232kova u proizvodnji pvc stolarije.pdf) - efrioliver.efri.hr/zavrsni/386.b.pdf · posljednjih...
TRANSCRIPT
SVEUČILIŠTE U RIJECI
EKONOMSKI FAKULTET
MARKO FILIPOVIĆ
OBRAČUN POSLOVANJA I ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC STOLARIJE
DIPLOMSKI RAD
Rijeka, 2013.
SVEUČILIŠTE U RIJECI
EKONOMSKI FAKULTET
OBRAČUN POSLOVANJA I ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC STOLARIJE
DIPLOMSKI RAD
Predmet: Računovodstvo troškova
Mentor: prof.dr.sc. Mira Dimitrić
Student: Marko Filipović
Smjer: Marketing
JMBAG: 0081111636
Rijeka, 2013.
KAZALO
Stranica
1. UVOD ............................................................................................................................................. 1
1.1. PREDMET, SVRHA I CILJEVI ISTRAŽIVANJA ................................................. 2
1.2. ZNANSTVENE METODE I STRUKTURA RADA ................................................. 2
2. OBRAČUN POSLOVANJA I ANALIZA TROŠKOVA PROIZVODNJE
.............................................................................................................................................. 4
2.1. VRSTE TROŠKOVA I KRITERIJI PODJELE ....................................................... 4
2.2. METODE OBRAČUNA TROŠKOVA .................................................................... 14
2.3. ANALIZA TROŠKOVA ............................................................................................ 21
2.3.1. ANALIZA OBUJMA I STRUKTURE TROŠKOVA ............................. 21
2.3.2. ANALIZA DINAMIKE KRETANJA TROŠKOVA............................... 22
2.4. POSLOVNI REZULTAT .......................................................................................... 24
2.4.1. OBRAČUN POSLOVANJA ............................................................................ 24
2.4.2. BILANCA STANJA ......................................................................................... 25
2.4.3. UTVRĐIVANJE REZULTATA POSLOVANJA (RDG) ............................ 26
3. RAČUNOVODSTVO TROŠKOVA U OBRTNIŠTVU ................................. 28
3.1. SPECIFIČNOSTI RAČUNOVODSTVA OBRTNIKA .......................................... 28
3.2. POSTUPAK OTVARANJA OBRTA I POSLOVANJE OBRTA ......................... 29
3.3. POSLOVNE KNJIGE OBRTNIKA ......................................................................... 33
4. ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC STOLARIJE NA
PRIMJERU OBRTA “ELBA” ............................................................................... 41
4.1. POSLOVANJE I ORGANIZACIJSKA STRUKTURA OBRTA “ELBA” ......... 41
4.2. ANALIZA TROŠKOVA I REZULTATA POSLOVANJA ................................... 44
4.3. KNJIGOVODSTVENI DOKUMENTI U POSLOVANJU OBRTA “ELBA” ..... 50
4.4. KALKULACIJE CIJENA I OBRAČUN PROFITABILNOSTI PROIZVODNOG
ASORTIMANA .......................................................................................................... 60
4.5. POKAZATELJI ANALIZE POSLOVANJA .......................................................... 63
5. ZAKLJUČAK ................................................................................................................ 67
LITERATURA ................................................................................................................... 69
POPIS SHEMA .................................................................................................................. 72
1
1. UVOD
Posljednjih nekoliko godina, a osobito u pretkrizno vrijeme u Hrvatskoj se dogodio
snažan rast stanogradnje, a povezano s time, došlo je do velikog rasta u proizvodnji
PVC stolarije. Kada se promatra proizvodnja stolarije po vrsti, većinu proizvodnje čini
PVC stolarija. Kao dokaz gore navedenog, možemo navesti podatak da je u Hrvatskoj u
svega nekoliko godina registrirano više od 500 proizvođača PVC stolarije
(www.jutarnji.hr.), bilo obrta, bilo poduzeća. Do ovakve pojave došlo je zbog nagle
potražnje na tržištu, ali i zbog toga što je PVC stolarija višestruko jeftinija u odnosu na
drvo te ne zahtijeva visoku tehnologiju da bi se krenulo s proizvodnjom. Drvo je dakle
skuplje i zahtjevnije za održavanje u odnosu na PVC stolariju što predstavlja dvije
najvažnije značajke za kupce prilikom odabira stolarije.
S obzirom na ovako velik broj proizvođača, naglasak na ovom diplomskom radu
upravo je stavljen na proizvođača, i to proizvođača – obrtnika. Cilj svakog proizvođača
je stvoriti djelotvoran sustav upravljanja troškovima, uspješno opsluživati tržište uz što
manje troškove, ostvarujući pritom što veću stopu profitabilnosti.
Osnovni smisao postojanja poslovnog subjekta je ostvarenje pozitivnih financijskih
rezultata, ostvarenja napretka i zadovoljavanje potreba zaposlenika. Prema tome,
cjelokupni sustav upravljanja poslovnim subjektom usmjeren je na zadovoljavanje
postavljenih ciljeva. Da bi se ti ciljevi ostvarili, potrebno je uspostaviti i sustav
upravljanja troškovima koji direktno utječu na ostvarivanje pozitivnog rezultata.
Prema istraživanju koje je provedeno u Hrvatskoj 2008. godine na uzorku od 579 malih
i srednjih proizvodnih poduzeća, utvrđeno je da mala i srednja poduzeća preferiraju
strategiju troškovnog vodstva, koja je najzastupljenija (Mikić, 2009, p.169). Rezultati
ankete pokazuju da mala poduzeća najviše koriste tradicionalni model upravljanja
troškovima, dok suvremene metode koristi samo 36% malih poduzeća i to ponajviše
radi prilagođenosti globalnim tržištima.
Danas je situacija slična onoj od prije 5 godina kada je provedeno ovo istraživanje.
Poduzeća koja ulaze na tržište u najvećem postotku koriste tradicionalne metode
upravljanja troškovima, a poduzeća koja su se okrenula širim okvirima poslovanja ove
metode napuštaju zbog promjenjenih uvjeta poslovanja i prilagođenosti novim tržištima.
Sukladno tome, postavljen je problem istraživanja: na koji način obrti u Hrvatskoj
evidentiraju svoje troškove, koje se analize koriste, koje su poslovne knjige potrebne za
2
vođenje obrta, na koji način se upravlja troškovima, te kako se navedeno primjenjuje u
praksi obrtnika, proizvođača PVC stolarije..
1.1. PREDMET, SVRHA I CILJEVI ISTRAŽIVANJA
Predmet ovog diplomskog rada je obračun poslovanja i analiza troškova u
proizvodnji PVC stolarije.
Svrha istraživanja je da se prema postavljenom problemu i predmetu istraživanja,
prikupljeni podaci analiziraju te da se daju odgovarajuće preporuke i prijedlozi.
Cilj istraživanja u diplomskom radu je analizirati troškove s aspekta troškova
karakterističnih za računovodstvo u obrtništvu, upoznati se sa specifičnostima
računovodstva obrtnika, te poslovnim knjigama koje oni koriste u svom poslovanju.
Nadalje, u posljednjem dijelu rada, cilj je sve naprijed rečeno sagledati na stvarnom
primjeru iz prakse na temelju analize obrta „Elba“, proizvođača PVC stolarije.
1.2. ZNANSTVENE METODE I STRUKTURA RADA
Prilikom istraživanja i formuliranja rezultata ovog diplomskog rada korištene su
sljedeće metode: 1. metoda deskripcije – korištena za opis troškova, njihovu podjelu te
specifičnosti pojedine vrste troškova; 2. matematičko–statističke metode – korištene za
matematički izračun troškova i pokazatelja poslovanja obrta; 3. grafičke metode –
grafički prikazuju dobivene rezultate; 4. metoda intervjua – korištena prilikom
predstavljanja obrta, opisa njegova poslovanja, iznošenja općih podataka o obrtu.
Diplomski rad se sastoji od šest dijelova koji čine povezanu cijelinu nastalu s
obzirom na predmet, svrhu i cilj istraživanja.
Prvi dio, UVOD, odnosi se na predmet, svrhu i ciljeve istraživanja. Predstavljene
su znanstvene metode korištene u radu i struktura rada.
Drugi dio, OBRAČUN POSLOVANJA I ANALIZA TROŠKOVA
PROIZVODNJE, teorijski obrađuje vrste troškova i kriterije njihove podjele, navodeći
specifičnosti pojedine vrste troškova. Nadalje, navode se metode obračuna troškova i
analiza troškova, i to analiza obujma i strukture troškova i analiza dinamike njihova
kretanja. Posljednje potpoglavnje odnosi se na poslovni rezultat obrta, obračun
3
poslovanja, prikaz elemenata koji čine bilancu stanja i na kraju utvrđivanje rezultata
poslovanja, tj. prikaz RDG-a.
Treći dio, RAČUNOVODSTVO TROŠKOVA U OBRTNIŠTVU, detaljnije
predstavlja specifičnosti računovodstva obrtnika, te donosi informacije o tome koji su
postupci otvaranja i poslovanja obrta, te poslovne knjige koje obrtnici koriste pri
vođenju obrta.
Četvrti dio pod naslovom ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC
STOLARIJE NA PRIMJERU OBRTA „ELBA“ opisuje profil obrta koji predstavlja
predmet istraživanja ovog rada. Cilj je na temelju stvarnog primjera objasniti gore
navedana poglavlja, opisati poslovanje i organizacijsku strukturu obrta, predstaviti
proizvodni asortiman te analizirati troškove i pokazatelje poslovanja, te ih ocijeniti.
Peti dio, ZAKLJUČAK, donosi sintezu prikupljenih podataka, informacija i
istraživanja kojima se zaokružuje cilj sitraživanja.
Na kraju rada, nalazi se popis korištene literature, popis grafikona , shema,
ilustracija i tablica.
4
2. OBRAČUN POSLOVANJA I ANALIZA TROŠKOVA
PROIZVODNJE
Obračun troškova i njihovo evidentiranje potrebno je provoditi prema Zakonu o
računovodstvu (NN 109/07; 54/13). Među temeljnim odredbama ovog Zakona je ta da
je svaki poduzetnik koji ima sjedište u Republici Hrvatskoj obvezan voditi poslovne
knjige i sastavljati financijska izvješća prema utvrđenim načelima urednog
knjigovodstva, tako da u njima budu vidljivi njegovi poslovi i stanje njegove imovine.
Obračun poslovanja mora biti takav da se trećoj stručnoj osobi omogući uvid u poslovne
događaje (što uključuje nastanak i razvoj poslovnih događaja) i stanje poslovnog
subjekta. Navedeno je iskazano kroz sljedeća poglavlja i potpoglavlja: 2.1. Vrste
troškova i kriteriji podjele; 2.2. Metode obračuna troškova; 2.3. Analiza troškova; 2.4.
Poslovni rezultat.
2.1. VRSTE TROŠKOVA I KRITERIJI PODJELE
Troškovi su u novcu izražena količina rada koja je potrebna za proizvodnju
učinaka, a njihovo evidentiranje se može provoditi na više načina, pa tako postoji i više
podjela vrsta troškova. Prema različitim kriterijima, troškove možemo podjeliti (Karić,
2008, p.62):
1.troškovi prema prirodnim svojstvima
Podjela troškova prema prirodnim svojstvima temelji se na porijeklu njihova
nastanka. Ova se podjela smatra temeljnom podjelom troškova, a omogućava
utvrđivanje svrhe zbog koje su određeni troškovi nastali. Obično se prate sljedeće vrste
troškova (Gulin i Žager, 2010, p.404):
1. Troškovi sirovina i materijala, energije, rezervnih dijelova i sitnog
inventara,
2. Troškovi usluga,
3. Troškovi osoblja,
5
4. Troškovi dugotrajne imovine,
5. Nematreijalni troškovi – ostali,
6. Troškovi financiranja
2. troškovi prema mjestu njihova nastanka i nositeljima
Podjela troškova prema mjestima nastanka usmjerena je na utvrđivanje stvarnih ili
budućih performanci centara odgovornosti. Planiranje i kontrola performanci centara
odgovornosti temelji se na alokaciji troškova na mjesta gdje su nastali. Svrha alokacije
troškova na mjesta njihova nastanka je osigurati temelje za djelotvornije planiranje i
kontrolu troškova i utvrđivanje odgovornosti menadžmenta.
Troškovi prema mjestu nastanka mogu se podijeliti na (Belak, 1995, p.150):
1. Troškovi koji nastaju u proizvodnim centrima odgovornosti ili troškovi
proizvodnje
2. Troškovi koji nastaju u neproizvodnim centrima odgovornosti ili neproizvodni
troškovi
Troškovi prema nositeljima dijele se na:
1. Izravni (direktni) troškovi
2. Neizravni (indirektni) troškovi
Indirektni ili opći troškovi proizvodnje su oni troškovi (indirektni materijal,
indirektni rad i ostali indirektni troškovi) koji se ne mogu zaračunati direktno na
specifične poslove.
Direktni troškovi su oni koji se mogu direktno rasporediti na nositelja troška –
proizvod ili uslugu (Polimeni R.S., 1999, p.50).
6
3.troškovi prema njihovoj ulozi u bilanci
Podjela troškova prema njihovoj ulozi u bilanci dijeli se na uskladištive i
neuskladištive troškove, a to se može prikazati grafički, kao što je prikazano shemom 1.
Shema 1. Prikaz uskladištivih i neuskladištivih troškova
USKLADIŠTIVI TROŠKOVI
NEUSKLADIŠTIVI TROŠKOVI
Troškovi sirovina Neuobičajeni iznos otpadnog mat.
