה לו הלוואה אשר אילו היה ניתן במקומה מענק(2) היה המענק בגדר הכנסה, ונותן ההלוואה נתן לו מענק לפני שההלוואה נפרעה או תוך שנה מיום שנפרעה, יראו את המענק עד לסכום ההלוואה כחלק מההכנסה של מקבלו בשנת המס

שבה ניתן; לענין זה יראו מחילת הלוואה כמתן מענק; - במקרה דנן, תשלום המעשה נעשה ע"י חברת המכבים. במקום לשלם

₪ אלו חייבים במס!3 ₪. 97 ₪ הם שילמו 100

**פס"ד שרגא אמירה-ביהמ"ש מחוזייחידת משק במושב הכוללת מגרש היו בעלי )שרגא( - המערערים חקלאי. בנוסף, יש להם חברה נוספת-"זיקוקים". החברה של בני הזוגלצרכיה החברה את המשמש מבנה ובנתה מגרש אותו את לקחה

העסקיים והשקיעו כסף במבנה. בידי אמירה טוען שהקמת המבנה מהווה דמי שכירות פקיד השומה

ובעלה. כלומר, בני הזוג השכירו לחברה את הקרקע ובתמורה החברה אינהאת בנתה שהיא כך ע"י הקרקע את השביחה אך שכירות, שילמה

המבנה הנ"ל. ולכן אמירה חייבים במס על שווי הנכס במקום השכירות. אין זה ברור שהכנס מהווה השבחה של הקרקע: במקרה דנן, ביהמ"ש

לאופי הקרקע בהכרח במסגרתואינו מתאים שניתנה ייתכן בנוסף, . כלומריחסים בין בעלי השליטה. ולכן הטענה של מס הכנסה נדחתה,

אין הכנסה בעין.חיסכון בהוצאה:ב.

- נאמר שהכנסה בעין מהווה הכנסה, למשל, במקום לשלם שכירות אני אלמדמיסים את בעלי הבית. במקרה זה ניתן לטעון שווי הכנסה שאני נותן זו הטבה בעין.

מסוים, ומאותו אדם אני אגבה על השיעורXמה קורה אם השיעורים ככלל עולים X 3000 מינוס ?

לחלופין, אם נישום מתקשר עם גוף אחר למתן שירות עסקי, ובתמורה לשירותומקבל הנישום זכות לרכישת נכס במחיר הנמוך ממחיר השוק.

האם ההפרש בין מחיר השוק של הנכס לבין המחיר המופחת שנדרש מהנישום?מהווה הכנסה

( 1 )ט() 3 סעיף מימש אדם זכות שקיבל בעבר לרכישת נכס או שירות, ובעת המימוש(1))ט(

24

היה הפרש בין המחיר המשתלם כרגיל בעד אותו נכס או שירות לבין המחיר ששילם אותו אדם, או קיבל אדם הלוואה, בין שניתנה לו במישרין או בעקיפין או לאחר לטובתו, וההלוואה היא ללא ריבית אוועדת בריבית נמוכה משיעור שקבע לענין זה שר האוצר באישור הכספים של הכנסת בין דרך כלל ובין לסוגי הלוואות או להלוואות

למטרות שונות, יראו את ההפרש –-)א( ומעביד עובד ליחסי בקשר שניתנו בהלוואה או בזכות

כהכנסת עבודה;לו)ב( מספק שהוא ממי אדם שקיבל בהלוואה או בזכות

( זולת אם הוכיח שניתנו ללא1)2שירותים - כהכנסה לפי סעיף קשר עם השירותים שסיפק;

בזכות או בהלוואה שפסקאות משנה )א( או )ב( אינן חלות )ג(- שבשליטתו מחברה קרובו, או שליטה, בעל שקיבל עליה

(-דיבדנד, רבית והפרשי הצמדה;4)2כהכנסה לפי סעיף

- חיסכון בהוצאה תלויי בנסיבות. כאשר במע' היחסים הרלוונטית נכנסים בגדר הסע' הנ"ל, נק' המוצא הינה שישנו מיסוי. במקרים אחרים, שאינם נכנסים לסעיף

הנ"ל, הדבר יהיה תלוי בנסיבות.סעיף מונה 1 )ט() 3 אלו 3 ( במקרים הנחה, ניתנת שבהן יחסים, מע' סוגי

:ההכנסה תהיה חייבת במס. יחסי עובד מעביד.1. מתן שירותים.2. הלוואה בין קרובים בחברה.3

- שלושת המקרים דנן חייבם במס. אולם, במקרים אחרים הדבר תלוי נסיבות)ראה להלן(.

הכנסה זקופה:. 3 החיסכון נובע משימוש- זו תת-קבוצה של חיסכון בהוצאה שלעיל. במקרה דנן,

עצמי בנכס או בשירות הנמצאים ברשות הנישום.: - לאדם נכסים ולכן אינו צריך לשכור דירה אחרת ולשלם שכירות.דוג'

- אדם משפץ לעצמו את הבית ולכן אינו משלם שכר לשיפוצניק.

: ( לפקודה-הכנסה ממקורות חקלאות 8 ) 2 סעיף בגידולי או בייעור אדמה, בעבודת בחקלאות, שמקורם ריווח או "השתכרות קרקע, לרבות שוויה של תוצרת המתקבלת בשל השימוש בהון, בנכס, בזרעים או

, ולרבות חלק ברווחיםבית לצרכי מקורות ההכנסה האמורים בפסקה זובחיות- "המתקבלים מן השימוש כאמור;

:חריג- ככלל, אין מיסוי על הכנסה זקופה. ברם, ישנו הכנסה שמקורה בחקלאות לרבות חלק ברווחים המתקבלים מן השימוש

כאמור.

25

קרית יהודית פרק תעשיתי בע"מ נ' פשמ"ג, מיסים62/85עמ"ה )ת"א( ** 82, ה-2א /

מיליון, אולם מס הכנסה טען שיש להוסיף עוד 5- המערערת דיווחה על 1.5 מיליון על הכנסה בפועל שהתקבלה בשנה האחרונה ולא הייתה הצהרה עליה.

: ב לפקודה 8 סע' ( תיכלל בהכנסתו החייבת של הנישום בשנת7( או )6)2ב. הכנסה לפי סעיף 8

וההוצאות שהוצאו גם אם היא הכנסה מראש, המס שבה קיבל אותה בפועל בשנות מס שלאחריה בייצורה של הכנסה לפי ההוראות האמורות יותרו בניכוי מכל מקור בשנת המס שבה הוצאו, ובלבד שאם לא ניתן לנכות את ההוצאות בשנת המס שבה הוצאו הן יותרו בניכוי בשנת המס שבה נתקבלה ההכנסה, ואת השומהחובת כך לא תחול בשל ואולם לכך, כמתוקנת בהתאם יראו לשנה האמורה

א.159תשלום ריבית והפרשי הצמדה על פי סעיף : ( 7 ( או ) 6 ) 2 אם ישנן הנכסות עפ"י סעיפים

( דמי שכירות, תמלוגים, דמי מפתח, פרמיות ורוחים אחרים שמקורם באחוזת-בית או6)וקיבל בעד ההשכרה דמי בקרקע או בבנין תעשייתי: בנה אדם אחוזת-בית והשכירה מפתח או פרמיה ואחר ההשכרה מכר אותה אחוזת-בית לאחר, במישרין או בעקיפין, על פי הסכם שנעשה בשעת ההשכרה או לפני כן, יראו את הקונה כאילו קיבל הוא ביום הקניה דמי מפתח או פרמיה באותו סכום; נעשתה הקניה תוך שנה לאחר ההשכרה יראו

זאת כראיה לכאורה שאמנם היה הסכם כאמור;בנין7) ולא קרקע ולא אחוזת-בית שאינו נכס בכל שמקורם ריווח או השתכרות )

תעשייתי;

- לעיתים חברות מחויבות שלא על בסיס מזומן, אלא על בסיס מצטבר, אומר הסע' דנן שאם התקבלה ההכנסה מראש, אך השירות יינתן רק במועד עתידי יש

על כך הכנסה. מיליון הם חייבם במס במעוד בו התקבל1.5ולכן, הואיל והתקבלו כספים מראש-

)2המערערת טענה שהיא נכנסת לסעיף הכסף! ויש לדווח על הכנסה במועד זה. ב אינו חל.8( לפקודה-הכנסה מעסק, ואז סע' 1

: אין מחלוקת עובדתית. החברה מנהלת עסק של השכרת נדל"ן. אולם,ביהמ"ש (7(-)6)2ב הינה רק על מי שנכנס ל-סע' 8השאלה הינה האם התחולה של סע'

(.6)2( וגם ב-1)2(, או שניתן לטעון שהיא גם ב-1)2מבלי ליפול למסגרת סע' ב אינה 8 ב חל גם על המערערת. תחולתו של סע' 8 פוסק שסע' : ביהמ"ש

מצומצמת, אלא היא רחבה וכוללת בחובה גם עסק של השכרת דירות. אין זה סביר שהמחוקק התכוון לתפוס רק השכרה של דירות שאינן במסגרת עסק, הואיל ואנשים פרטיים מדווחים על בסיס מזומן, ולכן אין כלל צורך

ב. 8 בסע' ב המדווחים בצורה מצטברת. 8 עסקים זקוקים לסע'

אחוזת בית וקרקע

נכסים אחרים

26

415, פד"א כד שלמה מינץ ואורי זילברשטיין נ' פשמ"ג 3692/93**דנ"א )לקרוא(

- מינץ וזילברשטיין היו בעלי שליטה בחברה. יום אחד נתנו השניים צ'קים דחוייםלחברה

)נחסכה רעיונית הכנסה אותה סע)ג(, האם היה את לא דנן ובמקרה הואיל ריבית(, ניתן לחייב אותה מכוח החקיקה שהייתה קיימת באותה שנה או עפ"י סע'

לפקודה?2: לא ניתן לחייב את העותרים, הואיל ואין מקור. לא היה סע' )ג(.המחוזיסע' העליון ההחלטה. הופך סע' 1)ט()3: אולם ולכמת, להבהיר מטרתו )2

,2לפקודה הינו הסע' שנותן הגדרה מהותית להכנסה. הרעיון שעומד מאחורי סע' בין היתר, ע"י סע' ( לפקודה-סע'10)2הוא לתפוס כל הכנסה מעסק, זאת,

הוללות:כלול(10) שאינו אחר מקור מכל ריווח או השתכרות

(, אך לא הוצא מהם בפירוש ולא ניתן9( עד )1בפסקאות )עליו פטור בפקודה זו או בכל דין אחר.