Troškovi konverzije Troškovi skladištenja
Troškovi skladištenja Administrativni troškovi opće režije
Drugi troškovi (npr. pakiranja) Troškovi prodaje
Neproizvodni opći troškovi Fiksni troškovi proizvodne režije
Troškovi posudbe Troškovi posudbe
Troškovi tečajnih razlika Troškovi tečajnih razlika
Izvor: Habek, M., Upravljanje zalihama i skladišno poslovanje, RRIF Plus, Zagreb,
2002., p.324.: obrada autora
Kao što je vidljivo iz sheme 1. uskladištivi troškovi su troškovi koji se uključuju u
trošak zaliha proizvodnje (Habek, 2002, p.324). Njima je dopušteno teretiti zalihe, a to
su troškovi izravnog materijala, troškovi izravnog rada i opći troškovi proizvodnje
(troškovi proizvodne režije).
Neuskladištivi troškovi su troškovi koji se ne uključuju u trošak zaliha proizvodnje,
a to su troškovi uprave i prodaje, opći troškovi financiranja i drugi opći troškovi
(Habek, 2002, p.325).
4. troškovi u odnosu na promjenu razine aktivnosti
Jedna od najvažnijih i najviše korištenih podjela u upravljanju troškova je podjela
troškova u odnosu na promjenu razine aktivnosti. U odnosu na promjenu razine
aktivnosti, odnosno u odnosu na promjene opsega proizvodnje, troškovi se dijele na
(Belak, 1995, p.154):
7
1. fiksne ili stalne troškove
2. varijabilne ili promjenjive
3. miješane troškove koji se sastoje od fiksnih i varijabilnih troškova
4. diskrecijske troškove
Fiksni troškovi su oni troškovi koji postoje bez obzira da li se radi punim
kapacitetom, samo djelomično ili se uopće ne proizvodi. Glavne prirodne vrste stalnih
troškova koje uvjetuje kapacitet su (Karić, 2008, p.10):
1. troškovi amortizacije
2. kamate na kredite za nabavku stalnih sredstava
3. najamnina za korištenje opreme ili poslovnog prostora
4. premije osiguranja
5. plaće zaposlenika u upravi
6. troškovi smještaja strojeva i opreme
U praksi se u određenim okolnostima fiksni troškovi ipak mijenjaju. Oni se
povećavaju sa povećanjem stupnja automatizacije, odnosno porastom kapitalne
intenzivnosti poduzeća. U slučaju znatnog povećanja opsega proizvodnje, koji zahtjeva
veći stupanj pripravnosti i povećanje kapaciteta, povećava se i dio fiksnih troškova, od
kojih postoje apsolutni i relativni fiksni troškovi.
Apsolutno fiksni troškovi su troškovi postojećeg kapaciteta. Oni se ne mijenjaju
promjenom opsega proizvodnje u okviru raspoloživog kapaciteta. Tipični primjer
apsolutno fiksnog troška je pristojba za isticanje tvrtke. Ne mijenjaju se kao ukupni, ali
kao prosječni fiksni troškovi su obrnuto proporcionalni iskorištenosti kapaciteta, tj.
obujmu poslovanja. Nema ih u velikom broju u poduzeću niti sudjeluju u velikoj mjeri u
strukturi troškova.
Relativno fiksni troškovi se ipak mijenjaju i to skokovito u slučaju promjene
potrebnog stupnja pripravnosti za povećani opseg proizvodnje, nakon čega se u
određenoj zoni ponovno ponašaju kao apsolutno fiksni troškovi neovisni o povećanju
opsega proizvodnje u zadanim granicama. Tipični primjeri relativno fiksnih troškova je
8
amortizacija, troškovi investicijskog održavanja, najamnina, zakupnina i sl (Belak,
1995, p.155).
Varijabilni ili promjenjivi troškovi su oni koji se u ukupnom iznosu mijenjaju
razmjerno s promjenom opsega proizvodnje.Varijabilni troškovi su u izravnoj proporciji
s promjenom količine ostvarene proizvodnje, ali se mogu kretati i neproporcionalno
zbog čega mogu biti proporcionalno (linearno) varijabilni troškovi i neproporcionalno
(nelinearno) varijabilni troškovi.
Miješani troškovi su troškovi koji imaju obilježje i fiksnih i varijabilnih troškova.
Oni se razlikuju od relativno fiksnih troškova. Za razliku od relativno fiksnih troškova
koji se nakon njihova porasta pri prelasku u viši stupanj pripravnosti ponovno ponašaju
kao fiksni troškovi, miješani se troškovi do određenog stupnja ponašaju kao fiksni, a
nakon toga kao varijabilni, ili se do određenog stupnja ponašaju kao varijabilni, a
nakon toga kao fiksni. Primjer miješanih troškova su troškovi telefona ili električne
energije kod kojih račun sadrži fiksnu mjesečnu svotu, odnosno svotu koja se plaća bez
obzira na potrošnju, i dodatnu svotu koja je izravno proporcionalna sa utroškom.
Diskrecijski troškovi nastaju kao posljedica diskrecijskih menadžerskih odluka,
zbog čega bi se mogli svrstati u skupinu koja se oblikuje s obzirom na donošenje
specifičnih menadžerskih odluka. Primjeri diskrecijskih troškova su troškovi
oglašavanja, reklame, troškovi učenja, uvježbavanja raznih vještina i sl.
5.troškovi s gledišta njihove usporedbe i predviđanja
Kako bi se moglo utjecati na racionalizaciju troškova i izradu planova o veličini
troškova, potrebno ih je uspoređivati i predviđati. Troškovi s gledišta usporedbe i
predviđanja dijele se na stvarne troškove, planske troškove, standradne, marginalne i
prosječne troškove (Belak, 1995, p159).
Stvarni troškovi su odraz stvarno nastalih trošenja u određenom razdoblju, a ako se
odnose na prošlo razdoblje nazivaju se povijesnim, a stvarni troškovi tekućeg razdoblja
nazivaju se tekući troškovi (Belak, 1995, p.160). Evidentiranje i obračun stvarnih
troškova formalizirano je u onom dijelu koji se odnosi na pozicije u računu dobitka i
gubitka, širi opseg je uvjetovan internim potrebama poduzeća.
9
Planski troškovi se utvrđuju na temelju stvarnih ili standardnih, pri čemu se u obzir
uzimaju i predviđanja o ponašanju troškova sukladno očekivanim promjenama uvjeta
poslovanja.
Standardni troškovi proračunati su za realizaciju određenog učinka pod
„normalnim“ uvjetima, tj. po uvjetima koji se prosječno pojavljuju, a utvrđuju se po
jedinici određenog učinka korištenjem znanstvenih metoda procjene te na temelju
iskustvenih podataka.
Marginalni ili granični troškovi pokazuju porast ukupnih troškova nastalih
proizvodnjom dodatne jedinice proizvoda, a izračunavaju se stavljanjem u odnos
promjene ukupnih troškova i promjene ukupnih outputa.
Prosječni trošak je onaj koji se odnosi na jednu jedinicu učinaka, a dobiva se
dijeljenjem troškova s količinom ostvarenih učinaka.
6. troškovi prema mogućnosti kontrole
Da bi menadžment mogao kontrolirati troškove dijeli ih na: kontrolabilne troškove
i nekontrolabilne troškove (Belak, 1995, p.162).
Kontrolabilni troškovi su oni troškovi na čiju visinu može utjecati menadžment
poduzeća, a nekontrolabilni su oni troškovi na čiju visinu menadžment poduzeća ne
može utjecati. Kontrolabilni troškovi menadžera jednog centra odgovornosti mogu biti
nekontrolabilni troškovi menadžera drugog centra odgovornosti. Npr.,troškovi prijevoza
kontrolabilni su troškovi za menadžera tog mjesta troška (službe prijevoza), no nisu
kontrolabilni za menadžera glavnog mjesta troška (pogona X) u kojem se proizvode
proizvodi namijenjeni tržištu, te na koje se mjesto troška, po određenom ključu,
prevaljuju troškovi službe prijevoza. Kada o troškovima pojedinog mjesta troška
odlučuju menadžeri viših razina odgovornosti, tada je za menadžera tog mjesta troška
riječ o nekontrolabilnim troškovima.
7.troškovi s obzirom na njihov kalkulativni obuhvat
S obzirom na kalkulativni obuhvat, uobičajena je podjela na apsorbirane troškove,
preapsorbirane i neapsorbirane troškove (Belak, 1995, p.162).
10
Do pojave podapsorbcije ili preapsorbcije troškova u praksi dolazi najčešće zbog dva
razloga:
- zbog odstupanja od planirane količine proizvodnje
- zbog odstupanja u cijenama neizravnih (indirektnih) troškova
8. troškovi prema svrsi donošenja specifičnih menadžerskih odluka
Najčešći troškovi koji se javljaju u okviru podjele troškova u odnosu na donošenje
specifičnih menadžerskih odluka su: opravdani, neopravdani, izbježivi, neizbježivi,
oportunitetni, transakcijski, primarni i sekundarni troškovi, jednostavni i složeni
troškovi, troškovi konkurentnosti, interne cijene u ulozi troškova (Belak, 1995, p.164).
Opravdani troškovi su troškovi poslovne aktivnosti koji su predviđeni proračunom
ali i svi troškovi koji su nastali kao posljedica povećanja proizvodnje iznad planirane, ili
kao posljedica objektivnih okolnosti na koje menadžeri ne mogu utjecati. Opravdani
troškovi mogu nastati i kao posljedica namjernih aktivnosti kojima se poboljšava
poslovni rezultat, smanjuju prosječni troškovi ili se smanjuje gubitak.
Neopravdani troškovi su troškovi koji su nastali kao posljedica pogrešnih
poslovnih odluka ili propuštanja potrebnih zahvata u vezi kontrole troškova.
Podjela troškova na izbježive i neizbježive omogućuje menadžerima da poduzmu
aktivnosti vezane uz redukcije troškova.
Izbježivi troškovi su svi troškovi koji prekoračuju minimalne troškove za
održavanje određenog opsega proizvodnje.
Neizbježivi troškovi su minimalni troškovi za održanje određenog opsega
proizvodnje uključujući i troškove koji nastaju na temelju zakonskih propisa i neovisni
su o opsegu proizvodnje. Podjela na izbježive i neizbježive troškove dolazi posebno do
izražaja u razdobljima kada se pojave teškoće vezane uz poslovni rezultat, likividnost ili
solventnost. U takvim slučajevima dolazi do redukcije izbježivih troškova.
Opotrunitetni troškovi su troškovi koji predstavljaju usporednu mjeru pokrića
fiksnih troškova i ostvarenja eventualne dobiti u slučaju mogućnosti alternativne zarade.
Ugavnom se koriste za donošenje menadžerskih odluka, a ponekad i za oblikovanje
internih cijena.
Transakcijski troškovi su troškovi tržišne razmjene a obuhvaćaju (Belak, 1995,
p.165):
- informacijske troškove nalaženja potencijalnih pratnera
11
- troškove pregovaranja i izrade ugovora
- troškove kontrole provedbe ugovora
- troškove koji nastaju raskidom ugovora
Visina transakcijskih troškova ovisi o karakteristikama subjekata koji sudjeluju u
procesu razmjene i karaktersitikama tržišnog okruženja.
Interne cijene u ulozi troškova predstavljaju specifične troškove određenog centra
odgovornosti kojim ga se tereti za interno nabavljene inpute. Njihova specifičnost
sastoji se u tome što su interne cijene ujedno i interni prihodi i interni troškovi istog
poduzeća, ali različitih organizacijskih dijelova tog poduzeća.
Troškovi konkurentnosti su troškovi održavanja konkurentske sposobnosti
poduzeća. Najznačajniji troškovi konkurentnosti su: troškovi proizvodnje na temelju
kojih se određuje prodajna cijena prema kupcima, zatim troškovi koji su nužni za
održavanje kvalitete i dizajna proizvoda na konkurentskoj razini, troškovi koji mogu
utjecati na visinu prodaje kao što su reklama i propaganda, troškovi povećanja uporabne
vrijednosti proizvoda.
9. troškovi prema poslovnim funkcijama
Troškovi prema poslovnim funkcijma mogu biti: troškovi upravljanja, nabave,
proizvodnje, prodaje, financijske funkcije, troškovi računovodstva, te troškovi opće i
kadrovske funkcije (Skupina autora, 2006, p.54).
10. troškovi sa stajališta ulaganja u poslovni proces
Sa stajališta ulaganja u poslovni proces troškovi mogu biti primarni i sekundarni.
Primarni troškovi su oni koji se prvi put javljaju u proizvodnji, a sekundarni su oni koji
više puta ulaze u poslovni ili proizvodni proces (Goleš, 2003, p.12).
11. troškovi sa stajališta složenosti
Podjela troškova sa stajališta složenosti odnosi se na jednostavne ili orginalne
troškove te složene ili kompleksne troškove (Cingula, 2004, p.114). Jednostavni ili
12
orginalni troškovi su troškovi koji se s apsekta poduzeća iskazuju u njihovim prirodnim
vrstama. Složeni ili kompleksni troškovi su takvi troškovi koji su složeni od dvije ili
više vrsta jednostavnih troškova.
12. troškovi sa stajališta učestalosti
Sa stajališta učestalosti troškovi se dijele na jednokratne i tekuće (http://www.pbf.hr).
13. troškovi sa stajališta važnosti za odvijanje poslovnog/proizvodnog procesa
Prema važnosti odvijanja poslovnog/proizvodnog procesa troškovi mogu biti glavni
i sporedni (Gulin i Žager, 2010, p.484).
14. troškovi sa stajališta dokumentiranosti
Sa stajališta dokumentiranosti troškovi se dijele na eksplicitne i implicitne (Gulin i
Žager, 2010, p.484). Eksplicitni troškovi su oni koji su nastali plaćanjem cijena
proizvodnih inputa, a implicitni troškovi obuhvaćaju oprtunitetne troškove.