()ג( שלעיל. 1)ט()3 לבנתיים נכנס לתוקף סע' דיון נוסף: המסקנה: ביהמ"ש אינו ביטל את שיטת המקור נחרצות, אלא נעשתה הרחבה

זאת, על-מנת להתקרב לתכליתפנימית של שיטת המקור ע"י חקיקה ופסיקה. לוותר את ומבלי חקיקתית הכוללת ברשות המס כמה שיותר דברים אפשריים

שיטת המקור, אך לתת פרשנות מרחיבה ביותר.capital gains ל- Ordinary income - מיסוי הון ומיסוי פירות

בספרות בארץ ובעולם יש הבחנה בין הון לפירות. הון ופירות היסטורית, בישראל ובעולם, ממוסים פעמים רבות בצורה שונה. כאשר התיאור שניתן בספרות

להבחנה בין הכנסה פירותית והכנסה הונית: עץ ועליו פירות: כאשר מוכרים אתהפירות של העץ זו הכנסה פירותית.

לעומת זאת מכירת העץ עצמו זוהי מכירה הונית. ההבחנה בין הון לפירות היא תלוית נסיבות, מה שרווח הוני לאדם אחד יכולה

להיות רווח פירותי לאדם אחר. דוגמא: מכירת נכס ע"י בעליו- זו הכנסה הונית. לעומת זאת מכירה של דירה ע"י

הקבלן היא פירותית כי הדירה היא חלק מהמלאי שלו. לפעמים ההבחנה יותר בעייתית ואז יש צורך במבחנים שהפסיקה פיתחה כדין

להבחין בין השניים.כאשר יש הכנסה:

השאלה הראשונה ששואלים היא האם ההכנסה הונית או פירותית. .1 הכנסה לפקודה – 2אם סיווגנו את ההכנסה כ-פירותית היא תיכנס לס' .2

: 2 פירותית ניתנת לחלוקה ל-. ( מייצגים את ההכנסה האקטיבית 2 ) 2 ( ו- 1 ) 2 ס' - הכנסה אקטיבית.1 שאר הסעיפים כמו: דיבידנד, ריבית, פטנט וזכויות הכנסה פאסיבית-.2

יוצרים- אלו יהיו הכנסה פאסיבית.) יש מקרים חריגים בתוך שאר הסעיפיםשיכולים לייצג הכנסה אקטיבית גם(.

מקורות אחרים

27

זו הבחנה פחות חשובה מההבחנה בין הון לפירות. אבל לפעמים גם לה ישנפקות.

הכנסה אקטיבית היא הכנסהההבדל בין הכנסה אקטיבית להכנסה פאסיבית: שקשורה לפעולה אקטיבית שאדם עושה )יגיעה אישית( שקשורה לעבודה שלו או לתמורה מהעבודה שלו )להון האנושי( . והכנסה פאסיבית היא הכנסה שקשורה

לתשואה על ההון הפיננסי- רווח שמופק כתוצאה מהשקעת משאבים כלכליים. דמי שכירות היא הכנסה פאסיבית. אם יש לך עסקדוגמא להכנסה פאסיבית:

.להכנסה אקטיביתשל השכרת דירות ואתה משכיר הרבה כאלו, זה אולי יכנס ריבית בבנק- הכנסה פאסיבית. דיבידנדים- הכנסה פאסיבית. גם בהבחנה בין

הכנסה אקטיבית לפאסיבית יהיו טיעונים בעייתים שלא נדע לאן הם משתייכים.

כיום בדין הישראלי הכנסה הונית ממוסה אחרת מהכנסה פירותית. מהן הסיבות בעד ונגד למיסוי שונה של ההכנסות:

בעד ההבחנה בין הון לפירותנגד ההבחנה בין הון לפירות הון ופירות בסופושיקולי צדק-

של דבר שניהם הכנסה של הבן אדם, שניהם קשורים לזכותצ

הקניין של הבן אדם וזה לא צודק להתחיל לעשות הבחנות ולומר

שההכנסות של מישהו ממכירה של המניות שלו ימוסו אחרת מהכנסות של אותו אדם מהעבודה שלו בתור

מהנדס.

ההכנסה הפירותית בדומה למה שדיברנו על מקור, באופייה יותר

, צפויה וקבועה.מסחרית, מחזורית ולכן יש כביכול יותר הצדקה

למסות אותה ולפי הטיעון הזה יש למסות רווחים פירותיים בשיעור

גבוה יותר מנכסים הוניים.

לא יעיל להבין ביןשיקולי יעילות- הכנסה בין הון לפירות. להתחיל

לערוך מבחני סיווג, למלא טפסים, לעשות משפטים ולבדוק אם זה

הוני או פירותי , לא יעיל. הכי יעיל ופשוט לעשות אותם אותו הדבר.ולחסוך את החיכוך ואת הבזבוז.

במיסוי הכנסה הונית ישפוטנציאל לכפל מס:

אני קונה את הנכס ההוניא.מתוך רווחים שכבר מוסו.

כאשר אדם משקיע בנכסב.הוני שמתחיל לייצר לו כסף.

בכל מקרה אנחנו ממסיםג. אותו על הפירות ואין

הצדקה למסות אותו שובעל ההון.

צריך למסות הכנסה פירותית בשיעורים נמוכים יותר מהכנסה

הונית. על מנת לעודד עבודה וייצור. אנחנו רוצים שאנשים יצאו החוצה, יעבדו וישקיעו ולפי טיעון

זה יש הכנסה הונית לאנשים עשירים ולכן עליהם לשלם מיסוי

גבוה יותר. מעין סוג של צדק

28

חלוקתי. יש מקום למסות רווחי הון

בשיעורים נמוכים יותר מהכנסות פירותיות על מנת

לעודד: גלגול של ההון בתוךא.

המדינה. לתמרץ אותם להחזיר את הכסף לשוק

ולייצר עוד פעילות עסקית. השקעות של משקיעים זרים.ב.

אנחנו נמצאים בעולם גלובאלי, ההון מאוד נייד

ובלחיצה של כפתור אדם יכול ללכת לאינטרנט

ולהעביר את ההשקעות שלו ממקום למקום. על מנת

לעודד הון להגיע לארץ יש להפחית או לבטל את המס

על ההון. שיעור גבוה יותר להון כדי שיהיה כסף לקופת המדינה ובכך ליצור

יותר מקומות עבודה. הכנסה פירותית מעצם טבעה יותר מעורבת בהוצאות של ניהול העסק

והכנסה הונית פחות כרוכה הכך. ולכן הטיפול המיסויי כדי לתת

מענה לאופי השונה של ההכנסה ושל הצורך בקיזוז הוצאות צריך

להיות שונה.אינפלציה- ירידת ערך הכסף.

כאשר האינפלציה עולה פירושו של דבר שתמורת אותו כסף אתה יכול

לקנות פחות. בעבר השתוללה במשק הישראלי אינפלציה גבוהה.

היום האינפלציה נמדדת בעזרת מדד המחירים לצרכן. בסוף השנה

מחברים את עליית המדד וזה שיעור האינפלציה השנתי. בשנים

האחרונות האינפלציה חד ספרתית בכיוון הנמוך. המחוקק אמר

שרווח אינפלציוני יותר רלוונטית לנכסים הוניים )שאנחנו יושבים

29

עליה כמה שנים(. חלק מהעלייה אמיתית כי הערך שלה עלה וחלק מהעלייה קשורה לערך המטבע.

ולכן בנכסים הוניים אנחנו נתחשב ברווחים האינפלציונים ולכן נמסה

כך שחלק מההכנסה תמוסה וחלק מהעלות במחיר נכיר בו כעלייה בשל האינפלציה. לעומת זאת

בהכנסה פירותית הרווח האינפלציוני פחות רלוונטי כי

ההנחה היא שלגביהם ישהתעדכנות והם לטווח קצר יותר.

סיבות היסטוריות- בעבר כאשר הטילו מס באנגליה ובארה"ב

הטילו מס לרגל מלחמה, מס זמני. הסיבה לכך שמס הכנסה חוקק

מלכתחילה שפרצה מלחמה, היה צורך בגיוס כסף למדינה. המס

הזה בהתחלה היה בתור מס זמני בעיתות מלחמה. והטענה הייתה

שאם זה מס זמני אז צריך למסות על מה שקורה עכשיו ולא על כל

מיני רווחים היסטוריים )הוניים ( שלא רלוונטים כרגע. לכן יצרו הבחנה ואמרו שיש למסות עלפירות ולא על נכסים הוניים.

, מיסיםפרופ' שמואל קניאל ואח' נ' ממשלת ישראל ואח', 9333/03 בג"ץ ** 76(, ה-3יט)

למס הכנסה. תיקון זה שינה את שיעורי המס132- במקרה דנן מדובר על תיקון במדינת ישראל וקבע בעקבות התיקון שהכנסה מעבודה תהיה בשיעורי מס

.50% ל-10%פרוגרסיביים בין : סוגים 2 התיקון חילק את שיעורי ההכנסה ל-

.49% ל- 10%. סוג הכנסה מעבודה- בין 1 . הכנסות הקשורות להכנסות הוניות כולל הכנסות מני"ע הנסחרים בבורסה בשיעורים2

נמוכים יותר..25%המס על רווחי הון לא יעלה על

30

התיקון לא בהכרח הגדיל את הפערים בין הון לבין פירות, אלא במידה מסוימת הוא אפילו הקטין את הפערים בין הון ופירות, הואיל ובטרם התיקון הרווחים ממכירת מניות

בבורסה היו פטורים ממס.ברם, למרות זאת נשארו פערים בין הכנסה הונית להכנסה פירותית.

על-סמך ח"י: כבוד האדם וחירותו, ביהמ"ש ראה סמכות לבטל חקיקה של הכנסת אםאלו חוקים אשר אינם עומדים בפסקת ההגבלה, היינו שהפגיעה אינה עולה על הנדרש.

- העותרים טענו שמיסוי נמוך יותר להון הינו פגיעה בצדק ובעיקרון השוויון אשר אינועומד בעקרוניותו של ח"י: כבוד האדם וחירותו.

:ביהמ"ש דוחה טענה זו מהטעמים הבאים .מיסוי נמוך יותר של רווחי הון יגרום להשקעה זרה בישראל, אם לא יהיה כך יפגע1

המשק הישראלי. . לא ניתן למסות רווחים מהבורסה כמו על עבודה, אחרת תהיה פגיעה מהותית2

בבורסה ובכך יהיה כשל כלכלי.- אלו נימוקים אשר הכריעו את ההבחנה בין הון ופירות ובעד מיסוי נמוך יותר של הון.

שיקולי היעילות גוברים!

בישראל )וכמו בארה"ב וברוב העולם( כשמדברים על קיזוז הפסדים, הכנסות: הדין הנוהג הוניות אפשר לקזז כנגד הוצאות הוניות )מכירת נכס ניתן לקזז כנגד ההפסד ההוני(. והכנסות

פירותיות ניתן לקזז כנגד הוצאות פירותיות. )אם יש הכנסה מעסק ניתן לקזז כנגדה הוצאהמעסק( .

-long termכאשר מדברים על שערים מיוחדים בארה"ב של הכנסות הוניות מדברים על טווח ארוך. ז"א שבארה"ב גם אם משהו מסווג בתור הכנסה הונית, שיעור המס הנמוך

short term אחוז(. ואילו לגבי נכס שהוא 15ניתן רק לנכס שהחזקה למעלה משנה)capital gain( 35 הוא ימוסה בשיעור גבוה כמו הכנסה פירותית .)אחוז

דוגמא: אם אדם קונה בית ומוכר אותו , לפי הסיווגים מדובר על נכס הוני. אומר המחוקק האמריקאי אם הכנסת בנכס יותר משנה אתה תקבל את המס הנמך של

ה"טווח הארוך". אם לעומת זאת החזקת בנכס פחות משנה אז מודבר על נכס "לטווחקצר" ולכן הוא ממוסה הכנסה פירותית )למרות שהוא הכנסה הונית(.

. 20% רווח הון של יחיד ימוסה עד לשיעור של - המצב כיום: )ב( לפקודה: 91 סע' , בשיעור שלא יעלה121( יחיד יהיה חייב במס על רווח הון ריאלי כאמור בסעיף 1)ב( ), ויראו את רווח ההון כשלב הגבוה ביותר בסולם הכנסתו החייבת;20%על

. 45% רווח פירותי ליחיד יהיה עד ואילו : )א( לפקודה 121 סע'

31

המס )א(.121 בשנת יחיד של החייבת הכנסתו על יהיה2010המס כלהלן:

;30% השקלים החדשים הראשונים- 147,000על כל שקל חדש מ-(1)שקלים חדשים עד 147,001על כל שקל חדש מ-(2) שקלים454,680

;33%חדשים - .45%על כל שקל חדש נוסף - (3)

שאנשים יעדיפו לסווג הכנסה כרווח הוני ולא כרווח פירותי ואז ישמכאן: חיסכון אוטומאטי במס שהם צריכים לשלם.

מסביר88סעיף . 91 ו- 88 ברכיב האינפלציוני. סעיפים במיסוי הוני יש התחשבות .1 מהו רווח אינפלציוני ומהו רווח ריאלי. הרכיב האינפלציוני ימוסה בצורה נמוכה

יותר מהרכיב הריאלי בהכנסה הונית. במיסוי פירותי אין הבדל לעומת זאת. קיזוז הפסד הוני יעשה כנגד רווח הון. לעומת זאת קיזוז הכנסה קיזוז הפסדים: .2

פירותית יעשה כנגד הוצאה פירותית. מדבר על קיזוז הפסדים פירותיים. 28 ס' - קיזוז הפסד הון לעומת זאת 92 ס'

יש כללים שונים של קיזוזים ולכן אם למישהו יש המון הפסדים מעסק – הוצאות פירותיות. ואם הוא מוכר נכס עדיף לו לסווג את הנכס כפירותי כדי לקזז את

ההפסדים כנגדו. - פרק המדבר על רווחי הון- פטורים על הכנסה הונית. לפקודה 97 ס' .3

פטורים מהכנסות פירותיות. - 9 ס' פטורים שונים להכנסה הונית מהכנסה פירותית.

משטרי מס:3 : כאן ההתעניינות הינה בתמורה שאנו מקבלים עבור השירותים שאנומיסוי הכנסה. 1

מספקים או הון שהשקענו-התשואה על ההון האנושי או הפיננסי. כלומר, הפירות שעל העץ.

: עניינו של משטר זה-התעשרות הנובעת ממכירת המקור עצמו.מיסוי רווחי הון. 2: במקרה דנן, העניין הינו על הרווח הנובע ממכירת נכס מסוג מקרקעין.מיסוי השבח במכירת מקרקעין. 3

האפשריות ההתנגשויות בין לסדר כדי דרכים מפת יצר הישראלי המחוקק - שעלולות לקרות בין המשטרים.

: לפקודה 88 סעיף . המחיר המקורי על יתרת התמורה עולה " ריווח הון" - הסכום שבו

:על-מנת שיהיה מס על רווחי הון צריכים להתקיים שני תנאים.קיומו של נכס. 1.קיומה של מכירה. 2 " - כל רכוש, בין מקרקעין ובין מיטלטלין, וכן כל זכות או טובתנכס"

מחוץ ובין שהם בישראל בין שהם והכל מוחזקות, או ראויות הנאה –למעטלישראל,

שיעור המס ליחיד לגבי שנת המס

2010 (171)תיקון מס'

2090תשס"ט-

32

ידיו לשימושו (1) יחיד המוחזקים על האישי אומיטלטלין של ;לשימושם האישי של בני משפחתו או של בני-אדם התלויים בו

הסיבות לכך אכיפה מנהלית, וכן במשטר של מיסוי הון, ישנו- גם קיזוז בהפסדים, על-כן לא רוצים להיכנס לעניין זה.

;מלאי עסקי(2)- לא נראה במלאי עסקי כהון, והמיסוי כנראה יהיה פירותי.

המשמשים - בין שבדין ובין שביושר - זכות חזקה במקרקעין(3) ולא לשם השתכרות או ריווח; לצרכי מגורים

- )להשלים( זכויות במקרקעין וזכויות באיגוד כמשמעותם בחוק מס שבח(4)

תשכ"ג- או1963מקרקעין, שבח מס מוטל מכירתם שעל , שהיה עשוי להיות מוטל אילולא הפטור לפי החוק האמור;

)ג( לפקודה: 89 סע' )ג( ריווח ממכירת נכס העשוי להתחייב במס, הן לפי הפרק הראשון לחלק ב' והן

, יראוהו כחייב במס לפי הפרק הראשון לחלק ב' בלבד.1לפי חלק זה או חלק ה שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, רשאי לקבוע כי מכירות מסוימות של זכויות בנכס לא מוחשי לתקופות שקבע, יסווגו כהכנסה לפי הפרק הראשון

לחלק ב, והכל בתנאים שקבע.

. בד"כ אדם יעדיף לסווג את הכנסותיו כהכנסות הוניות.גוברת ההכנסה הפירותית: אך אם יש התנגשות בין הכנסה הונית לפירותית

:כיצד יכול להיות תכנון לעסקה, על-מנת לסווג את העסקה כהונית או פירותית - נק' המוצא הכלכלית היא ששוויו של נכס נגזר מתזרים ההכנסות הפירותיות

שהכנס צפוי להניב בעתיד. :דוג'

5- ישנה דירה בחו"ל, אותה משכירים לחופשות. נניח ולנדירה ישנה תוחלת של שנים לנכס. שנים )בהנחה שאין ריבית ואינפלציה(. 5 ₪ לשנה ותוחלת החיים 100הנכס מניב

כן, הנכס שווה ₪ ב-500אם שנים הבאות-5 שווי השוק-ערך הכנסה עתידית .שעשוי לייצר

. לעומת זאת,45%- אם נישאר אם הנכס ונשכיר אותו זו תהיה הכנסה פירותית-.25%אם נכמור את הדירה, זו תהיה הכנסה הונית-

:דוג' נוספת" )קיים גם במנייה(כיבוס אגרות חוב"

33

ריבית על האג"ח. כלומר, אדם קנה10%חברה מנפיקה אג"ח וכל שנה משלמת ב- יקבל 100את האג"ח ₪, לאחר שנה ישנה הכנסה110 זו ריבית על .₪

פירותית. אנו נרצה שיראו זאת כהכנסה הונית, ולכן נחכה עד ליום הקובע שלתשלום הריבית, אז נמכור את האג"ח-הכנסה הונית.

במניות אשר מחלקות דיבידנד, כאשר חלוקת הדיבידנד להבדיל מהאג"ח אינה קבועה. ברם, הקונספט הינו אותו קונספט. ישנו יום ההכרזה על הדיבידנד, ואז ישנו היום הספציפי על החזקת המניה, והוא זה שמקבל את הדיבידנד. אם נמשיך

להחזיק במניה-הכנסה פירותית.אם נמכור את המנייה-הכנסה הונית.

**פס"ד קריית יהודית?במקרה דנן דובר על הכנסה מראש, ועלתה השאלה מתי נכיר במיסוי

ראשית יש לענות על השאלה האם מדובר על קבלת תשלום במזומן, קרי הכסףמצוי עכשיו.

מתי שסופקה בהכנסה נכיר אזי בסיס מצטבר, על עובדים אם זאת, לעומת התמורה עבור ההכנסה.

( תיכלל בהכנסתו החייבת של 7 ( או ) 6 ) 2 הכנסה לפי סעיף ב. 8 הנישום בשנת המס שבה קיבל אותה בפועל גם אם היא הכנסה

, וההוצאות שהוצאו בשנות מס שלאחריה בייצורה של הכנסהמראשיותרו בניכוי מכל מקור בשנת המס שבה לפי ההוראות האמורות הוצאו, ובלבד שאם לא ניתן לנכות את ההוצאות בשנת המס שבהואת נתקבלה ההכנסה, בניכוי בשנת המס שבה יותרו הן הוצאו השומה לשנה האמורה יראו כמתוקנת בהתאם לכך, ואולם לא תחול

א.159בשל כך חובת תשלום ריבית והפרשי הצמדה על פי סעיף

- הסע' אומר גם אם לא עובדים על בסיס מזומן אלא על מצטבר, ולכן נכיר בהכנסה מתי שההכנסות צריכות להשתלם א לקבל את השירותים. ואם מדוב

בהכנסות משכירות, נכיר בהכנסה מראש.

ב,8במקרה דנן, טענה החברה שמדובר על שכירות נכסים, והתחולה של סע' ב. 8הינה רחבה. ולכן, ניתן להחיל זאת גם במסגרת סע'

( 1 ) 2 ב רחבה ובגלל שהם נופלים גם לס' 8 קבע שהתחולה של ס' ביהמ"ש: ( וזה הביטוי למתח שקיים באיזה ס' אתה נופל 1 ) 2 ( הם יחילו את ס' 6 )

והנפקות מכך.

: בין הכנסה אקטיבית לפאסיבית 2 דוג' נוספת להבחנה בסע' אינה המוצהרת שמטרתם מוסדות אלו מלכ"ר. לגבי מיוחדת הוראה ישנה להתעשר, אלא מטרות ציבוריות. ולכן, על הכנסה פאסיבית של מלכ"ר לא יהיהמיסוי. ברם, על הכנסה אקטיבית )נניח הקמת מסעדה באוניברסיטה(, יהיה מיסוי.

דינן של הכנסות לפי(7( או )6)2סעיף

( 54)תיקון מס' 1982תשמ"ב-

34

. ( נותן הכנסות מפטורים מסוימים למלכ"רים 2 ) 9 סע' : ( לפקודה 2 ) 9 הסע' שמטפל בעניין דנן הינו

ציבורי,)א((2) ומוסד הפיס מקומית, מפעל רשות של הכנסתם במידה שלא הושגה מעסק שהם עוסקים בו, או מדיבידנד או מריביתשבשליטתם חבר-בני-אדם ידי על ששולמו הצמדה מהפרשי או העוסק בעסק וכן הכנסתה של קופת גמל אם לא הושגה מעסק שקופת הגמל עוסקת בו או מכל הכנסה ששולמה על ידי חבר בני אדם העוסק בעסק שהוא בשליטת קופת הגמל או שלקופת הגמל

לפטור הכנסהיש בו החזקה מהותית; אך שר האוצר רשאי, בצו, שהושגה על ידי רשות מקומית, על ידי מפעל הפיס או על ידי מוסדלגמילות חסדים מהמקורות האמורים, למשך ציבורי שהוא קופה

כן לעשות ראוי כי נוכח אם שיקבע, ובתנאים לטובת תקופה הציבור.