Podjela troškova u poduzeću vrši se prema odlukama menadžmenta, vlasnika ili
odgovornog djelatnika poduzeća, a sve u svrhu dobivanja najboljih informacija za
buduće poslovanje.
Sljedeća tablica prikazuje podjelu troškova prema različitim kriterijima te pripadajuću
vrstu troška.
Tablica 1. Sistematski prikaz podjele troškova prema različitim kriterijima
R.B. KRITERIJ VRSTA TROŠKA
I.
Troškovi prema prirodnim svojstvima
Troškovi sirovine i mat., energije, rezervnih dijelova i sitnog inventara
Troškovi usluga
Troškovi osoblja
Troškovi dugotrajne imovine
Ostali troškovi Troškovi financiranja
13
II.
Troškovi prema mjestu njihova nastanka i nositeljima
Troškovi proizvodnje i neproizvodni troškovi (prema mjestu nastanka) Izravni-direktni i neizravni-indirektni
(prema nositeljima)
III. Troškovi prema njihovoj ulozi u bilanci Uskladištivi troškovi Neuskladištivi troškovi
IV.
Troškovi u odnosu na promjenu razine aktivnosti
Fiksni troškovi Varijabilni troškovi Miješani troškovi Diskrecijski troškovi
V.
Troškovi s gledišta njihove usporedbe i predviđanja
Stvarni troškovi Planski troškovi Standardni troškovi Marginalni troškovi Prosječni troškovi
VI. Troškovi prema mogućnosti kontrole Kontrolabilni troškovi Nekotrolabilni troškovi
VII.
Troškovi s obzirom na njihov kalkulativni
obuhvat
Apsorbirani troškovi Preapsorbirani troškovi Neapsorbirani troškovi
VIII.
Troškovi prema svrsi donošenja specifičnih menađžerskih odluka
Opravdani, neopravdani, izbježivi, neizbježivi, oportunitetni, primarni, sekundarni, jednostavni, složeni, troškovi konkurentnosti, interne cijene u ulozi troškova
IX.
Troškovi prema poslovnim funkcijama
Troškovi upravljanja
Troškovi nabave
Troškovi proizvodnje
Troškove prodaje
Financijske funkcije
Troškovi računovodstva
Troškovi opće i kadrovske funkcije
X. Troškovi sa stajališta ulaganja u poslovni proces
Primarni troškovi Sekundarni troškovi
XI. Troškovi sa stajališta složenosti Jednostavni (orginalni) troškovi Složeni (kompleksni) troškovi
XII. Troškovi sa stajališta učestalosti Jednokratni troškovi Tekući troškovi
XIII. Troškovi sa stajališta važnosti za odvijanje poslovnog/proizvodnog procesa
Glavni troškovi Sporedni troškovi
XIV. Troškovi sa stajališta dokumentiranosti Eksplicitni troškovi Implicitni troškovi
Izvor: Gulin D, Žager l, Računovodstvo, Ekonomski fakultet Zagreb, 2010, p.396;
obrada autora
14
2.2. METODE OBRAČUNA TROŠKOVA
Računovodstveni sustav u poduzeću mora pružiti kvalitetne informacije o
profitabilnosti proizvoda koje poduzeće proizvodi da bi se na osnovu njih mogle
donijeti određene poslovne odluke koje su potrebne za opstanak poslovnog subjekta na
tržištu. Pod računovodstvenim metodama obračuna troškova podrazumjevaju se
različite tehnike i postupci kojima se koristi prilikom (Perčević, 2006, p.649):
- vrednovanja zalihe proizvodnje i gotovih proizvoda
- utvrđivanja troškova i praćenja troškova po mjestima nastanka
- raspoređivanja troškova s pomoćnih mjesta troškova na glavna mjesta troškova
- raspoređivanja troškova na nositelje troškova (proizvode i usluge)
Budući da je računovodstveni postupak obračuna i alokacije troškova proizvodnje
u svrhu utvrđivanja jediničnog troška proizvoda složen, postoji nekoliko
računovodstvenih metoda koje se koriste u tom postupku (Perčević, 2006, p.650):
1. metode vrednovanja zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda
2. metode obračuna troškova zaliha sirovina i materijala
3. metode obračuna amortizacije
4. metode raspoređivanja općih troškova proizvodnje s pomoćnih na glavna mjesta
troškova
5. metode raspoređivanja općih troškova proizvodnje s glavnih mjesta troškova na
nositelje troškova (proizvode i usluge)
Metode vrednovanja zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda u osnovi se dijele na
dvije metode:
· metoda ukupnih troškova (full costing ili absorption costing)
· metoda direktnih troškova ili varijabilna metoda (direct costing ili variable
costing)
Metoda obračuna po ukupnim ili apsorpcijskim troškovima se tako naziva iz
razloga što se ukupni troškovi proizvedenih proizvoda ili usluga apsorbiraju odnosno
pripisuju od tih proizvoda (Anthoney, 2004, p.432). Metoda obračuna troškova
proizvodnje po varijabilnim troškovima je ona koja tretira samo varijabilne troškove
15
proizvodnje kao uskladištive troškove proizvoda, a fiksne troškove proizvodnje kao
troškove razdoblja (Anthoney, 2004, p.432).
Stvarni trošak zaliha može se utvrditi uporabom ovih metoda (Greuning, 2000, p.34):
· metoda standardnog troška
· metoda trgovine na malo
· metoda specifične identifikacije
· FIFO metoda
· Metoda prosječne ponderirane cijene
· LIFO metoda
Metoda standardnih troškova uzima u obzir uobičajene količine materijala i
rezervnih dijelova, rada, uobičajenu učinkovitost i iskorištenost kapaciteta. Ona se
redovito preispituje i po potrebi mijenja u odnosu na postojeće uvjete
(www.poslovni.hr).
Metoda trgovine na malo kao tehnika mjerenja troškova zaliha temelji se na
prodajnoj cijeni robe, odnosno na prodajnoj vrijednosti robe . Metoda trgovine na malo
koristi se kod mjerenja zaliha, odnosno velikog broja artikala koji se brzo mijenjaju i
oni koji imaju slične marže, a trošak ovih zaliha se određuje tako da se prodajna
vrijednost zaliha umanji za odgovarajući postotak bruto marže (Očko, 2009, p.156).
Osnovno obilježje metode specifične identifikacije troškova je da se specifičnim
jedinicama predmeta zaliha pridružuju njihovi stvarni povijesni troškovi, što znači da se
troškovi zaliha pridružuju u ovisnosti o stvarnom fizičkom tijeku zaliha. Ova metoda je
česta u praksi kod skupnih artikala, te unikatnih artikala, no može biti
nezadovoljavajuća, jer trošak prodane robe ovisi o tome koji se specifični artikli prodaju
(Anthoney, 2004, p. 136).
Metoda obračuna zaliha FIFO ( prva ulazna – prva izlazna ) temelji se na fizičkom
toku ulaza, odnosno nabave zaliha bez obzira na visinu cijena tih zaliha i bez obzira
hoće li zalihe stvarno biti utrošene po tom redoslijedu. Prema tome, predmeti koji su
prvo kupljeni prvo se i prodaju, a preostali predmeti zaliha na kraju razdoblja su oni koji
su posljednji kupljeni ili proizvedeni. Stvarni redoslijed utroška zaliha uopće nije bitan
16
za primjenu ove metode, zato što neovisno o stvarnom redoslijedu utroška zaliha
troškovi će biti terećeni prema redoslijedu njihove nabave i to po cijeni i količini.
Prednost ove metode sastoji se u tome da vrijednost zaliha na kraju prikazuje vrijednost
najsličniju tekućim troškovima nabave zaliha jer su one vrijednovane prema posljednjim
(višim) cijenama, a nedostatak je u tome što će troškovi za prodano biti niži od
zamjenskih troškova zaliha (Skupina autora, 2010, p. 616).
Metoda prosječnog ponderiranog troška temelji se na pretpostavci da će obračun
utroška ili prodaje zaliha biti izveden prema prosječnom ponderiranom trošku, odnosno
cijeni zaliha raspoloživih za utrošak.
LIFO metoda obračuna zaliha pretpostavlja da se one jedinice sa zalihe koje su
posljednje kupljene najprije troše sa zalihe, odnosno da se sa zalihe najprije izdaje roba
koja je najkraće na zalihama. (web.efzg.hr ).
17
Grafikon 1: primjena metoda obračuna troškova materijala u proizvodnim subjektima u
RH
metoda prosječnih cijena
metoda FIFO
metoda LIFO
metoda standardnih cijena
Izvor: Perčević, H.: Metode obračuna troškova u proizvodnom sektoru u RH, EFZG,
Zagreb, 2006, p.649, obrada autora rada
Grafikon 1 nam pokazuje koje računovodstvene metode obračuna troškova najviše
koriste poslovni subjekti u Hrvatskoj, u proizvodnom sektoru. Podaci grafikona su
dobiveni istraživanjem koje je provedeno uz pomoć ankete poslane dioničkim društvima
u Hrvatskoj koja imaju najznačajniji udio u ukupnoj proizvodnji. Uzorak je činilo 80
proizvodnih subjekata, uz stopu povrata ankete od 43,75%. U uzorak su uzeti
proizvodni subjekti s različitim tipovima proizvodnje.
Metode obračuna troškova materijala utječu na visinu troškova direktnog materijala
i na visinu općih troškova proizvodnje. Na osnovi provedenog istraživanja utvrđeno je
da se većina subjekata u RH koristi metodom prosječnih cijena (65,7%), kao
relevantnom metodom obračuna troškova. Druga po zastupljenosti je FIFO metoda
(22,9%).
8,6% 2,9%
22,9%
65,7%
18
Metode obračuna amortizacije dijelimo na dvije skupine:
1. Vremenske metode amortizacije koje se javljaju u tri oblika, i to kao:
a) Proporcionalna ili linearna metoda
b) Progresivna metoda
c) Degresivna metoda
2. Metode obračuna amortizacije zasnovane na funkciji – funkcionalna metoda
amortizacije
Proporcionalna (linearna) metoda amortizacije pretpostavlja da se svota koja se
amortizira raspoređuje na jednake svote tijekom vijeka uporabe sredstva.
Progresivna metoda ili metoda rastućeg salda pretpostavlja da je trošak amortizacije niži
na početku vijeka uporabe a zatim se kontinuirano povećava.
Degresivna metoda (metoda opadajućeg salda) rezultira smanjenjem amortizacijske
svote tijekom korisnog vijeka trajanja, a najveća obračunata svota amortizacije je u
prvoj godini, dok je najmanja u posljednjoj godini (Skupina autora, 2010, p.721).
Kod funkcionalne metode svota obračunate amortizacije zasniva se na očekivanoj
uporabi ili proizvodnji sredstava (Skupina autora, 2010, p.723).
Postoji više metoda za raspoređivanje općih troškova proizvodnje koji nastaju na
pomoćnim mjestima troškova na glavna mjesta. Najčešće se koriste tri metode: direktna,
indirektna (fazna) i algebarska (recipročna) metoda (Gulin, 2001, p.7).
Kod metode direktnih troškova u troškove proizvoda uključuju se samo oni
troškovi proizvodnje koji ovise o količini proizvodnje, a to su direktni materijal, direktni
rad i varijabilni indirektni troškovi proizvodnje. Indirektna metoda uzima u obzir
pružanje usluga jednog servisa ili sporednog mjesta troškova drugome ali ne i obrnuto
što djelomično ispravlja slabosti prve metode. Algebarska ili recipročna metoda je
najtočnija metoda u odnosu na prethodne. Kod raspoređivanja troškova uzimaju se u
obzir svi međuodnosi sporednih i pomoćnih mjesta troškova (Gulin, 2001, p.8).
Metode alokacije općih troškova proizvodnje na nositelje dijele se na tradicionalne i
suvremene metode. Tradicionalne su: djelidbene (divizione) i dodatne (aditivne), a
19
suvremene su: kalkuliranje na osnovi aktivnosti (ABC metoda) i ciljno kalkuliranje
(Target Costing).
Djelidbene metode kalkuliranja se primjenjuju kada je nositelj troškova masa
istovrsnih ili srodnih učinaka. Ukupni troškovi se dijele s proizvedenom ukupnom ili
ekvivalentnom količinom učinaka, te se tako izračunava cijena koštanja po jedinici
učinka ili po ekvivalentnoj jedinici učinka.
Čista djelidbena kalkulacija se primjenjuje kad je nositelj troška masa istovrsnih
učinaka. Cijena koštanja po jedinici učinka jednaka je odnosu između ukupnih troškova
i količine realiziranih istovrsnih učinaka.
Djelidbena kalkulacija s ekvivalentnim brojevima se koristi u masovnoj proizvodnji
srodnih ili sličnih proizvoda koji se proizvode u istom tehnološkom postupku i od istog
osnovnog materijala (Dimitrić, 2011, p.94).
Djelidbene kalkulacije vezanih proizvoda se primjenjuju u poduzećima s masovnom
proizvodnjom u kojoj se proizvodi jedan ili više glavnih proizvoda, a priroda
tehnološkog procesa uvjetuje još i proizvodnju jednog ili više sporednih proizvoda
(kemijska, tehnička, drvna, prehrambena industrija).
Dodatne metode kalkuliranja se koriste u proizvodnji velikog broja različitih
proizvoda u serijskoj i pojedinačnoj proizvodnji. Osnovna karakteristika ovih metoda je
da se pojedinačni troškovi direktno utvrđuju za svaki učinak ili vrstu učinka, a opći se
dodaju po određenom ključu na pojedinačne.
Sumarna dodatna kalkulacija polazi od pretpostavke da je nastanak općih troškova
u vezi s neposrednim troškovima, te da proizvod koji uzrokuje više neposredne troškove
veže na sebe i više opće troškove.
Elektivna dodatna kalkulacija direktno utvrđuje pojedinačne troškove po pojedinim
proizvodima, a opće troškove dodaje na pojedinačne primjenom više ključeva
raspoređivanja. Različiti ključevi se mogu utvrđivati za pojedine organizacijske jedinice
u poduzeću, pa i za pojedine centre odgovornosti (Dimitrić, 2011, p.98).
Suvremene metode kalkuliranja troškova podrazumjevaju shvaćanje po kojemu se u
raspoređivanju općih troškova treba poći od aktivnosti (procesa, djelatnosti) koje su
njihovi pravi uzročnici, dok je nastanak troškova posljedica poduzimanja tih aktivnosti.
Kalkuliranje na osnovi aktivnosti poslovnog procesa (ABC metoda) – u osnovi ove
metode je definiranje aktivnosti kao uzročnika općih troškova te povezivanje aktivnosti
20
s konačnim nositeljima preko tzv. privremenih nositelja troškova ili troškovnih
pokretača (drivera).
Postupak primjene ABC metode može se pratiti kroz nekoliko faza ( Dimitrić, 2011,
p.4):
· Rastavljanje procesa na aktivnosti, sastavljanje kataloga troškova pojedinih
aktivnosti i povezivanje troškova i aktivnosti u homogena troškovna mjesta
· Računanje troškova po jedinici privremenih nositelja pojedinih aktivnosti, tj.
pokretača (drivera)
· Prijenos troškova s privremenih nositelja na gotove učinke kao konačne nositelje
prema razini konzumacije privremenih nositelja od strane konačnih nositelja
Ciljno kalkuliranje (Target Costing) ova metoda je nastala u japanskim poduzećima u
automobilskoj industriji. Ciljno kalkuliranje je suvremena tržišno orijentirana metoda
kalkulacije. S obzirom na očekivani opseg prodaje, prodajnu cijenu i željeni dobitak
odredi se visina troška kojeg proizvod smije imati. Ta visina troška je ciljani trošak.
Ukupni ciljani trošak se zatim dodjeljuje funkcijskim područjima, projektnim
skupinama ili projektima, te se odatle raspoređuje po centrima odgovornosti gdje se
prati izvršenje (Dimitrić, 2011. p. 10).
Koju će od navedenih dopuštenih metoda koristiti poduzeće ovisit će o usvojenoj
računovodstvenoj i menadžerskoj politici poduzeća , a najvažnije je da se te metode
primjenjuju dosljedno iz jednog u drugo obračunsko razdoblje.
21
2.3. ANALIZA TROŠKOVA
Analiza troškova obuhvaća analizu njihovog obujma i strukture, te dinamike
kretanja. Može se produbiti usporednom analizom sa srodnim ili konkurentskim
poduzećima ili usporednom vremenskom analizom.
2.3.1. ANALIZA OBUJMA I STRUKTURE TROŠKOVA
Analiza troškova započinje pojmovnim razlikovanjem pojmova trošak, rashod i
izdatak koji se često puta pogrešno upotrebljavaju kao sinonimi.
Trošak je u novčanim jedinicama iskazan iznos utrošenog novca ili druge imovine,
izvršenih usluga ili nastalih obveza u zamjenu za dobra ili usluge koje su primljene ili
trebaju biti primljene (Polimeni, 1999, p.5).
Rashod je svaki onaj trošak koji se može sučeliti s prihodima obračunskog
razdoblja. Rashodi su negativna stavka računa dobiti i gubitka i mogu se definirati kao
žrtvovani resursi u stvaranju prihoda kojem pripadaju i koji se odnosi na određeno
obračunsko razdoblje (Jelavić i suradnici, 1995, p.186).
Izdaci su novčana davanja za nabavke sredstava za proizvodnju, plaćanje usluga i
raznih obveza, te materijalna izdavanja sredstava za potrebe proizvodnje, odnosno
izdaci su odljev novčanih sredstava iz poduzeća (Gulin i Žager, 2010, p.392).
Pod analizom obujma troškova podrazumijeva se ispitivanje troškova kao cijeline, a
pod analizom strukture na ispitivanje troškova s aspekta sastavnih dijelova.
Strukturiranjem troškova na pojedine dijelove odnosno grupe troškova i usporedbom s
normalom, planom i proteklim razdobljem utvrđuje se gdje je došlo do odstupanja, a
strukturiraju se prema raznim kriterijima ( Vitezić i Popović, 2009, p.239):
· prema mjestima nastanka, tamo gdje se poslovni proces odvija
(funkcionalna i prostorna mjesta) nastaju i troškovi (nabava, prodaja,
prodavaonica)
· prema nosiocima, temelji se na činjenici da se svi troškovi, bez obzira na
mjesto njihova nastanka, odnose na određeni ekonomski učinak kao dio
poslovnog rezultata
22
· prema mogućnosti obuhvata, proizlazi iz činjenice da se raspoređivanje
pojedinih troškova na pojedina mjesta i nosioce obavlja kalkukativno,
izravno i neizravno
· strukturiranjem na fiksne i varijabilne troškove dolazi se do realnije
osnove za analizu
· prema utjecaju na troškove temelji se na činjenici da mnogobrojne
aktivnosti poduzeća i uvjeti poslovanja djeluju preko obujma poslovanja,
cijena, trošenja i asortimana, a ti utjecaji su uključeni kao jedinstvena
veličina te ih je prilikom analize potrebno rasčlaniti kako bi se utvrdio
svaki utjecaj posebno
· strukturiranje troškova po vrsti, npr. troškovi materijala, usluge, energije,
osoblja kako bi podloga za analizu bila kvalitetnija
· kombinacija više kriterija strukturiranja troškova
Analiza troškova najčešće se provodi radi utvrđivanja ostvarenih troškova, radi
kontrole i uzroka njihova nastanka, ali i zbog ispitivanja troškova koji trebaju nastati.
Utvrđuju se odstupanja od planiranih troškova, norma, standarda te se na temelju tih
odstupanja predlažu mjere za otklanjanje neželjenih odstupanja a time i snižavanju
troškova kako bi se povećala uspješnost poslovanja.
2.3.2. ANALIZA DINAMIKE KRETANJA TROŠKOVA
Da bi analiza troškova bila potpuna, potrebno je utvrditi dinamiku kretanja
troškova, koja može biti različita ovisno o svom podrijetlu, načinu prenošenja na
učinke, načinu ponašanja u odnosu na promjene razine opsega proizvodnje, odnosno na
količinu proizvedenih proizvoda i usluga. Sukladno tome, potrebno je napraviti rasčlanu
na pojedine utjecaje (nabavne cijene, obujam poslovanja, trošenje i asortiman), a kreće
se od (Vitezić i Popović, 2009, p.249):
1.) Temelj izračunavanja koji se sastoji od:
· osnovni elementi za izradu plana i obračuna ostvarenja te jediničnih kalkulacija
· predračun i obračun
23
· koeficijent promjene cijena materijala
· koeficijent promjene plaća
· podatak o troškovima izravnog materijala i izravnih plaća prema normativima
troškova po jedinici proizvoda
2.) Raščlana utjecaja na izravne troškove
· utjecaj cijena je jednak ostvarenom izravnom trošku
· utjecaj trošenja jednak je ostvarenom izravnom trošku umanjen za izravni trošak
· utjecaj obujma poslovanja
· utjecaj asortimana
· ukupni utjecaj
3.) Raščlana utjecaja na opće (režijske) troškove, koji ovise o vrsti i djelatnosti
poduzeća kao i o tehnološkom procesu, pa opći troškovi mogu imati veći ili manji udio
u ukupnim troškovima poduzeća.
Uz analizu obujma i strukturu te dinamiku kretanja troškova, značajna je i usporedba
troškova poslovanja s drugim rezultatima poslovanja u grupaciji u kojoj poduzeće
djeluje.
Pokazatelji koji se najčešće koriste prilikom analize troškova su (Jelavić i suradnici,
1995, p.194):
· ukupni troškovi kao samostalna veličina
· ukupni troškovi po jedinici učinka
· učešće ukupnih troškova u prihodu
· odnos financijskog rezultata i troškova
· učešće odnosne skupine troškova u ukupnim troškovima
· međusobni odnosi pojedinih skupina troškova
Cilj svake analize troškova je pružiti informacije o financijskoj situaciji, menađžmentu,
o planovima i strategijama koje poduzeće provodi, zatim poslovnoj okolini kako bi se
24
na temelju tako prikupljenih informacija mogle donijeti poslovne odluke za buduće
razdoblje.
2.4. POSLOVNI REZULTAT
Poslovni rezultat poduzeća iskazuje se razlikom ukupnih prihoda i ukupnih rashoda
koji su obračunati za određeno kalendarsko razdoblje. Međutim, obračun poslovanja za
jedno razdoblje ne iskazuje u potpunosti poslovni uspjeh poduzeća. Da bi se utvrdio
cjelovit uspjeh poduzeća potrebno je razmotriti povećanje ili umanjenje vrijednosti
poduzeća. Zbog toga je potrebno analizirati (Jelavić i suradnici, 1995, p.297):
- obračun poslovanja poduzeća
- bilancu stanja poduzeća
- utvrditi rezultat poduzeća ( račun dobiti ili gubitka)
- utvrditi vrijednost poduzeća
2.4.1. OBRAČUN POSLOVANJA
Svaki poslovni subjekt neprekidno prati sve poslovne promjene i na temelju toga
sastavlja obračune poslovanja za proteklo razdoblje. Takve obračune sastavljaju
poslovni subjekti i za razdoblje unutra jedne godine. U većini zemalja utvrđena je
obveza svakog poslovnog subjekta da sastavi obračun poslovanja za poslovnu godinu. U
Republici Hrvatskoj obračuni se sastavljaju za kalendarsku godinu. Godišnji obračuni
služe poslovnom subjektu, ali i državnim organima za kontrolu jer se njima utvrđuje
obveza poduzeća prema državi na temelju poslovnog rezultata. U zemljama sa
razvijenim tržišnim gospodarstvom poduzeća sastavljaju 2 osnovna računovodstvena
izvještaja po isteku poslovne godine, a to su:
a) bilanca stanja aktive i pasive (na posljednji dan u godini), tzv.
„imovinska bilanca“
b) bilanca uspjeha tj. „račun dobiti ili gubitka“
Uz ova dva računovodstvena iskaza koji su neophodni, mogući su i razni drugi
računovodstevni izvještaji o poslovanju i uspješnosti.
25
2.4.2. BILANCA STANJA
Poslovni događaji dovode do promjena u strukturi imovine, obveza, kapitala,
rashoda, prihoda i rezultata poslovanja, te su oni predmet evidentiranja u knjigovodstvu.
Bilanca se sastavlja za duže vremenske razmake jer bi bilo neekonimično i neracionalno
sastavljati ju za svaku knjigovodstvenu promjenu. U bilancu se unosi samo trenutačno
stanje imovine, obveza i glavnice. Zbog toga se smatra statičkim izvještajem.
Definicija bilance:
Kako su se mnogi autori bavili bilancom i bilanciranjem, tako postoji i više
definicija bilance. Koristit ćemo opću definiciju bilance koja glasi: bilanca je sustavni
pregled imovine, kapitala i obveza na određeni datum (Gulin i Žager, 2010, p.52).
Bilanca se sastoji od aktive kojoj pripada imovina poslovnog subjekta i pasive koju čine
glavnica (kapital) i obveze poslovnog subjekta.
U aktivi bilance se iskazuje imovina kada je vjerojatno da će buduće ekonomske
koristi pritjecati u poslovni subjekt i onda kada imovina ima cijenu ili vrijednost koja se
može pouzdano vrednovati.
Glavnica (kapital) predstavlja ostatak imovine poslovnog subjekta nakon odbitka
svih njegovih obveza. Obveza je dužnost ili odgovornost da se postupi na ugovoreni
način. Podmirenje obveza u pravilu podrazumjeva ustupanje, odnosno smanjenje
resursa poslovnog subjekta. Obveze su predmet obuhvata u bilanci kada je vjerojatno da
će doći do odljeva resursa podmirivanjem sadašnjih obveza i kada se iznos obveza može
pouzdano izmjeriti (Gulin i Žager, 2010, p.53).
U bilanci uvijek mora postojati bilančna ravnoteža i ukupna aktiva mora biti
jednaka ukupnoj pasivi.
Iz podataka koji se prikazuju u bilanci može se sagledati financijski sastav, likvidnost,
sloventnost, sposobnost poslovnog subjekta da se prilagodi promjenama koje nastaju u
njegovom okruženju.
26
2.4.3. UTVRĐIVANJE REZULTATA POSLOVANJA (RDG)
Izvještaj o dobiti (RDG) daje informacije o uspjehu poduzeća za određeno
razdoblje. Izvještaj o dobiti iskazuje prihode, rashode i poslovni rezultat određenog
razdoblja. Vremensko razdoblje u kojemu se provodi izvještaj o dobiti je jedna
kalendarska godina (01.01. – 31.12.), ali se izvještaj može sastavljati i za kraća
razdoblja. Bitno je napomenuti da za Republiku Hrvatsku prema Zakonu o
računovodstvu, vrijedi da je kalendarska godina jednaka računovodstvenoj, međutim
postoje zemlje u kojima to nije slučaj.