?האם ניתן להמיר הכנסה אקטיבית כהכנסה פאסיביתהכנסהדוג' זו הקפיטריה, את מנהלת היא קפיטריה, יש לאוניברסיטה אם :

אקטיבית. ולכן היא חייבת במס. במקרה זה, האוניברסיטה יכולה לתת זיכיון לאדםיכרו אלו שכירות ודמי שכירות, תוכל לקחת דמי ויהא שינהל את הקפיטריה,

כהכנסה פאסיבית, קרי לא חיוב במס.

:הכנסות פאסיביות הינן ככלל- תמלוגים- דיבידנד - ריביות.- שכירות

- אם מדובר בשכירות ארוכת טווח שאינה מהווה את כלל העיסוק המסחרי שלהישות- זוהי הכנסה פאסיבית. תלוי במכלול הנסיבות.

שכירות לטווח קצר: בודקים את משך השכירות ואת מספר הנכסים המושכרים. ההבחנה בין הכנסה אקטיבית לפסיבית תיעשה רק לאחר ההבחנה בין

הכנסה הונית או הכנסה פירותית.

בין הכנסה רלוונטים להבחנה וחלקם אף לפירות, הון בין מבחנים המבדילים :פאסיבית ואקטיבית

115, ה-2 מגיד רפאל נ' פקיד שומה פתח תקוה, מיסים כג / 9187/06 ע"א **כספי את השקיעה אשר ביטוח, בחברת מחלקת השקעות חבר היה מגיד - המבוטחים ואת כספיה של בבורסה-נוסטרו, כאשר מגיד ניהל השקעות אלו. דא

עקא, שאירעה מפולת בבורסה.ולו היה רווח לאחר בירור בחברה, התברר שהוא גם ניהל חשבון אישי משלו,

רשות מקומית, קופת גמל ומוסד

ציבורי

35

מיליון ₪. רווח זה עשה ע"י קניית מניה בעלת סיכון1.8בחשבונו הפרטי של חברת של שכמנהל השקעות בכבודעו מכן ולאחר הפרטי, בחשבונות גבוהה הביטוח. הואיל וחברת הביטוח קנתה מניות רבות, עלה ערכן של המניות, כלומר

גם ערכן של מניותיו שלו.הייתה מגיד טענת זאת. בעקבות האישי רווחו את למסות רצה הכנסה מס שבאותה שנה היה פטור על רווחים בבורסה, וזו הכנסה הונית ולא פירותית )אז לא

היה כלל מיסוי על רווחי הון(.: דחה טענותיו, ופסק שהכנסתו פירותית.מחוזי

:כיצד נבדוק האם זו הכנסה פירותית או הכנסה הונית מבחנים רלוונטים להבחנה שלעיל:10: ישנם העליון )דנצינגר(

: ישנם נכסים שמטבעים נכסים הוניים ומהווים השקעה, וישמבחן טיב הנכס. 1נכסים שהם מטבעם פירותיים-נכסי בלאי.

מקרקעין, הינו סוג של הכנסה ולכן זו הכנסה הונית. ברם, אם מדובר בקבלןדוג':אשרבונה ומוכר את הדירות, הנכס יכול להיות פירותי.

ני"ע, פעמים רבות מהווים השקעה הונית. ברם, לעיתים כאשר הם נקנים בצורהספקולטיבית, הם יכולים להוות נכסים פירותיים.

נ' פקיד שומה נתניה )המוזכר בתוך בפס"ד מגיד **פס"ד אליעזר אסל רפאל(

רווחים של ושוכרת במקרקעין. חברי החברה חויבו במס ממכירת בונה חברה מיסוי על מקרקעין במקרה של היה )באותה תקופה לא דירותיהם הפרטיות.

הכנסה הונית(, ולכן טוענים שאין חובה במס בעניין דנן.רווח פירותי, או שמא מדובר האם מדובר בעסקאות מסחריות הנכנסות תחת

:בהכנסות הוניות הפטורות במס : מותר לקבלן לבקש לעצמו סעד אות תרופה במקום שאחר היה מתאזרביהמ"ש

בסבלנות. ולכן, אם המניעים לחילפוי הדירות היו כנים ואמיתים, והחלפת הדירות לא נעשתה "בתדירות עסקית". על כן, אלו מניעים כנים של אדם העובר דירה,

ולכן אנו לא נחייב במס.

- במקרה דנן לגבי מבחן טיב הנכס נפסק שכלל ני"ע ככל הינו נכס הוני. אולם, המערער השפיע על טיב המניות, והשקיע במניות באופן ספקולטיבי. על-כן, בטיב

הנכס כנכס פירותי.

: אם ישנה תדירות של עסקות, הרי זו אינדיקאציהמבחן התדירות וכמותן. 2להכנסה פירותית. ואילו תדירות נמוכה מהווה אינדיקאציה לנכס הוני.

ימי233: תדירות הפעולות במקרה של מגיד, במשך יישום המבחן במקרה דנן

36

מניות והייתה תדירות גבוהה של הכנסות. ולכן גם מכאן ניתן96מסחר, נקנו לראות בני"ע כנכס פירותי.

: עפ"י מבחן זה, ככל שישנו ארגון מוסדר ובעלי תפקיד,מבחן האירגון/ מנגנון. 3זו אינדיקאציה להכנסה פירותית.

: גם אם המנגנון אינו עצמאי ונפרד, אולם מגיד השתמש במנגנון החברה,יישום שאפשר לו לבצע את הפעילות הקבועה והנמשכת שייצרה את המסחר במניות,

ולכן זו הכנסה פירותית.אין חובה שמהנגנון היהי אישי, אלא שיהיה שימוש במנגנון מסוים.

: פעולות אלו מהוות אינדיקציה לפירות. פעולות השבחה של נכס. 4 : בני"ע ערך המבחן אינו כ"כ רוולנטי. ברם, הרצת המניות מהווה כמעייןיישום

פעולת השבחה. הערה: אם ההשבחה לצרוך עצמאי, הדבר מהווה אידיקאציה להון. ואילו אם

""( הרי זו אינדיקאציה להכנסה לפירות.FLIPההשבחה לצורך שידוג ומכיהרה )

: מימון עסקה ע"י הלוואה עשוי להעיד לאופי פירותי. לעומתמבחן המימון. 5זאת, תימוך של עסקה ע"י הון עצמי מהווה עשויה להעיד על אופי הוני.

במקרה דנן, בקניית מקרקעין, הלוואה של משכנתא לא בהכרח תעיד על אופיהוני או פירותי.

מאחר ולכסף "אין ריח", קשה לדעת איזה כסף משמש לצורך מסוים. הגיעיישום ברם האישי, מכיסו שבא סכום התחלתי ע"י נעשה המימון אופן :

לסוכמים עצומים באמצעות שימוש בכספי החברה. לפיכך, מגיד עשה שימוש בהוןזר מאפיין המצביע על פעילות עסקית, קרי פירותית.

המקצועיות. 6 יהווהמבחן זה בתחום ומקצועי בקיא יותר שהמוכר ככל : זו בתחום, בקיאות שאין ככל זאת, לעומת פירותית. שהכנסה לאינדיקצאיה אינדיקאציה שההכנסה הינה הונית. אולם, הפסיקה רוקנה מתוכן של מבחן זה,

מאחר הורידה את הרמה הנדרשת של מומחיות.

( יהושע בן ציון ואליהו מירון )מוזכר ע"י דנצינגר264/64** פס"ד ע"א לקחו עו"ד חוץ. לתושב נכס במכירת לסייע דין עורכי דנן, התבקשו במקרה ורכשו בעצמם את המגרשים. לאחר מכן חלה עלייה במכירת הנדל"ן הלוואה ועו"ד מכרו את הנכס ברווח גבוה מאד. בעקבות זאת מכרו המגרשים, כאשר

המכירה גרפה רווחים רבים, בנוסף לכיסוי הקרן. ?האם מדובר בנכס פירותי או הוני במקרה דנן

ביהמ"ש, מדובר בעסקה מסחרית, היינו פירותית.

37

פסק ביהמ"ש שאין צורך במומחיות עילאית, אלא די שתהיה הבנה מועטה בתחום. ידענותו של הנישום מצביעה בברור שהפעולות של המערער יישום על פס"ד מגיד:

היו מבוססות על הידע הרב שלו בתחום. מנהלי אררט הדגישו את מקצועיותו ומומחיותו של המערער בתחום. הוא הפגין ידע רב ולמד קורסים בתחום שתרמו לידע שלו. הוא גם ביסס את השקעותיו על מידע פנימי שמעיד על אופי עסקי של

הפעולה.

ככל שהיקף העסקה גדול יותר, שינה נטייההיקף כלכלי-כספי של העסקי:. 7 לראות בעסקה פירותית. ברם, כאן ישנו סייג: עסקאות במקרקעין, ככל הין גדולות

היקף, ברם מדובר בעסקה הונית, ולכן עלינו להתחשב גם בטיב הנכס.כ-יישום פס"ד מגיד על המבחן דנן, היה ₪.373M: היקף העסקאות במקרה

אותו וודאי לסכום ההתחלתי לכל הדעות, גדול הינו מחזור בהיקף זה מחזור השקיע המערער בהתחלה, ולכן מדובר באטופי עסקה, קרי הכנסה פירותית.

לאופי הנכסתקופת ההחזקה. 8 ביחס יותר : ככל שתקופת ההחזקה קצרה זו אינדיקאציה יותר המדובר בהכנסה פירותית, וההפך כלל שההחזקה ארוכה

להכנסה הונית.ימיםיישום במשך התבצעו דנן, המניות של והמכירה הקנייה המכירה סבבי :

בודדים, שיטת הפעולה הייתה קניית מניות, ולאחר ביצוע פעילות ההרצה )רכישה גדולה של מניות באמתעות הבחרה(, היה מוכרן. ברור, שאינו רכש את המניות

במטרה למכור אותן בעתיד כדי להרוויח עליהן, דבר המאפיין השקעה הונית. המטרה במקרה דנן, הייתה לעשות רווח ע"י מהיר ע"י ממכירה של המניות לאחר

הרצתן.

בתמורה. 9 השימוש אופן העסקהמבחן בעד שנתקבלה התמורה האם : שימשה לרכישת נכס קבוע שהינה הכנסה הונית, או לכיסוי התחייבויות שוטפות

המהווה הכנסה פירותית. זהו מבחן שלאחר המעשה. במקרה דנן, ייעוד התמורה בכספים מיממש להתחייבות שוטפות ולריכשת דירה,

ולכן לא ניתן להסיק מאופן השימוש מסקנה לכאן או לכאן.