Glavne razlike između izvještaja o dobiti i bilance
Izvještaj o dobiti prikazuje prihode, rashode i poslovni rezultat za određeno obračunsko
razdoblje (npr. od 1.1.2012. do 31.12.2012.), dok bilanca daje pregled stanja imovine,
obveza i kapitala na određeni dan (npr. na prvi i zadnji dan obračunskog razdoblja 01.1.
i 31.12.2012.). Podaci bilance su početna stanja u narednom obračunskom razdoblju,
dok je izvještaj o dobiti za naredno razdoblje izvještaj s potpuno novim podacima o
uspješnosti poslovanja u narednom razdoblju. Izvještaj o dobiti sastavlja se na temelju
podataka s konta glavne knjige na kojima su evidnetirane promjene prihoda i rashoda
(Jelavić i suradnici, 1995, p.301).
Tablica 2: Skraćeni prikaz izvještaja o dobiti
IZVJEŠTAJ O DOBITI za razdoblje od 01.01.- 31.12.200x.
PRIHODI
-RASHODI
= DOBIT PRIJE OPOREZIVANJA
- POREZ NA DOBIT
= DOBIT NAKON OPOREZIVANJA
Izvor: Jelavić i suradnici, Ekonomika poduzeća, Ekonomski fakultet Zagreb u suradnji s
Ekonomskim fakultetom Split, Zagreb 1995, p. 314
Sve stavke prihoda i rashoda treba uključiti u dobit ili gubitak, uz uvjet da stavke
prihoda i rashoda udovoljavaju kriterijima njihova priznavanja. Priznavanje prihoda i
rashoda provodi se prema odredbama MSFI i MRS za poduzetnike koji su obvezni
27
primjeniti međunarodni okvir, te prema odedbama HSFI (HSFI 15-prihodi, HSFI 16-
rashodi) za poduzetnike koji primjenjuju nacionalne standarde.
Struktura i sadržaj financijskih izvještaja u Republici Hrvatskoj su formalizirani
sukladno Zakonu o računovodstvu gdje je uređeno da strukturu i sadržaj godišnjih
financijskih izvještaja propisuje ministar financija na prijedlog Odbora za standarde
financijskog izvješćivanja i objavljuju se u „Narodnim novinama“.
28
3. RAČUNOVODSTVO TROŠKOVA U OBRTNIŠTVU
U ovom poglavlju su obrađene specifičnosti računovodstva obrtnika i poslovanja u
obrtu, te su predstavljene poslovne knjige obrta.
.
3.1. SPECIFIČNOSTI RAČUNOVODSTVA OBRTNIKA
Za poduzeće kažemo da je pravna osoba jer u poslovanju nastupa kao tvrtka, a ne
kao vlasnik ili direktor. Direktor zastupa tvrtku poduzeća, dok tvrtka ima zasebnu
pravnu odgovornost. Poduzeća se osnivaju i posluju prema zakonskim propisima za
trgovačka društva. S druge strane, obrtnik je fizička osoba koja u pravnom smislu
zastupa i sebe i svoj obrt te za preuzete obveze odgovara svom svojom imovinom.
U dvojnom knjigovodstvu koje primjenjuju poduzeća promjene na ekonomskim
kategorijama se priznaju u trenutku nastanka poslovnog događaja koji će dovesti do
povećanja ili smanjenja ekonomskih koristi.
Obrtnici primjenjuju jednostavno knjigovodstvo. Predmet knjigovodstvenog
evidentiranja su poslovni događaji koji izazivaju promjene na novčanim sredstvima. Ti
se događaji ne evidentiraju na najmanje dva računa po načelu bilančne ravnoteže već se
jednostrano evidentiraju u propisanim poslovnim knjigama. U knjigovodstvu obrtnika
ne govorimo o prihodima i rashodima kao temeljnim kategorijama, već o primicima i
izdacima. Primjenjuje se pretpostvka novčanog tijeka. Ta pretpostavka se naziva i
načelo blagajne – ono se ne primjenjuje kao čisto priznavanje novčanih primitaka i
izdataka, veća kao modificirano načelo. To znači da se primicima i izdacima ne
smatraju isključivo novčani priljevi i odljevi nego i određeni poslovni događaji koji se
priznaju pod osobitostima računovodstva poduzeća.
Temeljna načela računovodstva obrtnika su (Dimitrić i suradnici, ,p.259):
Ø jednostavno knjigovodstvo – nema najmanje dvostrukog bilježenja poslovnog
događaja i bilančne ravnoteže, već se primjenjuje jednostrano evidentiranje
poslovnih događaja
29
Ø načelo blagajne (novčanog tijeka) – princip naplaćene a nefakturitrane
realizacije u priznavanju prihoda te plaćenih a ne nastalih obveza u priznavanju
rashoda – zato se pojmovi prihodi i rashodi u obrtništvu zamjenjuju pojmovima
primici i izdaci. Načelo blagajne je modificirano.
Modifikacija načela blagajne se odnosi:
Ø na dugotrajnu imovinu – rashod dugotrajne imovine je amortizacija (kao kod
poduzeća) a ne nabavna vrijednost kao što bi bilo primjenom načela čistog
novčanog tijeka.
Ø na priznavanje primitaka i izdataka u naravi, a ne samo na temelju novčanog
tijeka, npr. primitkom se smatra izuzimanje dobara za vlastite potrebe ili
odricanje od potraživanja
Ø na nepriznavanje nekih novčanih priljeva i odljeva kao primitaka i izdataka –
npr. PDV nije ni primitak ni izdatak; primljeni kredit nije primitak, kao što ni
njegova otplata nije izdatak; ulaganje obrtnika u dionice i obveznice se također
ne priznaje izdatkom, iako izaziva novčani odljev
3.2. POSTUPAK OTVARANJA OBRTA I POSLOVANJE OBRTA
Da bi se fizička osoba smatrala obrtnikom mora prijaviti upis obrta u obrtni registar
nadležnim uredima državne uprave.Sukladno odredbama Zakona o obrtu Ministar rada,
gospodarstva i poduzetništva je ovlašten donijeti Pravilnik o obliku i načinu vođenja
obrtnog registra (NN 86/01) kojim se regulira način upisa fizičkih osoba u registar kao i
način vođenja registra u nadležnim županijskim uredima. Oni su dužni voditi obrtni
registar u skladu s Pravilnikom u pisanom i elektroničkom obliku. Obrtni registar je
javan, nema pravnog interesa u njegovom korištenju te su podaci lako dostupni
vanjskim korisnicima. Uz to fizička osoba mora zadovoljiti opće i posebne uvjete za
otvaranje obrta.
30
Opći uvjeti za otvaranje obrta (Zakon o obrtu; NN 49/03):
· da je fizička osoba državljanin RH
· da je punoljetna i da nije djelomično ili potpuno lišena poslovne sposobnosti
· da udovoljava općim zdravstvenim uvjetima i posebnim zdravstvenim
sposobnostima ako je to propisano
· da joj pravomoćnom sudskom presudom , rješenjem o prekršaju ili odlukom
Suda časti nije izrečena sigurnosna ili zaštitna mjera zabrane obavljanja
djelatnosti dok ta mjera traje
· da ima pravo korištenja prostorom ako je to potrebno za obavljanje obrta
Osim općih, postoje i posebni uvjeti koje je potrebno ispuniti za otvaranje obrta, a
oni ovise o vrsti obrta. To su:
· stručna osposobljenost ili položen majstorski ispit za obavljanje vezanih obrta
· povlastica za obavljanje povlaštenih obrta
Postupak otvaranja obrta obuhvaća tri temeljna koraka. To su: odabir vrste obrta,
prikupljanje dokumentacije i predaja dokumentacije te uplata pristojbi.
Prilikom otvaranja obrta osoba može birati između:
· slobodnog obrta
· vezanog obrta
· povlaštenog obrta
Slobodni obrti obuhvaćaju one obrte za čije se obavljanje ne traži položen ispit o
stručnoj osposobljenosti niti majstorski ispit. To znači da fizička osoba mora
udovoljavati samo općim uvjetima za otvaranje obrta.
Vezani obrti su oni obrti za koje se kao uvjet obavljanja traži položen ispit o stručnoj
osposobljenosti ili oni vezani obrti za koje se traži odgovarajuća stručna sprema kao i
oni obrti za koje se traži položen majstorski ispit. Za vezane obrte je propisano da ih
mogu obavljati fizičke osobe sa završenom višom ili visokom stručnom naobrazbom,
dok su iznimka osobe s područja posebne državne skrbi ili na otocima. Njima se
iznimno dopušta obavljanje djelatnosti obrta sa završenim srednjoškolskim
obrazovanjem uz uvjet da u roku od godine dana polože majstorski ispit.
31
Povlašteni obrti su oni obrti koje fizička ili pravna osoba smije obavljati samo
temeljem posbne dozvole (povlastice) koju izdaje nadležno ministarstvo ovisno o
djelatnosti koju obrt obavlja.
Nakon odabira vrste obrta slijedi prikupljanje i predaja odgovarajuće dokumetacije.
Potrebno je ispuniti i priložiti sljedece obrasce (narodne –novine.nn.hr.):
1. Prijava za upis u obrtni registar - sadrži podatke o registarskom tijelu, vlasniku
obrta, datum i mjesto rođenja, MBG, OIB, podatke o vrsti upisa u registar, obrtu,
djelatnostima u sjedištu obrta te stručnim osobama za obavljanje djelatnosti u
sjedištu obrta te članstvu u Hrvatskoj obrtničkoj komori.
2. Registarski list RL 1 - podaci o obrtu
3. Registarski list RL 2 - podaci o izdvojenom pogonu (ako ima izdvojenih
pogona)
4. Registarski list RL 3 - podaci o djelatnostima
5. Tiskanica 1 - podaci o vlasniku obrta
Uz ispunjene obrasce potrebno je priložiti i sljedeće (Zakon o obrtu, NN 49/03):
1. presliku osobne iskaznice (za hrvatske državljane)
2. presliku putne isprave i potvrdu o prijavi boravišta u RH na određenoj adresi
ili presliku osobne iskaznice, ako osoba ima prebivalište u RH (za strane
državljane)
3. potvrdu o radnoj sposobnosti ako je za konkretnu djelatnost ona potrebna (od
liječnika specijalista medicine rada)
4. potvrdu o osposobljenosti, majstorskom ispitu ili svjedodžbu ili izjavu onoga
tko prijavljuje obrt da će zaposliti radnika s odgovarajućom stručnom
spremom (za vezane i povlaštene obrte)
5. dokaz o uplati upravne pristojbe (biljezi i uplata na račun odnosne županije)
6. dokaz o uplati za obrtnicu
Obrtnica je temeljni dokument za osnivanje obrta kojeg izdaje nadležni ured državne
uprave u županiji ili njegove ispostave na području gdje će biti sjedište obrta. Obrtnica
se izdaje za slobodne, vezane i povlaštene obrte.
32
Ilustracija 1: Obrtnica – prednja i zadnja stranica
Izvor: Žager i suradnici, Računovodstvo malih i srednjih poduzeća, Hrvatska zajednica
računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb 2010, p.76
Obrtnica se izdaje u dvije veličine od kojih je veću obrtnik dužan izložiti u sjedištu
obrtnika na vidnom mjestu. Nadležno ministarstvo je donijelo odluku o visini cijene
obrtnice te ona iznosi 500,00 kn, dok iznimno 200,00 kn iznosi za obrte koji djeluju na
područjima posebne državne skrbi ili otocima. Pristojba za upis u obrtni registar plaća
se 250,00 kn. Postoje skupine koje su oslobođene plaćanja obrtnice. To su: branitelji
sudionici domovinskog rata – potrebna potvrda MORH-a ili iskaznica branitelja, osobe
prijavljene na Zavodu za zapošljavanje koje su starije od 45 godina ili imaju više od 20
godina radnog staža – potrebno priložiti evidencijski karton HZZ-a ili radnu knjižicu,
osobe koje otvaraju obrt na području posebne državne skrbi ili na otocima.
Za povlaštene obrte potrebno je imati povlasticu izdanu od strane nadležnog
ministarstva ovisno o vrsti obrta.
Upisom obrta u obrtni registar obrtnik preuzima dužnost otvaranja obrta u roku od
godine dana od dana izdavanja obrtnice. Obrtnik je dužan u roku od najviše osam dana
prije početka obavljanja obrta prijaviti obavljanje obrta nadležnom županijskom uredu
koji će o tome obavijstiti odgovarajuće institucije ( nadležno tijelo za poslove financija,
Hrvatsku obrtničku komoru, nadležni fond mirovinskog i zdravstvenog osiguranja i
Državni zavod za statistiku).
33
Poslovanje obrta
Sukladno važećim zakonskim propisima obrtnik može obavljati samo one obrte koji
su obuhvaćeni obrtnicom, a u slučaju povlaštenih obrta može obavljati samo one za koje
je dobio povlasticu (dozvolu). Iznimno od ovog pravila, obrtnik može obavljati i druge
djelatnosti:
· ako one služe obavljanju djelatnosti koja je obuhvaćena obrtnicom ili se
uobičajeno obavljaju uz djelatnosti obuhvaćene obrtnicom
· ako se obavljaju u manjem opsegu
Tvrtka je ime pod kojim obrt posluje, a sjedište je mjesto u kojem se obrt obavlja.
Ako za obavljanje obrta nije potreban prostor (npr. obrt za obavljanje usluga prijevoza
ili obrti koji se mogu obavljati u stambenim prostorima) tada je sjedište obrta mjesto
prebivališta obrtnika. Obrtnik može poslovanje slobodnog i vezanog obrta voditi sam ili
putem poslovođe. Vođenje povlaštenog obrta ipak nije moguće voditi putem poslovođe.
Poslovođa je zaposlenik obrta koji vodi obrt u ime i za račun poslodavca – obrtnika.