זהו המבחן המרכזי- סיווג העסקה לפי אופי: מבחן הנסיבות / "גג". 10:העסקה

עלינו לבחון את הנסיבות בכללותן. במקרה דנן, העסקה נועדה להפיק הכנסה שוטפת במסחר בני"ע. המערער ניצל את מומחיותו ואת הידע שרכש במסגרת עבודתן בחברה, כמו גם את האפשרות שהייתה בידו לתמרן את מחיר המניות כתוצאה ממידע פנים שצבר במסגרת העבודה. זאת, תוך יצירת מנגנון בלתי חוקי אשר אפשר לו להצמיח הכנסה חוזרת ונשנית שהצטברה לשווי כולל של כמעט

2M.תודך שנה אחת :מבחן נוסף שלא מופיע בפס"ד מגיד

38

: סיווג הנכס דרך נק' המבטכוונה סובייקטיבית / אופן הרישום בספרים. 11 של הנישום, היינו האם הנכס רשום ומסווג כקבע-הון, או שמא הוא מסווג בספרים

כשוטף-פירות.

:המבחן האחרון שהשופטים רובנשטיין וארבל חלוקים לגביו : השופט רובנשטיין אומר, עצם העובדה שמעשיו של מגידמבחן הפליליות. 12

היו מעשים פליליים-הרצת מניות, יש בכך אינדיקאציה להכנסה פירותית, במיוחדכאשר מדובר בעסקאות בני"ע ספקולטיביות.

- השופטת ארבל לעומת זאת, אומרת שאין להקיש מעצם פליליות המעשים בדבראופייה המיסוי של העסקה.

**פס"ד נאווה פרץ נ' פקיד שומה ת"א - המערערת רכשה שתי דירות מגורים ומכרה אותן בזמן קצר בזו אחר זו. בזמן שעשתה זאת הייתה אם חד הורית לילדה קטינה. בדירה אחת החזירה חצי שנה

חודשים.8ובדירה אחת אחת הדירות אינה נועדה למגוריה, אלא נקנתה יחד עם קבוצת רוכשים שקנתה את הבניין. את הדירה קנתה יחד עם דיירת מוגנת, לה שילמה כסף כדי שתפנה

את הדירה. לאחר מכן ביצעה פרץ שיפוץ יסודי ומכרה את הדירה פחות מ-שנה. לא ברור האם גרה באותה דירה, וגן לא ברור האם באותה תקופה רלוונטית היה

מקום מגורים אחר או שהיא גרה עם הוריה. ממכירת הדירה דנן, קנתנה דירה נוספת, שאותה גם שיפצה ולא התגוררה באותה

דירה, מאחר מיקומה הגרוע לילדתה. שנים. יש9לאחר מכן אותה דירה, קנתה דירה נוספת בה המשיכה לגור במשך

לציין, שפרץ הינה בת למשפחה המתעסקת בנדל"ן, וכן לאחר כל אלו נישאהלבעל שעסק בנדל"ן ושניהם עסקו בנדל"ן בהמשך.

?האם מדובר בהכנסה הונית או פירותית: השאלה- במקרה דנן, עוד לא ניתן פס"ד מגיד.

: מתייחס לחלק מהמבחנים. עצם העובדה שנרכשה הדירה עם קבוצה,ביהמ"שאין בה מניע עסקי-ארגוני, ולכן ההכנסה הונית.

, קשה לקבל את הדעת שדי בבקיאותו של אחר שמדובר בעסקהלגבי הבקיאותמסחרית, שכן כל עסקה תיחשב למסחרית, קרי מדובר בהכנסה הונית.

, לא ברור אם גרה או לא גרה בדירות, אך הנטייה שללגבי תקופת ההחזקהביהמ"ש ההחזקה הייתה למשך זמן-הונית.

: ביהמ"ש פוסק שמדובר בהכנסה הונית.לסיכום

39

"מכירת ענף"מכירת ידע:א.

מכירת ידע, מהווה- באנגליה נקבע שמכירת ענף, ובמקרה של פס"ד רולס רויס הכנסה פירותית.

אולם, כאשר ישנה התחייבות גורפת שלא לעשות שימוש בידע מדובר במכירההונית.

זו גם ההלכה בישראל.

פיצויים:ב. - ישנם סוגי פיצויים, שאם ניתנים הרי אין חיוב במס. מקום שהמחוקקישנם או לאו. ברם, יהיה חיוב במס על הפיצוי קובע במפורש האם

מקומות בהם החוק שותק ולכן כאן מדובר בעניין פרשני. . היינו, אם הפיצוי בא לפצות על הפסדדין הפיצוי כדין הנזק: ההלכה

פירותי, הפיצוי יהיה פירותי. לעומת זאת, אם הפיצוי בא לפצות על הפסהוני, הפיצוי יהיה הוני.

186( 2 פשמ"ג נ' הוצאת ספרים ש' ל' גורדון, פ"ד כא)171/67ע"א **פס"ד - הוצאת ספרים גורדון התקשרו עם הוצאת ספרים מסעדה ונתנו להם את הזכויות

להפיץ ספרים.עותקים יותר הפיצו מסעדה ואילו מסוימים, העתקים למס' הגבלה הייתה אולם,

מהמוסכם.ולכן לקוחות לא יקנו גורדון הייתה שמדובר בפגיעה נכוח הצפה של החוק, טענת ספרות מעודכנת יותר-פגיעה פירותית. וכן, נפגע המוניטין של חברת גורדון וללכן גם

על-כך יש לפצות-הונית. בהליך בוררות נפסק פיצוי לגורדון. אולם, עולה השאלה האם הפיצוי ניתן בגין ההצפה,

היינו פירותי, או בגין המוניטין, היינו הוני..במקרה דנן, מדובר בפיצוי שניתנו על הפגיעה במוניטין-הכנסה הוניתביהמ"ש:

40

חיוב הכנסה חייבת ומס לתשלום: לפקודת מס הכנסה: 1 סעיף

- סך כל הכנסתו של אדם מן המקורות המפורשים בסעיפים "הכנסה" ו-2 3, בצירוף סכומים שנקבע לגביהם בכל דין שדינם כהכנסה לענין פקודה זו;

הם המקורות העיקריים להכנסה. 3 וסעיף 2כלומר, סעיף - הכנסה לאחר הניכויים, הקיזוזים והפטורים שהותרו ממנה לפי"הכנסה חייבת"

כל דין;

:חישוב הכנסה חייבת ליחיד: מרכזים את כל ההכנסות של היחיד.. ריכוז הכנסות1 ממס.הפטורות: מוציאים מגדר הכנסות אלו את ההכנסות . הכנסות פטורות2 מותרים הוצאות וניכויים. מנכים 3: אם ליחיד יש הפסדים המותרים לקיזוז אז מקזזים אותם בשלב זה.. קיזוזים4 : בהתאם להכנסה החייבת שחושבה – מחשבים את המס לפי. חישוב מדרגות המס5

מדרגות בשיעורי המס הרלוונטיים.: מסכום מס זה, מפחיתים את הזיכויים המותרים.. זיכויים6.. היתרה הינה חבות המס של היחיד7

- ריכוז הכנסות היחיד: מסכמים את כל ההכנסות היחיד.

41

לפקודה.9- הכנסות פטורות ממס, יש בפקודה פטורים, כמו בסעיף - מנכים הוצאות וניכויים מותרים. למשל שכר עובדים.

- הפסדים מותרים לקיזוז. - מקבלים את הסכות שהוא בסיס המס.

לפקודה שמתעדכן כל שנה. בספר החקיקה יש את כל121- מפעילים את מדרגות המס לפי סעיף מדרגות המס לשנים הקרובות.

: למשל נקודות זיכוי של משוחררים לצה"ל, נשים, אמהות, יש להבחין בין זיכוי לניכוי. זיכוי:זיכוי לאחר שחישבנו את המס – נפחית מהסכום הזה את הזיכוי המותר. אולם את ניכוי ההוצאות

: א 33 סעיף ננכה לפני מדרגות המס. בפרק זה –א.33

שקלים חדשים לשנת מס, צמוד למדד כאמור בסעיף2,136"נקודת זיכוי" - סכום של א, המקוזז כנגד המס לאותה שנה;120

: לדוגמה 12,500₪- הכנסה חייבת: אישה משתכרת

₪ )שבפועל לא מוכרות למס היום(2,5000- הוצאות בגין טיפול ילדים: 10,000₪- הכנסה חייבת:

לפקודת מס הכנסה.121- מחשבים את שיעור המס לפי מדרגות המס לפי סעיף 0 מס = 0%- 4,000 -0

400₪ מס=10%- 4,000-8,000 400₪ מס= 20%- 10,000-25,000

800₪- סה"כ מס לתשלום על ההכנסה = 200₪ נק' לשנת המס- נקודת זיכוי הינה 2.5א: 33- נקודות זיכוי לפי סעיף

2.5X200=500₪לחודש לכן הזיכוי הינו . ₪ מס לתשלום300 ₪ זיכוי נקודת מס = 500 ש"ח המס – 800

נקודות זיכוי 2 זיכוי לתושב ישראל יש לפקודה 34 ס' נקודות זיכוי0.5 נקודות זיכוי עוד 2 חדשים יש בנוסף ל לעולים 35 ס'

בחישוב המס של עולה יובאו בחשבון – )א(.35זיכוי לכל חודש משמונה-עשר החדשים הראשונים1/4(1) נקודת

לעלייתו לישראל; נקודת זיכוי לכל חודש בשנים-עשר החדשים שלאחריהם;1/6(2) נקודת זיכוי לכל חודש משנים-עשר החדשים שלאחריהם.1/12(3)

נקודת זיכוי0.5. לאישה יש עוד א36סעיף גבר בגיל פרישה או שבת זוגו בגיל פרישה או עיוור או נכה – יקבל 37סעיף

1נקודת זיכוי בחישוב המס של יחיד מוטב תושב ישראל, שהוכיח להנחת דעתו של.37

פקיד השומה כי בשנת המס שכלכלת בן זוגו היתה עליו, תובא בחשבון נקודת זיכוי אחת; לענין סעיף זה, "יחיד מוטב" – יחיד שהוא או שבן זוגו הגיע לגיל

()א(.5)9פרישה, או שהוא או שבן זוגו, עיוור או נכה כמשמעותם בסעיף גרושא.40 של המס זוגובחישוב לבן מזונות משלם בן-זוגו או שהוא

42

, תובא בחשבון נקודת זיכוי אחת.נשוי לבן-זוג אחרלשעבר, והוא

המס ליחידחלק ז': שיעורי המס )לא מעודכן מנבו(

יהיה כלהלן:2010המס על הכנסתו החייבת של יחיד בשנת המס )א(.121;30% השקלים החדשים הראשונים- 147,000על כל שקל חדש מ-(1);33% שקלים חדשים - 454,680 שקלים חדשים עד 147,001על כל שקל חדש מ-(2).45%על כל שקל חדש נוסף - (3)

)א()(1))ב( )1על אף האמור בסעיף קטן ובכפוף לאמור בפסקה לגבי הכנסה2( ,) 60חייבת בשנת המס מיגיעה אישית ולגבי הכנסה חייבת בשנת המס של יחיד שמלאו לו

שנים, יחולו שיעורים אלה: שמשתכרכלומר מי ; 10% השקלים החדשים הראשונים – 59,520על כל שקל חדש מ-)א(

. לא ישלם מס55,080פחות מ-;14% שקלים חדשים – 97,920שקלים חדשים עד 59,521על כל שקל חדש מ-)ב(;23% – 147,000 שקלים חדשים עד 97,921על כל שקל חדש מ-)ג(;30% שקלים חדשים – 211,000 שקלים חדשים עד 147,001על כל שקל חדש מ-)ד(

(2)( לגביה1השיעורים המופחתים הקבועים בפסקה שחייבים הכנסה על יחולו לא ) בניהול פנקסי חשבונות ולא נוהלו לגביה פנקסים קבילים.