Poslovanje obrtnika regulirano je brojnim propisima. Posebno su značajni porezni
propisi (Zakon o porezu na dohodak, Zakon o porezu na dobit, Zakon o porezu na
dodanu vrijednost, itd.). Porezni propisi, između ostalog, definiraju broj i vrstu
poslovnih knjiga, rokove i način izvještavanja (Žager i suradnici, 2010, p.78).
3.3. POSLOVNE KNJIGE OBRTNIKA
S obzirom na način vođenja poslovnih knjiga, obrtnici se mogu podijeliti ovisno o
tome nalaze li se u sustavu poreza na dohodak ili u sustavu poreza na dobit. Obrtnici
najčešće spadaju u kategoriju obveznika poreza na dohodak te u skladu s time vode
jednostavno knjigovodstvo.
Prema Zakonu o porezu na dobit propisano je da fizička osoba postaje obveznikom
poreza na dobit ako u prethodnom poreznom razdoblju ostvari (Žager i suradnici, 2010,
p.81):
34
1. ukupan primitak veći od 2 milijuna kuna ili
2. dohodak veći od 400 tisuća kuna ili
3. ima dugotrajnu imovinu u vrijednosti većoj od 2 milijuna kuna ili
4. prosječno zapošljava više od 15 radnika
Poslovne knjige obrtnika obveznika poreza na dohodak
Obveznici poreza na dohodak obvezni su voditi poslovne knjige u skladu s propisima
poreza na dohodak. Koje poslovne knjige će obrtnik voditi ovisi i o tome nalazi li se u
sustavu poreza na dodanu vrijednost (PDV-a) ili ne.
Obveznici poreza na dohodak, bez obzira nalaze li se u sustavu PDV-a ili ne, dužni su
voditi sljedeće poslovne knjige:
· knjigu primitaka i izdataka (obrazac KPI)
· popis dugotrajne imovine (obrazac DI)
· evidenciju o tražbinama i obvezama (obrazac TO)
· knjigu prometa (obrazac KPR)
Knjiga primitaka i izdataka
Knjiga primitaka i izdataka je temeljna evidencija o nastalim dnevnim i ukupnim
poslovnim primicima i izdacima u poreznoj godini. Ona se vodi po načelu blagajne što
znači da se primici knjiže kada su uplate stvarno primljene, a izdaci onda kada su
stvarno isplaćeni. Evidenciju o nastalim promjenama potrebno je proknjižiti najkasnije
15-tog u mjesecu za prethodni mjesec. Obveznici poreza na dodanu vrijednost knjiženja
obavljaju u rokovima propisanim za obračun i uplatu PDV-a. Obrtnici obveznici poreza
na dohodak trebaju voditi samo jednu knjigu primitaka i izdataka za pojedinu djelatnost.
Razlika poslovnih primitaka i izdataka predstavlja dohodak pa možemo reći da je knjiga
primitaka i izdataka temelj za utvrđivanje dohotka i nastale porezne obveze (Žager i
suradnici, 2010, p. 81).
35
Ilustracija 2: Knjiga primitaka i izdataka
Izvor:http://www.poreznauprava.hr.
Ilustracija 2 prikazuje knjigu primitaka i izdataka. Ona sadrži osnovne podatke o
poreznom obvezniku i podatke o nositelju djelatnosti. To su podaci koji se odnose na
naziv i šifru djelatnosti, ime i prezime poduzetnika, adresu te matični broj poduzetnika.
Kako se vidi iz gornje ilustracije, primici i izdaci mogu nastati u gotovini, na žiroračunu
ili u naravi. U okviru primitaka i izdataka predviđene su posebne kolone za evidenciju
poreza na dodanu vrijednost u primicima/izdacima. Obrtnici obveznici poreza na
dohodak koji su istodobno i u sustavu poreza na dodanu vrijednost , iznos PDV-a
sadržanog u primicima ne predstavlja poslovni primitak , isto tako, PDV sadržan u
izdacima nije poslovni izdatak te ne utječe na visinu ostvarenog dohotka. Za obrtnike
koji nisu u sustavu PDV-a iznos PDV-a ulazi u poslovne izdatke te utječe na visinu
ostvarenog dohotka.
Knjiga primitaka i izdataka se zaključuje na kraju godine kada se uz uobičajene
primitke i izdatke iskazuju izdaci amortizacije dugotrajne imovine, kao i neotpisana
vrijednost prodane dugotrajne imovine i drugi primici i izadaci koji nastaju u slučaju
prestanka poslovanja.
36
Popis dugotrajne imovine
Popis dugotrajne imovine predstavlja jednu od osnovnih poslovnih knjiga obrtnika
obveznika poreza na dohodak. U nju se unose stvari i prava koja služe za obavljanje
djelatnosti i ostvarivanje dohotka čija nabavana cijena (nabavna vrijednost) prelaze
vrijednost od 2.000,00 kn i čiji je vijek trajanja duži od godine dana. Ako je pojedinačna
nabavna vrijednost imovine manja od 2.000,00 kn tada se takva dugotrajna imovina
unosi u knjigu primitaka i izdataka u trenutku plaćanja kao izdatak (Žager i suradnici,
2010, p.83). Kod unosa dugotrajne materijalne i financijske imovine u popis dugotrajne
imovine, odstupa se od temeljnog načela blagajne pa se ta vrsta imovine unosi u popis
imovine kad je račun primljen bez obzira na to je li plaćen ili ne. Kod unosa dugotrajne
nematerijalne imovine (licence, software i druga prava) važan kriterij unosa imovine u
popis je plaćanje naknade drugoj osobi – prodavatelju.
Sljedeća ilustracija nam pokazuje obrazac popisa dugotrajne imovine.
Ilustracija 3: Popis dugotrajne imovine
Izvor:http://www.poreznauprava.hr.
Popis dugotrajne imovine je propisana evidencija koja se „ ustrojava na početku
obavljanja djelatnosti odnosno stjecanjem radnje, obrta, slobodnog zanimanja i ostalih
37
samostalnih djelatnosti te se vodi neprekidno tijekom obavljanja djelatnosti do
potpunog otpisa odnosno otuđenja ili uništenja stvari ili prava, odnosno otuđenja ili
likvidacije djelatnosti“ (Grupa autora, 2006, p. 186).
Iz ilustracije 4 se vidi da popis dugotrajne imovine uz osnovne podatke o obrtniku
sadrži i podatke o nazivu nabavljene stvari ili prava, njihovu nabavnu vrijednost, vijek
trajanja, tj. stopu amortizacije, svotu otpisa te iznos knjigovodstvene vrijednosti
dugotrajne imovine na kraju godine. Na kraju svake godine knjiga popisa se zaključuje.
Zaključna stanja od datuma 31.12. se prenose kao početna stanja na dan 01.01. nove
poslovne godine.
Postoje različiti poslovni procesi vezani za nabavu dugotrajne imovine. Ovisno o
načinu nabave dugotrajne imovine razlikovat će se i struktura nabavne vrijednosti kao i
pripadajuća osnovica za obračun amortizcije.
Tablica 3: Poslovni procesi vezani uz nabavu dugotrajne imovine
PROCES
NAČIN
NABAVA
- kupnja
- izrada u vlastitoj režiji - ulaganje privatne imovine u obrt
- donacija
TROŠENJE -obračun amortizacije
OTUĐENJE
- prodaja
-rashodovanje
-donacija
Izvor: Žager i suradnici, Računovodstvo malih i srednjih poduzeća,Hrvatska zajednica
računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb 2010, p.85
Kod kupnje opreme se u nabavnu vrijednost uključuje kupovna cijena umanjena za
popuste iskazane na računu, carina i druge uvozne pristojbe, nepovratni porezi
(trošarine i sl.), troškovi prijevoza, montaže i ostali izdaci koji su nastali u svezi
dovođenja sredstva u radno stanje. Kod izgradnje građevinskog objekta gdje je gradnja
povjerena izvođaču radova, a obrt se nalazi u ulozi investitora u nabavnu vrijednost
građevinskog objekta uključuje se faktura izvođača za konačnu obračunsku situaciju,
izdaci za projektiranje i nadzor, izadaci za uređenje okoliša te neki ostali izadaci koji su
nastali u svezi dovođenja sredstva u radno stanje. Kada obrt gradi poslovni prostor ili
38
građevinski objekt u vlastitoj režiji tada se nabavna vrijednost bilježi u visini utvrđene
cijene proizvodnje. Ona može uključivati izdatke za projektiranje i nadzor, izdatke za
građevinski materijal, amortizaciju opreme koja se koristi pri gradnji, bruto plaće
radnika koji rade na izgradnji, izdatke za uređenje okoliša i dr.
Popis dugotraje imovine primarno služi za utvrđivanje izdataka amortizacije
dugotrajne imovine. Ona se prema Zakonu o porezu na dobit obračunava prema
različitim stopama ovisno o vrsti imovine i vijeku upotrebe.
Tablica 4: Pregled godišnjih stopa amortizacije prema Zakonu o porezu na dobit
VRSTA IMOVINE
VIJEK UPOTREBE
STOPA
AMORTIAZCIJE
UDVOSTRUČENA STOPA
AMORTIZACIJE
Građevinski objekti 20 5% 10%
Osobni automobili
5
20%
40%
Oprema,
nematerijalna
imovina
4
25%
50%
Računala, računalna
oprema i programi,
mobilni telefoni
2
50%
100%
Ostala nespomenuta
imovina
10
10%
20%
Izvor: Zakon o porezu na dobit (NN, 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10 i 22/12)
Obrtnik nije dužan primjenjivati navedene stope već može za knjigovodstvene svrhe
primjenjivati niže stope amortizacije i time iskazati manji porezni izdatak. Kada obrtnik
odluči primjeniti višu stopu amortizacije od one najviše porezno dopuštene tada će
amortizacijski dio koji prelazi dopustivi iznos biti porezno nepriznat izdatak te se kao
takav neće unositi u knjigu primitaka i izdataka. Amortizacija se izračunava za svako
sredstvo pojedinačno. Za porezne svrhe se priznaje samo linearna metoda obračuna
amortizacije. Obračun amortizacije počinje teći od prvog dana mjeseca koji slijedi iza
mjeseca kada je imovina stavljena u uporabu. Prilikom otuđenja, rashodovanja ili
darovanja obračun amortizacije se vrši do kraja mjeseca u kojem je dugotrajna imovina
39
bila u uporabi. Popis dugotrajne imovine jedan je od obveznih priloga godišnjoj prijavi
poreza na dohodak (Žager i suradnici, 2010, p.87).
Evidencija o tražbinama i obvezama
Evidencija o tražbinama i obvezama je evidencija o svim ispostavljenim i
primljenim računima u toku obračunskog razdoblja. U ovu poslovnu knjigu se ne unose
računi koji su gotovinski naplaćeni ili isplaćeni. Sadržaj je propisan Pravilnikom o
porezu na dohodak te mora sadržavati (Žager i suradnici, 2010, p.87):
1. redni broj transakcije
2. naziv kupca/dobavljača
3. broj i datum izdanog/primljenog računa
4. iznos izdanog/primljenog računa
5. datum naplate/plaćanja računa
6. iznos naplaćenog/plaćenog računa
Sukladno Zakonu i Pravilniku o porezu na dodanu vrijednost porezni obveznici poreza
na dohodak su dužni voditi sljedeće poslovne knjige (Žager i suradnici, 2010, p.90):
· knjigu ulaznih računa (obrazac U-RA)
· knjigu izlaznih računa (obrazac I-RA)
· posebne evidencije o pretporezu plaćenom pri uvozu
Evidencija o primljenim – ulaznim računima se bilježi u knjizi ulaznih računa. Uz
navođenje osnovnih informacija o broju i datumu primljenog računa, nazivu dobavljača
te pripadajućem MG ili JMBG dobavljača potrebno je za porezne svrhe razdvojiti
poreznu osnovicu u tri zasebne kolone ovisno o primjenjenoj stopi PDV-a (0%, 10% ili
25%). Nužno je i odgovarajuću svotu PDV-a razdvojiti na dio koji se porezno priznaje
(može se odbiti) i onaj dio koji nije porezno priznat (ne može se odbiti).
Knjiga izlaznih računa se koristi za evidenciju izdanih računa vezanih uz isporuku
dobara i usluga bilo kupcima za redovne isporuke dobara i usluga bilo za vlastite
potrebe ili neke druge svrhe. Razlikuju se isporuke koje ne podliježu oporezivanju,
oslobođene su poreza, na njih se primjenjuje stopa PDV-a od 0 % ili su te isporuke
40
dobara ili usluga oporezovane stopama PDV-a od 10% i 25% (Žager i suradnici, 2010,
p.92).
Podaci iz knjiga ulaznih i izlaznih računa se koriste za popunjavanje prijave poreza
na dodanu vrijednost te služe kao temelj za priznavanje pretporeza – potraživanja za
PDV kao i utvrđivanja obveze PDV-a za promatrano obračunsko razdoblje.
Knjiga prometa
Knjiga prometa služi za evidenciju primitaka naplaćenih u novcu ili čekovima.
Vodi se zasebno za svako prodajno mjesto odnosno radnju. Nastale transakcije se
bilježe na kraju radnog dana, a najkasnije prije početka idućeg radnog dana. Knjigu
prometa nisu dužni voditi oni obrtnici koji podatke o dnevnom gotovinskom prometu
osiguravaju u knjizi primitaka i izdataka ili evidencijama propisanim drugim zakonima.
Knjiga prometa uz osnovne podatke o poreznom obvezniku treba sadržavati i
informacije o datumu ostvarenog gotovinskog primitka, broj temeljnice kao i opis
isprave koja predstavlja osnovu za provedbu knjiženja, te pojedinačno i skupno iskazan
iznos primitaka naplaćenih u gotovini i čekovima.