מגדיר הכנסה חייבת כהכנסה לאחר הניכויים. לפקודת מס הכנסה:1סעיף פרק שלישי: תקופת השומה

המס לכל שנת מס יוטל על הכנסתו החייבת של אדם באותה שנה..6 מגדיר הכנסה חייבת כהכנסה לאחר1אומר שהחישוב של המס הוא שנתי, יוטל על הכנסתו החייבת. סעיף

הניכויים. לפקודה מגדיר ניכויים 17סעיף

פרק שני: ניכויים וקיזוזים

סימן א': ניכויי הוצאות לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא.17

, יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס31הותר על פי סעיף ולשם כך בלבד, לרבות –

מקפל בתוכו שתי הבחנות חשובות: 17 סעיף . הבחנה בין הוצאות יצרניות להוצאות פרטיות. 1. הבחנה בין הוצאה יצרנית רגילה )פירותית( להוצאה יצרנית הונית.2

ההוצאות שיותרו הן הוצאות פירותיות שהוצאו לשם ייצורב-"ייצור הכנסה"- הכנסה.

יוכרו בשלב ההוצאות והוצאות הוניות יוכרו באופן אחר,"הוצאות פירותיות- "למשל בהוצאות של פחת.

43

שחלקה בייצור הכנסה וחלקה יוצא שקיימת בעיה לגבי "הוצאה מעורבת"- בהוצאה פרטית. בעבר היא לא הוכרה בכלל והיום אולי היא מוכרת חלקית.

- בשנת המס הוצאות מראש לא מותרות לניכוי. "הוצאות מראש"

סימן ד': הוראות כלליות , בסכום העולה על17-27לא יותר כל ניכוי בשל הוצאות לפי סעיפים .30

הדרוש לפי צרכי ייצור ההכנסה של הנישום; ובכל שאלה לענין סעיף זה יכריעיתפרש כמונע כל אדם זה לא ובלבד ששום דבר האמור בסעיף המנהל; הרואה עצמו מקופח על ידי החלטת המנהל מלערער עליה בהתאם לאמור

.153-158בסעיפים מי יתכנו הוצאות שעולות על הדרוש. - ההוצאות אמורות להיות סבירות. לא

שיחליט אם ההוצאה דרושה הוא מנהל מס שומה במס הכנסה.

שר האוצר רשאי, באישור ועדת הכספים של הכנסת, להתקין תקנות -.31 בין דרך כלל ובין לסוגים של נישומים - בדבר הגבלתו או אי-התרתו של ניכוי

, ובמיוחד בדבר –27 עד 17הוצאות מסויימות לפי סעיפים שיטת החישוב או האומד של ההוצאות;(1)סכומי ההוצאות שיותרו בניכוי, או שיעוריהן;(2)התנאים להתרת ההוצאות;(3)דרכי הוכחת ההוצאות.(4)

מצומצם ולכן על מנת לפרש אותו יש הסמכה של שר האוצר באישור31- סעיף ועדת הכספים לתקן תקנות שיאפשרו לנו לבין את החוק.

: ניכויים שאין להתירם: 31 סעיף לא יותרו ניכויים בשל –בבירור הכנסתו החייבת של אדם .32

,הוצאות שאינן הוצאות הכרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה(1) לרבות הוצאות הבית, הוצאות פרטיות, הוצאות שהוצאו לשם הגעה למקום ההשתכרות ולשם חזרה ממנו, והוצאות שהוצאו לשם טיפול בילד או השגחה עליו או לשם טיפול באדם אחר או השגחה עליו; בפסקה זו, "הוצאות כרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה" – הוצאות המשתלבות בתהליך הטבעי של הפקת ההכנסה ובמבנהו הטבעי של מקור ההכנסה, והמהוות חלק בלתי

נפרד מהם;

לאחר פס"ד ורד פרי משנת תש"ע לאחר הוא 32 התיקון האחרון לסעיף - שבית המשפט העליון פתח פתח להכיר בהוצאות טיפול בילדים, המחוקק תיקן

ניכוי הוצאות בגין טיפול בילד או32את סעיף בצורה ברורה שלא מאפשרת השגחה עליו וביטל בעצם את הלכת ורד פרי.

בבירור הכנסתו החייבת של אדם לא יותרו ניכויים בשל –.32 ניכויים שאין

להתירם

44

הוצאות שאינן הוצאות הכרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה,(1)הוצאות שהוצאו לשם הגעה הוצאות פרטיות, לרבות הוצאות הבית, טיפול והוצאות שהוצאו לשם ולשם חזרה ממנו, למקום ההשתכרות עליו; או השגחה טיפול באדם אחר לשם או עליו או השגחה בילד – ההכנסה" הפקת בתהליך ושלובות כרוכות "הוצאות זו, בפסקה ובמבנהו ההכנסה הפקת של הטבעי בתהליך המשתלבות הוצאות

הטבעי של מקור ההכנסה, והמהוות חלק בלתי נפרד מהם;

( תשלומים או הוצאות, שאינם כסף שהוצא כולו לייצור ההכנסה ולשם כך2)בלבד;

( הון שניטל או סכום כסף המשמש, או נועד לשמש, הון;3)( עלות ההשבחה;4)( כל הפסד או הוצאה הניתן להיפרע על פי ביטוח או חוזה שיפויים;5) ( דמי שכירות ועלות תיקונים, של חצרים או של חלק מהם, ששולמו או6)

שנגרמו שלא לשם ייצור ההכנסה;( סכומים ששולמו, או שיש לשלמם, כמס הכנסה;7)( )בוטל(;8)

תשלום סכומי מענק עקב פרישה או עקב מוות הפטורים ממס לפי(1)א( )(9) א( ששילמה חברה שהיא בשליטתם של לא יותר מחמישה בני אדם,7)9סעיף

, לבעל שליטה שהוא חבר בה או לאחר במקומו, בשל76כמשמעותה בסעיף ;1975שנות עבודה עד שנת

( בשל1( תשלומים לקופת גמל ששילמה חברה כאמור בפסקת משנה )2) חבר, למעט תשלומים לקופת גמל לפיצויים או לקצבה בשיעורים ובתנאים

לירות לשנה ולמעט25,000, אך לא יותר מ-47שנקבעו בתקנות לענין סעיף 4.5%תשלומים לקרן השתלמות, ובלבד שלא יותר בניכוי סכום העולה על

ממשכורתו הקובעת של החבר;

יוצר בעצם הבחנה בין הוצאות פירותיות להוצאות שאינן32- סעיף וקובע הוצאות שאין להתיר אותן.פירותיות

ההבחנה בין הוצאות פירותיות להוצאות שאינן פירותיות אינה פשוטה.

- מקבלים נקי ללא קשר להכנסה.זיכוי : ככל ששיעור המס גבוה יותר – הניכוי של הנישום גבוה יותר. למשל אם שיעורניכוי הוצאות

. 50% - כל הוצאה מוכרת הינה בשיעור של 50%המס הוא - ככל ששיעור המס גבוה יותר- כך התועלת הכלכלית- המקופלת בהכרה בהוצאה גבוה יותר.

כל הוצאה מוכרת מגלמת בתוכה חיסכון ממס. ההוצאות המוכרות משפיעות על קבלת ההחלטות של אנשים למשל כנסים של לשכת

עורכי הדין הינם לפי שיקולי מס משום שהם הוצאה מוכרת. לכן לאנשים יש תמריץ להשתתף בכנסים ולסווג הוצאות כהוצאות מוכרות.

מדרגת המס X הטבה )חיסכון של הנישום( = הוצאה מוכרת לפקודה: 17 סעיף

45

פרק שני: ניכויים וקיזוזים

סימן א': ניכויי הוצאות לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא הותר על.17

, יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס ולשם כך בלבד,31פי סעיף לרבות –

סכומים המשתלמים בתור ריבית או הפרשי הצמדה על כסף שלווה, אם נוכח)א((1)פקיד השומה שהם משתלמים על הון ששימש בהשגת הכנסה;

נישום התובע ניכוי ריבית או הפרשי הצמדה על פי פסקת משנה )א( בשנה שבה קיבל)ב( (, לא יותר לו לניכוי סכום השווה24)9ריבית או הפרשי הצמדה פטורים ממס על פי סעיף

לסכום הריבית והפרשי ההצמדה הפטורים כאמור, למעט הגבוה משני אלה: סכום שקיבל בשל מס יתר ששילם משום שפקיד השומה דרש ממנו לשלמו או שנוכה(1)

ממנו במקור; מהמס המגיע ממנו על15%סכום שקיבל בשל אותו חלק ממס היתר שאינו עולה על (2)

פי שומתו העצמית; דמי שכירות ששילם שוכר קרקע או בנין שהיו תפוסים בידו לשם השגת ההכנסה; (2) סכומים שהוצאו לתיקונים של חצרים, מוצבה או מכונות, ששימשו בהשגת ההכנסה, וכן(3)

לחידושם, לתיקונם או לשינויים של כלי מלאכה, כלי שרת או חפצים ששימשו כאמור; השומה,(4) פקיד של דעתו להנחת והוכח במשלח-יד או בעסק שנתהוו רעים חובות

שהחובות נעשו רעים בשנת המס, וכן חובות מסופקים במידה שנאמדו, להנחת דעתו שלאו הרעים החובות של פרעונם זמן אם אף המס, בשנת רעים שנעשו כחובות הפקיד, המסופקים חל לפני תחילתה של שנת המס; אלא שכספים שנגבו בשנת המס לחשבון סכומים שנמחקו או שנוכו לפני כן בשל חובות רעים או מסופקים, ינהגו בהם לענין פקודה זו כמו

בתקבוליו של העסק או משלח-היד לאותה שנה;- בתנאים ובשיעורים שנקבעו בתקנות לענין סעיף (5) בתור47סכומים ששילם מעביד

השתתפות שנתית סדירה לקופת גמל כמשמעותה בסעיף האמור שאושרה על ידי המנהל לענין פסקה זו, וכן סכומים בשיעורים ובתנאים כאמור אך בשינויים המחוייבים על פי הענין ששילם מעביד למדינה, לרשות מקומית או לגוף אחר שקבע שר האוצר לענין זה, לשם שמירת זכות הפנסיה של עובדו וכן כל סכום או חלק ממנו ששילם מעביד - באישור המנהל -

לקופת גמל כאמור או למוסד או לגוף כאמור שלא בתור השתתפות שנתית סדירה; ............................