41
4. ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC STOLARIJE NA
PRIMJERU OBRTA „ELBA“
Analiza troškova poslovanja obrta „Elba“ obuhvaća sljedeća podpoglavlja: 4.1.
Poslovanje i organizacijska struktura obrta „Elba“ , 4.2. Analiza troškova i rezultata
poslovanja, 4.3. Knjigovodstveni dokumenti u poslovanju obrta „Elba“, 4.4.
Kalkulacije cijena i obračun profitabilnosti proizvodnog asortimana, 4.5. Pokazatelji
analize poslovanja.
4.1. POSLOVANJE I ORGANIZACIJSKA STRUKTURA OBRTA „ELBA“
Analiza troškova u obrtu „Elba“ započinje s podacima o privatnoj obiteljskoj tvrtci
čija je osnovna djelatnost proizvodnja PVC i ALU građevinske stolarije te njezina
ugradnja. Obrt je osnovao gops. Milan Majdanđžić 1997. godine čiji je 100%-tni
vlasnik. Prvotne djelatnosti obrta bile su proizvodnja željeznih ograda, cijevi i žlijebova.
Takvi proizvodi bili su traženi na području Brodsko-Posavske županije budući da je to
bilo poslijeratno razdoblje kada je država vršila obnovu kuća i drugih objekata uništenih
u ratu (http://www.elba-pvc-alu.hr/). Nakon toga razdoblja dolazi do stagnacije u
poslovanju obrta. Zbog toga, 2000. godine vlasnik donosi odluku o promjeni asortimana
proizvoda što će se kasnije pokazati dobro donesenom odlukom. U tom periodu dolazi
do stabilnog poslovanja obrta s obzirom na razvoj stanogradnje u Hrvatskoj, posebice u
većim gradovima, ali i kupci iz ruralnih sredina počinju sve više prihvaćati PVC
stolariju uviđajući njenu prednost u odnosu na drvo.
Važno je za istaknuti da se obrt zbog povećanog opsega poslovanja 2004. godine
seli iz obiteljske radionice u Ratkovcima u novoizgrađeni poslovni objekt u
industrijskoj zoni „Brezine“ koja se nalazi u Općini Gornji Bogićevci u Brodsko-
Posavskoj županiji.
Poslovanje tvrtke se odvija prema Zakonu o obrtništvu (NN, br. 77/93), Zakonu o
porezu na dohodak (NN, br. 127/00), Zakonu o porezu na dodanu vrijednost 136/12 te u
skladu sa Zakonima vodi poslovne knjige. Što se tiče poreznih obveza, tvrtka je
obveznik poreza na dohodak u sustavu PDV-a.
42
Uspješnom poslovanju obrta „Elba“ pridonosi njegova organizacijska struktura koja
je prikazana shemom 2.
Shema 2: Organizacijska shema obrta „Elba“
Izvor: podaci obrta „Elba“, obrada autora rada
Danas, obrt „Elba“ zapošljava 12 radnika. 10 radnika radi u proizvodnji dok su
ostali administrativni radnici. Pri povećanom opsegu posla, tj. za potrebe montaže,
tvrtka redovito uzima radnike koje zapošljava na određeno vrijeme, najčešće su to 3
mjeseca. Po broju radnika može se zaključiti da se radi o relativno malom broju,
međutim radi se o radnicima koji 4 i više godina rade u tvrtci. Voditelj proizvodnje i
voditelj skladišta imaju završene majstorske ispite, dok voditelj proizvodnje ima
položen ispit za rad na CNC strojevima. Ostali operativni radnici imaju završenu
srednju stručnu spremu. Radnici su ti koji daju život ovoj tvrtci. Prema riječima gosp.
Majdanđžića bitno je stvoriti uzajamno povjerenje u odnosu s radnikom i rezultati će
biti vidljivi.
DIREKTOR
KNJIGOVOĐA
INŽINJER PROIZVODNJE
VODITELJ SKLADIŠTA
OPERATIVNI RADNICI
43
Treba istaknuti posjedovanje povlastice koja je dobivena od Hrvatske obrtničke
komore. Radi se o poslovima velikog opsega gdje sudjeluje nekoliko tvrtki. Kao primjer
može se navesti izvođenje bravarskih poslova na novoizgrađenoj sportskoj dvorani u
Okučanima.
Tvrtka „Elba“ na tržištu nastupa kao proizvođač PVC i ALU građevinske stolarije te
ugrađuje istu. Proizvodi sve vrste PVC i aluminijskih vrata i prozora, roleta,
venecijanera, trakastih zavjesa, AL ograda te rolo i sekcijskih garažnih vrata. Partneri u
proizvodnji su poznate njemačke tvrtke ALUPLAST i VEKA čiji su profili
najkvalitetniji, a ujedno i najprodavaniji na području Europske Unije
(http://aluplast.net/de/index.php). Tvrtka svoje poslovanje u najvećoj mjeri bazira na
području čitave Hrvatske, posebno u susjednim županijama, Požeško-Slavonskoj i
Sisačko-Moslovačkoj, te u posljednje vrijeme u Istarskoj, izvodeći radove na turističkim
objektima. Obrt je imao nekoliko većih poslova na tržištu Nizozemske i Belgije, ali se
daljnji izvoz prekinuo zbog problema u naplati i potraživanjima od pojedinih kupaca.
Poslovna politika tvrtke je usmjerena na neprestano unapređenje kvalitete
proizvedenih proizvoda, korištenje suvremenih strojeva pri proizvodnji, ugradnji
kvalitetnih materijala, te stvaranje zdravog odnosa s kupcima.
Sve ovo je bitno zbog promjenjenih uvjeta poslovanja u posljednjih desetak godina.
Kao i u mnogim djelatnostima, i u proizvodnji PVC i ALU građevinske stolarije postoji
jaka konkurencija. Kako je navedno u uvodu rada, u Hrvatskoj postoji više od 500
proizvođača PVC stolarije. Obrt „Elba“ kao svog izravnog konkurenta može istaknuti
poduzeće Troha-Dil. Ovo poduzeće jedno je od najjačih u Hrvatskoj i predstavlja
tržišnog predvodnika u segmentu proizvodnje stolarije općenito, bilo da je riječ o
drvenoj, PVC ili ALU stolariji. Poduzeće je osnovano 1962. godine i od tada se
neprestano povećava i razvija. Troha-Dil uz proizvodne centre u Bjelovaru i Severinu
posjeduje vlastite prodajne salone u 24 grada u Hrvatskoj. Ponuda proizvoda obuhvaća
aluminijsku i PVC stolariju, sve vrste prozora i vrata, PVC klizne stijene, PVC harmo
stijene, PVC i ALU grilje i rolete, zimske vrtove, klizne prozore. Poduzeće je dobilo tri
puta nagradu „zlatna kuna“ za najuspješniju tvrtku Bjelovarsko-Bilogorske županije.
Zadovoljavaju sve ISO standarde te posjeduju brojne certifikate, npr. passiv haus
institut certifikat, ift rosenheim, best buy award i dr.
Ovo poduzeće predstavlja ozbiljnog konkurenta obrta „Elba“ jer zbog svoje veličine
Troha-Dil ima zaokružen proces proizvodnje kroz osiguranje potrebnog materijala,
vozni park, broj zaposlenih. Takvo poduzeće je u mogućnosti obaviti ugovoreni posao u
44
kraćem roku i efikasnije, ponuditi kupcu niže cijene proizvoda. Upravo zbog ovih
razloga, potrebno je stalno unapređenje i razvoj kako bi se opstalo na tržištu i djelovalo
kao mali obrt.
4.2. ANALIZA TROŠKOVA I REZULTATA POSLOVANJA
Predmet istraživanja ovog rada jesu troškovi koji su najzastupljeniji u proizvodnji
PVC i ALU stolarije, rashodi i rezultat poslovanja obrta „Elba“. Treba naglasiti da se
radi o obrtu koji vodi dvojno knjigovodstvo po Zakonu o računovodstvu (NN 109/07,
54/13). Obrt je u proteklim poreznim razdobljima ostvario ukupni primitak veći od 2
milijuna kuna te posjeduje dugotrajnu imovinu čija je knjigovodstvena vrijednost veća
od 2 milijuna kuna. Iz toga razloga obrt ima obvezu prelaska s oporezivanja porezom
na dohodak na oporezivanje porezom na dobit te voditi dvojno knjigovodstvo. Za
analizu troškova su korišteni sljedeći izvještaji i dokumentacija obrta, to su:
· račun dobiti i gubitka za 2010. i 2011. godinu
· bilanca stanja na dan 31.12.2011.
Uvidom u strukturu troškova po skupini konta 4 utvrđeno je da se radi o stvarnim,
tekućim troškovima poslovanja koji su razvrstani prema prirodnim vrstama. Napravit će
se analiza troškova za 2 godine te će se analizirati odstupanja. Rezultat analize prikazan
je u tablici 5.
Tablica 5: Troškovi obrta „Elba“ po prirodnim vrstama
TROŠKOVI KTO 2010. 2011. 2012.
MATERIJALA,
SIROVINA,
ENERGIJE,
SITNOG
INVENTARA,
REZERVNIH
DIJELOVA,
GORIVA
40
1.179.958,00
1.193.458,00
1.184.568,00
USLUGA 41 10.697,00 8.167,00 7.789,00
OSOBLJA 42 318.343,00 329.874,00 331.324,00
45
AMORTIZACIJE 43 116.852,00 119.566,00 122.893,00
OSTALI 46 409.951,00 336.478,00
331.058,00
KAMATA 47 18.566,00 21.412,00 32.246,00
UKUPNO 4 2.054.367,00 2.008.955,00 2.009.878,00
Izvor: brutto bilanca 2010. i 2011. g. obrta „Elba“
Troškovi poslovanja obrta „Elba“ prema svojim prirodnim svojstvima mogu se
strukturirati kao troškovi materijala, sirovina i energije, troškovi usluga, troškovi
osoblja, troškovi amortizacije, troškovi kamata te ostali troškovi.
Analizirajući gornju tablicu, možemo utvrditi sljedeće:
v ukupni troškovi poslovanja u 2011. godini smanjeni su za 2,21%. U 2012. godini
su se neznatno povećali za 0,04%
v troškovi usluga i ostali troškovi poslovanja smanjeni su za 23,66%, odnosno
17,92% u 2011. godini. U 2012. godini troškovi usluga smanjeni su za 4,62%,
dok su ostali troškovi smanjeni za 1,61%.
v kako je došlo do povećanog opsega proizvodnje zabilježen je rast troškova
materijala, sirovina, energije, sitnog inventara, rezervnih dijelova i goriva za
1,14% u odnosu na 2010. godinu, troškova amortizacije za 2,32%, a ukupnih
troškova osoblja za 3,62%. U 2012. godini troškovi materijala, sirovina,
energije, sitnog inventara, rezervnih dijelova i goriva su se smanjili za 0,74 % u
odnosu na 2011. godinu. Troškovi amortizacije su se povećali za 2,78%, a
ukupni troškovi osoblja za 0,44%.
v najveće povećanje je kod troškova kamata koji su se povećali za 15,33% u 2011.
godini, dok su se u 2012. godini ti troškovi povećali za 50,6% što predstavlja
najveće povećanje troškova.
Udio troškova po vrsti u ukupnim troškovima prikazan je u tablici 6.
Tablica 6: Udio ukupnih troškova
TROŠKOVI KTO 2010. 2011. 2012.
MATERIJALA,
SIROVINA,
ENERGIJE, SITNOG
INVENTARA,
40
57,44%
59,41%
58,94%
46
Izvor: brutto bilanca 2010. i 2011. g. obrt „Elba“, obrada autora
Grafički prikaz udjela troškova po vrsti u ukupnim troškovima pokazuje grafikon 2.
Grafikon 2: Struktura troškova po prirodnim vrstama za 2010., 2011. i 2012. godinu
Izvor: brutto bilanca 2010. i 2011. g. obrt „Elba“, obrada autora
Tablica 6 i grafikon 2 prikazuju udio pojedine vrste troška u ukupnim troškovima
obrta „Elba“. Najveći udio u troškovima čine osnovni troškovi materijala i sirovine što
REZERVNIH
DIJELOVA, GORIVA
USLUGA 41 0,52% 0,41% 0,39%
OSOBLJA 42 15,49% 16,42% 16,48%
AMORTIZACIJE 43 5,69% 5,95% 6,11%
OSTALI 46 19,95% 16,75% 16,47%
KAMATA 47 0,90% 1,06% 1,60%
UKUPNO 4 100 % 100 % 100%
47
je uobičajeno budući da se radi o proizvodnoj djelatnosti. Ovi troškovi su se povećali u
2011. godini u odnosu na 2010. godinu za 1,97% što je posljedica povećanja opsega
proizvodnje. U 2012. godini ti su se troškovi smanjili za 0,74% u odnosu na 2011.
godinu. Veća proizvodnja dovela je do povećanja troškova osoblja , posebno zbog
porasta usluga prijevoza i montiranja, pa su se ti troškovi povećali za 0,93% u 2011.
godini u odnosu na 2010. godinu. U 2012. godini ti troškovi su se povećali za 0,44%.
Rast troškova još je zabilježen kod troškova amortizacije za 0,26% i troškova kamata za
0,16% kada se analizira 2011. godina u odnosu na 2010. godinu. U 2012. godini
zabilježen je viši rast ovih troškova. Troškovi amortizacije porasli su za 2,78%, dok su
se troškovi kamata povećali čak za 50,6 % u odnosu na 2011. godinu. Uzrok ovog
porasta su veća zaduženja obrta „Elba“ u 2012. godini.