ניכויים אחרים שייקבעו בתקנות לפי פקודה זו.(14)

הסעיף מבחין בין הוצאות פרטיות להוצאות יצרניות:. הוצאות פרטיות: לא יוכרו בניכוי1

שיקולי מדיניות – ורד פרימעורבותהוצאות נסיעה

: 2 . הוצאות יצרניות יתחלקו ל-2הוצאה יצרנית רגילההוצאה הונית

מוכרת כהוצאהיצרניתהוצאה

תיקונים

ניכויים אחרים(22)תיקון מס'

1975תשל"ה-

46

לא מוכרת כהוצאהפרטיתהוצאה – בעיקרון מוכרת כהוצאהרגילההוצאה יצרנית - לפקודה.21מסעיף . כהוצאת פחת- תהיה מוכרת בד"כ הוניתהוצאה

הפחת מנוכה מההכנסה החייבת לפי תקנות שקובעות למשך כמה שנים ₪ אוכל לנכות10,000ניתן לנכות את הרכישה. למשל מכונה שרכשתי ב-

₪ מההכנסה החייבת2,000 שנים. בכל שנה אוכל להפחית 5כפחת ל-.במס

בנין, מכונות, מוצבה, רהיטים או נכסים אחרים)א(יותר ניכוי בעד פחת של " , לרבות אינוונטר חי ודומםשבבעלותו של הנישום והמשמשים לצרכי ייצור הכנסתו

- שייקבעו באישור ועדתיחושב לפי אחוזיםבחקלאות ולרבות נטיעות; סכום הפחת מן המחיר המקורי שעלה - לכל מקרה או לכל סוג של מקריםהכספים של הכנסת

, למעט מחיר הקרקע שעליה הוקם הבנין או ניטעו הנטיעות, הכל לפי הענין,לנישוםובלבד שהפרטים שנקבעו הומצאו כהלכה".

שני חריגים לעיקרון ההקבלה:עיקרון השמירה על הקייםעיקרון האינצידנטליות

שיקולי מדיניות: מדוע המחוקק עושה הבחנה בין הוצאות פרטיות )שאינן מוכרות בניכוי( לבין

הוצאות יצרניות )מוכרות בניכוי(?לעודד צמיחה ויצירת מקומות תעסוקה, לטובת המשק.1 אנחנו לא רוצים שכל אדם ימלא דוח עליעילות- שיקולי אדמיניסטרציה.2

הוצאות פרטיות– אם נכיר בהוצאות פרטיות יכנס פחות מס למדינהעלות גבוה למשק .3המדינה מוכנה להשתתף השקעה כתמריץ לעסקים צדק חלוקתי – .4 המדינה מוכנה להשתתף רק בהוצאות שתורמות לכלל. צדק חלוקתי .5פגיעה בשוויון בין עצמאים לשכירים.6

הוצאות מעורבות: הוצאה פרטית והוצאה עסקית. לדוגמה: הוצאות כיבוד והוצאות נסיעה = הוצאה

מעורבת. לפקודת מס הכנסה: 31 סעיף

שר האוצר רשאי, באישור ועדת הכספים של הכנסת, להתקין תקנות -.31 בין דרך כלל ובין לסוגים של נישומים - בדבר הגבלתו או אי-התרתו של ניכוי

, ובמיוחד בדבר –27 עד 17הוצאות מסויימות לפי סעיפים שיטת החישוב או האומד של ההוצאות;(1)סכומי ההוצאות שיותרו בניכוי, או שיעוריהן;(2)

47

התנאים להתרת ההוצאות;(3)דרכי הוכחת ההוצאות.(4)

הוצאות שיש בהן הוצאות פרטיות והוצאות יצרניות. 1972למשל בתקנות מס הכנסה )ניכוי הוצאות מסוימות( התשל"ג-

80%קובע שר האוצר אילו הוצאות יוכרו לצורכי כיבוד במשרד בגובה של : 2 תקנה מההוצאה.

דוגמה נוספת: הוצאות נסיעה לחו"ל. המחוקק מכיר בהוצאה בגין כרטיס טיסה לחו"ללצורך עסקים.

: דורשת שהנישום יגיש קבלות והוכחות לצורך הניכוי על מנת שפקיד השומה 6 תקנה יאמת את ההוצאות.

- יש לזכור!! ההוצאה מוכרת אבל היא מנוכה מההכנסה החייבת לפי מדרגות המס..סעיף שיקול הדעת של פקיד השומה לפקודה סייג לניכויים: 30בסעיף

, בסכום העולה על הדרוש17-27לא יותר כל ניכוי בשל הוצאות לפי סעיפים . 30 לפי צרכי ייצור ההכנסה של הנישום; ובכל שאלה לענין סעיף זה יכריע המנהל;יתפרש כמונע כל אדם הרואה עצמו זה לא ובלבד ששום דבר האמור בסעיף

ידי החלטת המנהל מלערער עליה בהתאם לאמור בסעיפים -153מקופח על 158.

בן עזרא ובניו580/65**פס"ד ע"א אלף לירות עבור נסיעה לחול של11 ביקשה לנכות 1960לחברה יש פרדסים. בשנת

אלף14 החברה ביקשה לנכות שוב סכום של 1963אחד המנהלים ואשתו. ובשנת לירות של שני מנהלים ובני משפחותיהם. הנישומים טענו שהנסיעות נעשו על מנת

לבדוק ולהכיר את השווקים של פרי ההדר בחו"ל, לימוד שיטות המכירה, וגם משום שהמועצה לשיווק פרי הדר בישראל היתה מעוניינת בנסיעה ואחד המנהלים היה חבר

במועצה. פקיד השומה סירב להתיר את ההוצאות משום שלדעתו לא הוכח להנחת דעתו שהם

שימשו בייצור הכנסה של המערערת. החברה ערערה למחוזי שדחה את הערעור. הערעור הגיע לעליון.

. 17 ונותן פרשנות מצומצמת לסעיף לפקודה 17 סעיף העליון התבסס על לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא. 17

, יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס31הותר על פי סעיף ולשם כך בלבד, לרבות –

השופט מני: . מתוך העדות של המנהל עולה בבירור כי הוצאות הנסיעה שניכויה נתבע לא נעשו1

כולן בייצור הכנסתה ולשם כך בלבד משום שהם כללו את הוצאות הנסיעה של בנימשפחותיהן ולא נטען שבני המשפחה ממלאים תפקיד פעיל בחברה.

. הטיעון שעצם הנסיעה לצורכי המועצה לשיווק פרי הדר- הינו תפקיד של המועצה2 לשיווק פרי הדר לשווק את פרי ההדר בחו"ל ולכן אי אפשר להגיד שזו הוצאה

48

שמיוחסת לייצור הכנסה של החברה והייתה כולה בייצור הכנסה של החברה ולשם כךבלבד.

: מסכים לדעתו של השופט מני ואומר שהסיבה לכך שאי אפשר להכניסהשופט זילברג , היא משום שההוצאות כללו גם את ההוצאות של17את הוצאות הנסיעה לגדר סעיף

האישה ובני המשפחה והנישומים לא הפרידו בדין וחשבון בין הוצאות הבעל לביןהוצאות אשתו.

: מסכים שיש לדחות את הערעור ואין צורך להביע דעה אם ובאיזוהשופט קיסטרמידה או באיזה אופן אפשר להבחין ולהפריד בהוצאות כוללות של מספר אנשים.

.ההלכה הינה בעבר קובע שהוצאות מעורבות – יפסלו כולן. : פסק הדיןבעבר , יש התפתחות בפסיקה ובמידה וניתן להבחין בין ההוצאות השונות, יהיה אפשרהיום

לנכות את החלק העסקי ולא לנכות את החלק הפרטי.

**פס"ד ורד פרינוגע בקו הבעייתי שבין הוצאות פרטיות להוצאות יצרניות.

האם הוצאה שהוציא אדם במחיר השגחה על ילדיו בעת שהוא יוצא לעבודתו היא? הוצאה ביצור הכנסה המותרת בניכוי מן ההכנסה החייבת

אדם שיוצא לעבודה ומשלם כסף למטפלת, האם התשלום יהיה הוצאה מוכרת לניכוי?עבור ההכנסה

עורכת דין שטענה שיש להכיר בהוצאות שלה כהוצאות יצרניות בגין הטיפול בילדים על מנת שהיא תוכל לעבוד. היא לא ביקשה לנכות את הרכיב הפרטי בהוצאות כגון

ארוחות לילדים, תוכניות העשרה, בייבי סיטר בשעות הלילה. אבל בשעות העבודה – כפי שמכירים לה בהוצאות לצורכי העבודה, והוצאות משרדיות יש להכיר בהוצאה זאת

שבלעדיה היא לא תוכל לעבוד. הטיעון עלה בארה"ב ובקנדה ונדחה.

:בחן את ההוצאה וקבע שורד פרי צודקת ההוצאות נעשו לצורכיביהמ"ש המחוזיהכנסה.

המדינה ערערה לביהמ"ש העליון שקיבל את החלטת המחוזי. ונתן למדינה שהותלבחון מה היא יכולה לעשות בנדון.

הדיון בבהמ"ש העליון::בהמ"ש ערך דיון עד כמה מדובר בייצור הכנסה או לא

בהמ"ש קבע שהוצאות השגחה על הילדים במקרה הספציפי בו בני הזוג עובדים, והמקרה הספציפי של ורד פרי דרש ממנה לייצג בבתי משפט,

להיפגש עם לקוחות וכדומה- לכן מדובר על הוצאה בעלת זיקה ממשיתוישירה לייצור ההכנסה.

,נקבע שאם אחד מבני הזוג ל א עובד והורה אחד יכול להשגיח על הילדים לא יהיה מדובר בהוצאה לצורך ייצור הכנסה.

גם אם ורד פרי הייתה צריכה להכניס את הילדים לגן כדי הוצאה מעורבת - לעבוד, אלו למדדו בגן העשרות שונות ולכן בהמ"ש העליון פסק שגם

בהוצאה מעורבת החלק ששימש לייצור הכנסה ניתן להכיר בו לניכוי. נטל

49

ההוכחה במקרה בו צריך לחלץ מתוך ההוצאה המעורבת את ההוצאההיצרנית, מוטל על הנישום.

לגבי השאלה העקרונית כנגד מי יש לזקוף את ההוצאות של הניכוי )במידה ושני בני הזוג עובדים(, בהמ"ש קבע שראוי שרשויות המס יתקפו את שיעור

הניכוי בחלקים שווים כנגד הכנסתו של כל אחד מבני הזוג. לפי בהמ"ש דבר זה ימנע מניפולציות שאין להן הצדקה. דבר זה מתיישב היטב עם עקרונות

ההגינות והשוויון. השיקול בדבר עידוד נשים לכניסה לשוק העבודה, אינו השיקול המנחה ואף

אינו מהווה שיקול משני בפס"ד של בהמ"ש. השופט ריבלין טוען שהתוצאה בפס"ד נובעת מעקרונות הבסיס של דיני המס. התכלית החברתית חורגת

מעקרונות דיני המס.

אחת מטענות המדינה היו שאנו מתמודדים עם הסוגיה הזו בצורה של נקודות זיכוי ומעונות מסובסדים, בהמ"ש קבע שהעובדה שיש נקודות זיכוי

והטבות אחרות שהמדינה מכירה בהן, אינן סיבה לשלול את ההוצאהשנוצרה בייצור ההכנסה.

התחולה של הפסיקה הזו לא תהיה רטרואקטיבית, כדי למנוע מצב שבו יבואו זוגות ויתבעו הוצאות שנים אחורה. לכן התחולה תהיה מכאן ולהבא.

לגבי ורד פרי התחולה תהיה מיידית וההוצאה שלה תוכר. לגבי שאר הזוגות התחולה תהיה עתידית. המדינה בינתיים תיקנה את החוק כפי שראינו. כיום באופן מפורש הפקודה אינה מתירה ניכוי הוצאות לצורך שמירה על ילדים,

הורים מבוגרים וכו'. לכן הדיון נהפך לתיאורטי לאחר התיקון.

התוצאה לאחר פסק הדין: - המדינה התקינה חוק והחריגה במפורש את הוצאות שמירה וטיפול בילדים

כהוצאה מוכרת. המדינה טענה שהיא דואגת בצורה של נקודות זכות וסבסוד שלמעונות ילדים.

ניכויים שאין להתירם: 32 חוקק את סעיף בבירור הכנסתו החייבת של אדם לא יותרו ניכויים בשל –.32

לרבות(1) ההכנסה, הפקת בתהליך ושלובות הכרוכות הוצאות שאינן הוצאות הוצאות הבית, הוצאות פרטיות, הוצאות שהוצאו לשם הגעה למקום ההשתכרות ולשם חזרה ממנו, והוצאות שהוצאו לשם טיפול בילד או השגחה עליו או לשם טיפול באדם אחר או השגחה עליו; בפסקה זו, "הוצאות כרוכות ושלובות בתהליךההכנסה הפקת של הטבעי בתהליך המשתלבות הוצאות – ההכנסה" הפקת

ובמבנהו הטבעי של מקור ההכנסה, והמהוות חלק בלתי נפרד מהם;תשלומים או הוצאות, שאינם כסף שהוצא כולו לייצור ההכנסה ולשם כך בלבד;(2)הון שניטל או סכום כסף המשמש, או נועד לשמש, הון;(3)עלות ההשבחה;(4)כל הפסד או הוצאה הניתן להיפרע על פי ביטוח או חוזה שיפויים;(5) דמי שכירות ועלות תיקונים, של חצרים או של חלק מהם, ששולמו או שנגרמו(6)

50

שלא לשם ייצור ההכנסה;סכומים ששולמו, או שיש לשלמם, כמס הכנסה;(7)

פס"ד ורד פרי בנקודת מבט נוספת: פס"ד נכנס לפינה של הוצאות פרטיות או עסקיות ומסתבכים בשאלת המבחן?האינצנדנטלי – האם ההוצאה של בייביסיטר נחשבת להוצאה בייצור הכנסה

אם זו הוצאה בייצור הכנסה, לולא ההוצאה הזו לא הייתי יכולה לייצר הכנסה צריךלהכיר בהוצאה הזו.

משפחה: שווי שירותיםBמשכורת Aמשכורת

בבית – טיפולבילדים

ההכנסותלפני מס

33%מס –

10,00002,00010,0006,667 עובדAרק )לפני פ"ד

פרי(

A+B עובדים

שוכריםמטפלת

10,0002,0002,000-

הסכום שעולה

להחזיקמטפלת

12,0008,000-

2000

6000

- יוצא לעבוד נגרם נזק כלכלי. יש כאןB יעבדו המשפחה תפסיד כסף, בזה שA+Bאם הטיה שאומרת שיש עידוד לכיוון של מפרנס יחיד.

החוק אמור להיות ניטרלי, דיני המס לא אמורים להוות תמריץ לאנשים לא לצאתלעבודה. אם מרוויחה אותו דבר צריך לחשוב על תמריץ לגרום לה לצאת.

החוק נייטרלי, לא אומר שהאישה צריכה להישאר אבל זה שהלשון של החוק נייטרלי לא שינו אישה נשואה לבני זוג, היום כ"א מבני הזוג יכול1989צריך לבלבל אותנו. בשנת

לפתוח תיק. אבל שינוי המושגים לא אומר נייטרליות:

נשים עדיין מרוויחות פחות מגברים – באותו מקום שיש לנו שני בני זוג דומים.1האישה תרוויח פחות.

Aמרוויח יותר מ Bולכן אם יש שנים והמס מעודד אחד להישאר מי שיישאר בבית זה מי שמרוויח פחות.

לפי דיני המס אחד צריך לצאת לעבודה ויש תחרות, האישה לרוב תוותר . .2

₪ שאישה שנשארת בבית לא מרוויחה אבל חוסכת למשפחה. המספר הזה לא2000נחשב ולא ממוסה.

. זלזול בעבודה של עקרתלא יעיל שכל אישה תישאר בבית וזה מעביר מסר בעייתיהבית.

51

יש דיכוטומיה בין עולם עסקי לפרטי – אם אישה עובדת כמטפלת לא בבית שלה זה עבודה לכל דבר. יש לה סיפוק, משכורת. אם עושה את זה עם הילדים שלה זה לא

עבודה – לא נחשב לא ממוסה ו-לא יצרני. החוק מעוות את השוק מבחינת יעילות, כופה על אישה איפה לעבוד אחרת ניזוקים

כלכלית. גם אישה שמרוויחה טיפה יותר תישאר במקום מטפלת בבית. לא רק לא יעילה– תוצאה מעליבה ומדירה חלק גדול מהאוכלוסייה.

?מה קורה אם האישה מרוויחה יותר שווי שירותיםBמשכורת Aמשכורת

בבית – טיפולבילדים

ההכנסותלפני מס

33%מס –

שניהםעובדים

10,00030002,000-13,0008667-

2000

6667 – כמה אישה צריכה להרוויח כדי שאם יש לה מטפלת או נשארת בביתלפני פ"ד ורד פרי

המשפחה באותו מצב? אם תרוויח שקל פחות אין לה תמריץ לצאת מהבית. פ"ד ורד פרי – מכיר בהוצאות

₪.2000שמוציאים על השגחה על הילדים, תוצאת פס"ד הינה, שעל כל שקל שהאישה מרוויחה יותר מעלות השירותים, יהיה

. לה משתלם לצאת לעבוד שווי שירותיםBמשכורת Aמשכורת

בבית – טיפולבילדים

ההכנסותלפני מס

33%מס –

)לאחר פ"דפרי(

A+B עובדים

שוכריםמטפלת

10,0002,0002,000-

הסכום שעולה

להחזיקמטפלת

לפני12,000 שמורידים מס

מנכיםהוצאות:

12,000– הכנסה

2000מנכים על המטפלת

מס על33%10,000–

נותר להם6,667 אם אישה מרוויחה כמו המטפלת אין הבדל אם תישאר בבית או תצא לעבוד – זה

. התוצאות של ורד פרי

52

על כל שקל שמרוויחים יותר מהמטפלת שווה לאישה לצאת מהבית. התמריץ השלילינעלם.

- פס"ד פרי שיפר את המצב והעלה את הנושא על סדר היום, הבעיה בפס"ד היא בעיה חלוקתית. פס"ד הזה מאד עוזר לנשים שיכולות להשתכר ולהרוויח משכורת יפה וככל

שמשתכרות יותר פס"ד עוזר להן יותר. : שני פנים

משפחות עשירות; שני סוגים של עשירים שניהם נהנים יותר. משפחות שירשו המון כסף לעומת משפחות שמרוויחות המון כסף. פה,ד עוזר בשני הכיוונים, יש אפליה כפולה כלפי

אנשים עשירים – גם בכמה כסף אתה מרוויח וגם בכמה כסף אתה מוציא. שיקולים חלוקתיים – חלוקה לא נייטרלית של המשאבים. פ"ד פרי משפר את מצבן של נשים באוכלוסיה אבל בעשירים מול עניים הוא לא עוזר. לא עוזר למי שלא עובר את רף

המס, לנשים שמרוויחות ממש מעט. ככל שנשים מרוויחות יותר החוק עוזר להן יותר ולא בטוח שזו המטרה. נשים שיש להן יותר כסף מוציאות יותר כסף על גנים וככה נהנות יותר

כי זה מנוכה. מעודד מעונות יוקרה ונשים חזקות על חשבון נשים חלשות.

אם יש סכום מסוים בקופה שמוקדש לטובת שיפור מצבן של נשים עניות – זו לא הדרךהכי טובה לעשות את זה.

- פס"ד ורד פרי משפר את מצבן של נשים ביחס לגברים מאשר המצב שלפני פס"ד אבל יש בו בעיות של צדק חלוקתי באבחנה בין נשים עשירות לנשים עניות. לנשים עשירות יש

שני היבטים: כושר השתכרות גבוה או כסף ויכולת להוציא כסף )ירושה וכו'(. העליון אימץ את ההחלטה של המחוזי ואחריו הממשלה חישבה וראתה שפס"ד הולך

לעלות למשק הרבה מאד כסף )שלושה מיליארד( ונוצר הליך חקיקתי במטרה לתקן אתתוצאות פ"ד ורד פרי.

: ( לפק' מס הכנסה 170 ( )תיקון 1 ) 32 תוקן ס' ( הוצאות שאינן הוצאות הכרוכות ושלובות בתהליך הפקת ההכנסה, לרבות הוצאות1)-

הבית, הוצאות פרטיות, הוצאות שהוצאו לשם הגעה למקום ההשתכרות ולשם חזרה ממנו, והוצאות שהוצאו לשם טיפול בילד או השגחה עליו או לשם טיפול באדם אחר או

השגחה עליו;- הסע' אומר ש/לא ניתן לנכות הוצאות הכנסה על ילדים.

- המחוקק חסם את היכולת של ביהמ"ש לפרש את פק' מס הכנסה כאילו היא מרשה לעשות את מה שפ"ד פרי אמר לעשות – אי אפשר לנכות הוצאות השגחה על ילדים.

מיליון( של העלאת נק' זכות,600בדקו כל מיני אפשרויות והחליטו למצוא נוסחה )סבסוד מעונות יום, החזרת מיסים וכו'.

53