Što se tiče smanjenja troškova, najveće smanjenje je zabilježeno kod ostalih troškova za
3,2% 2011 godine u odnosu na 2010. godinu. Kada se promatra 2012. godina ostali
troškovi su se smanjili za 1,61%.
Osim podjele troškova po prirodnim vrstama, troškovi se mogu podijeliti i prema
njihovoj ulozi u bilanci (Habek, 2002, p.324.). Uskladištivi i neuskaldištivi troškovi
obrta „Elba“ prikazani su u tablici 7.
Tablica 7: Uskladištivi i neuskladištivi troškovi obrta „Elba“
KTO 2010. 2011. INDEKS
USKLADIŠTIVI TROŠKOVI
Osnovni mat. i
sirovine
4000 1.285.079,00
1.338.079,00 104,12
Pomoćni materijal 4003 37.280,00
41.859,00 112,28
Troškovi plaća i nadnica
4200
318.343,00
329.874,00
103
Ukupni uskladištivi troškovi
1.640.702,00
1.709.812,00
104,21
NEUSKLADIŠTIVI TROŠKOVI
Usluge telefona 4106 3.354,00 2.515,00 74,99
Usluge odvoza
smeća
4170 1.680,00 1.824,00 108
48
Ostale usluge 4299 4.638,00 3.268,00 70,46
Ukupni
neuskladištivi troškovi
9.672,00
7.607,00
78,65
Izvor: brutto bilanca 2010. i 2011. g. obrt „Elba“, obrada autora
Iz tablice 7 je vidljiv porast uskladištivih troškova. Najznačajniji porast zabilježen je
kod pomoćnog materijala koji iznosi 12,28% ili izraženo vrijednosno 4.579,060 kn. Kod
osnovnog materijala i sirovina, troškova plaća i nadnica također je zabilježen porast,
međutim, on je nešto niži i iznosi 4,1 odnosno 3,62 %. Ukupni uskladištivi troškovi su
se povećali za 4,21% u 2011 godini u odnosu na baznu godinu. Što se tiče
neuskaldištivih troškova, ostvareno je smanjenje ostalih usluga za 29,54% i usluga
telefona za 25,01% dok su se usluge odvoza smeća povećale za 8,57% zbog povećanje
mjesečne naknade odvoza smeća u iznosu od 12,00 kn. Ukupni neuskladištivi troškovi
su se smanjili za 21,35% u 2011. godini u odnosu na baznu godinu.
Prikaz rezultata poslovanja
Kako bi se prikazali rezultati poslovnja, potrebno je napraviti izračun ukupnih
prihoda i ukupnih rashoda. Izračun ukupnih rashoda prikazan je u tablici 5.
Tablica 8: Ukupni rashodi
2010. 2011. 2012.
Poslovni rashodi 1.625.850,00
1.651.065,00
1.653.321,00
Financijski rashodi 18.566,00 21.412,00 22.455,00
Izvanredni rashodi 409.951,00 336.478,00 334.102,00
UKUPNO 2.054.367,00 2.008.955,00 2.009.878,00
Izvor: račun dobiti i gubitka obrta „Elba“, obrada autora
Tablica 8 pokazuje ukupne rashode koji se sastoje od poslovnih rashoda, financijskih
rashoda i izvanrednih, tj. ostalih rashoda. Poslovne rashode čine promjene vrijednosti
zaliha proizvodnje u tijeku i gotovih proizvoda, materijalni troškovi, troškovi osoblja,
49
amortizacija, ostali troškovi, vrijednosno usklađivanje, rezerviranja i ostali poslovni
rashodi. Financijske rashode čine kamate, tečajne razlike i drugi rashodi s povezanim
poduzetnicima; kamate, tečajne razlike i drugi rashodi iz odnosa s nepovezanim
poduzetnicima i drugim osobama; nerealizirani gubici financijske imovine i ostali
financijski rashodi.
Tablica 9: Rezultati poslovnja obrta „Elba“
2010. 2011. 2012.
Ukupni prihodi 2.033.697,00
2.023.255,00
2.014.325,00
Ukupni rashodi 2.054.367,00 2.008.955,00 2.009.878,00
Financijski rezultat (20.670,00) 14.300,00 4.447,00
Izvor: Račun dobiti i gubitka obrta „Elba“
Tablica 9 pokazuje ostvarene ukupne prihode, ukupne rashode i financijski rezultat
za razdoblje od tri godine. Kada se promatra 2011. godina u odnosu na 2010. , može se
utvrditi sljedeće: ukupni prihodi smanjeni su za 0,51% u odnosu na baznu godinu.
Vrijednosno smanjenje prihoda iznosi 10.442,00 kn . Što se tiče rashoda, oni su
smanjeni u odnosu na baznu godinu za 2,21%, njihovo vrijednosno smanjenje iznosi
45.412,00 kn . Kada se promatra 2012. godina u odnosu na 2011. godinu može se
utvrditi sljedeće: ukupni prihodi smanjeni su za 0,44%, vrijednosno to iznosi 8.930,00
kn. Ukupni rashodi su neznatno povećani za 0,05%, vrijednosno za 923,00 kn.
Sučeljavanjem prihoda i rashoda dobiven je financijski rezultat koji je negativan za
2010. godinu, tj. ostvaren je gubitak od 20.670,00 kn, dok je u 2011. godini poslovanje
bilo pozitivno te je ostvaren dobitak u visini od 14.300,00. U 2012. godini također je
ostvaren dobitak ali je on manji za 9.853,00 kn u odnosu na 2011. godinu. Na ovakav
financijski rezultat uvelike je utjecala recesija koja je prisutna u Hrvatskoj od 2009.
godine te se negativno reflektirala na većinu poslovnih subjekata u Hrvatskoj. U samo 6
mjeseci 2011. godine broj obrta u Brodsko-Posavskoj županiji se smanjio sa 2731 obrta
na 2644 obrta, što znači da je 87 obrtnika prestalo s radom (http://www.hok.hr). Osim
utjecaja iz makrookruženja, prisutni su i utjecaji mikrookruženja. Tu prije svega treba
istaknuti povećanje obveza prema dobavljačima, posebno među partnerima iz Njemačke
kod koji je došlo do poskupljenja pojednih vrsta profila PVC stolarije. Čimbenik koji je
bitno utjecao na smanjnje prihoda je prekid poslovanja u inozemstvu. To i danas
50
predstavlja jednu od slabijih strana ovoga obrta. Međutim, pozitivno je što je ostvaren
dobitak u odnosu na 2010. godinu i na temelju toga se vjeruje kako će se u budućnosti
postizati još bolji rezultati.
4.3. KNJIGOVODSTVENI DOKUMENTI U POSLOVANJU OBRTA „ELBA“
Kako je obrt „Elba“ obveznik poreza na dohodak u sustavu PDV-a obvezan je
prema Zakonu voditi propisane poslovne knjige. Poslovne knjige koje vodi ovaj obrt
su:
-popis dugotrajne imovine
-knjiga ulaznih računa
-knjiga izlaznih računa
Popis dugotrajne imovine sadrži stvari i prava čija vrijednost prelazi 2000 kn i čiji je
vijek trajanja duži od godine dana. Sljedeća tablica nam pokazuje dugotrajnu imovinu
obrta „Elba“.
Tablica 10: Izvadak iz popisa dugotrajne imovine obrta „Elba“
r.b
Naziv
stvari/prava
Nadnevak
Nabavna
vrijednost
Knjig. Vrij.
Stopa
otpisa
Svota
otpisa
KnjigVrij. na
kraju g
STROJEVI,
OPREMA,
PR.SREDSTVA
1.
Roller Sika 350
17.10.1997.
17.982,00
-
10 %
-
-
2. Krugljak 22.05.2001. 38.530,00 1.605,00 10% 1.605,00 -
3. Pila za
staklodržače
03.05.2004.
30.353,00
-
20%
-
-
4. Teretnomot.voz
sprinter
16.05.2005.
45.081,00
-
25%
-
-
51
5. Osobni aut.
Mercedes c220
28.11.2007. 126.796,00 15.849,00 25% 15.849,00 -
6. Stroj za rezanje
aluminija blitz
alva
17.12.2009. 161.862,00 153.768,00 5% 8.093,00 145.675,00
7. Kombi vozilo
Peugeot cady
18.03.2010.
10.200,00
8.840,00
20%
1.360,00
7.480,00
NEKRETNINE
8. Poslovna
zgrada, ured
31.03.2004. 1.619.632,00 1.121.595,00 2% 32.392,00 1.089.202,00
9. Poslovna
građevina-
dogradnja
01.07.2008.
827.881,00
718.245,00
2%
16.557,00
701.687,00
10. Ekonomsko
dvorište-
asfaltirano
02.092008.
168.982,00
139.410,00
2%
3.379,00
11. Dogradnja posl.
građ.-laminat
06.04.2009.
3.079,00
2.053,00
20%
615,00
1.437,00
12. Poslovna
zgrada,ured-
dogradnja
22.09.2009.
2.431,00
1.823,00
20%
486,00
1.337,00
13.
Stan
26.06.2009.
433.501,00
413.994,00
2%
4.335,00
409.659,00
.
.
- - -
UKUPNO 3.932.976,00 2.794.847,00 - 114.628,00 2.680.219,00
Izvor: izvadak DI obrta “Elba“ , obrada autora
Tablica 10 prikazuje izvadak iz popisa dugotrajne imovine obrta „Elba“. Popis u
najvećem dijelu sadrži opremu i strojeve koji se koriste u proizvodnji PVC i ALU
stolarije. Osim opreme i strojeva na popisu se još nalaze prijevozna sredstva i
nekretnine. Dio strojeva i opreme nema krajnju knjigovodstvenu vrijednost što znači da
je otpisana. Iako je otpisana, i dalje se koristi u proizvodnji. Uzrok toga je nedostatak
kapitalnih sredstava za nabavku nove opreme. Unatrag nekoliko godina nabavljala se
nova oprema koja je zamjenila otpisanu , ali se radi o opremi niže vrijednosti, npr:
52
glodalice, kompresori, bušilice, pile... Posljedice korištenja otpisane opreme u
proizvodnji su niža efikasnost, viši troškovi proizvodnje, duže vrijeme proizvodnje.
Dio otpisane opreme obrta „Elba“ se uopće ne koristi, te se ona najčešće nudi na
prodaju. Ako se takva oprema proda za iznos veći od knjigovodstvene vrijednosti,
ostvaruje se prihod. U suprotnom, ostvaren je rashod. Primjer je kupovina nekretnine
(stana) kojeg je obrt kupio 2009. godine. Njegova knjigovodstvena vrijednost bila je
413994,000 kn. Nakon 2 godine stan je prodan za manji iznos od knjigovodstvene
vrijednosti čime je ostvaren rashod koji se bilježi u poslovanju obrta.
Knjiga ulaznih računa je jedna od poslovnih knjiga poslovnih subjekata koji su u
sustavu PDV-a.
Ilustracija 4: Ulazni računi obrta „Elba“ od 01.12.2012. do 31.12.2012.
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
53
Iz ilustracije 4 može se vidjeti knjiga ulaznih računa obrta. Ona sadrži sve ulazne
račune ili fakture dobavljača za primljenu robu ili izvršene usluge. Obrazac se sastoji od
nekoliko elemenata. Na početku su kolone namijenjene za broj, datum, naziv dobavljača
te njegov OIB. Nakon toga slijede kolone koje označavaju poreznu osnovicu (0%, 10%,
22 i 23%, i 25%). Sljedeće su kolone koje označavaju odgovarajuću stopu PDV-a na
dio koji se porezno priznaje (odbija se) i onaj dio koji nije porezno priznat (ne odbija
se). U knjizi ulaznih računa, računi se upisuju kronološki, tj. prema datumu kako su
pristizali, bez obzira od kojeg su dobavljača. To nam pokazuje i ilustracija 5. Može se
primijetiti da je najveći broj računa pristigao od poduzeća „Staklo Projekt d.o.o.“ To je
i uobičajeno budući da najveći udio u ukupnoj proizvodnji čini proizvodnja PVC
prozora i vrata, te je dobavljač stakla najznačajniji dobavljač obrta „Elba“ . Vrijednost
tih računa iznosi 17.681,500 kn te se obračun poreza vrši po stopi od 25%. Ostali
dobavljači su poduzeća koja se bave proizvodnjom roleta (tvornica roleta „Ivančić“),
dobavljač aluminija („Zekić d.o.o.“) te poduzeće D.B.T. d.o.o. koje se bavi
proizvodnjom okova i pribora za građevinsku stolariju i namještaj. Ostali dobavljači
imaju manji udio u ukupnom broju ulaznih računa.
Račune koje je obrt „Elba“ odaslao svojim kupcima nalaze se u knjizi izlaznih računa.
Ilustracija 5: Izlazni računi obrta „Elba“ od 01.12.2012. do 31.12.2012.
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
54
Obrazac izlaznih računa sadrži iste elemente kao i obrazac ulaznih računa. Iz
ilustracije se vidi da većinu kupaca čine fizičke osobe, tj. građani. Osim njih, tu je i
nekoliko većih poduzeća kao što su građevinsko poduzeće „Grading d.o.o., Magnus
d.o.o. ali i ustanova koje su u državnom vlasništvu; Opća bolnica Nova Gradiška i
bolnica sv. Rafael Strmac. Ukupna vrijednost izlaznih računa je 181642,57 kn uz stopu
poreza od 25%.
Kako bi se izvršila analiza obračuna troškova, potrebno je prikupiti računovodstvene
isprave koje obrt „Elba“ koristi za dokazivanje poslovnih procesa i troškova.
Najznačajnije poslovne isprave koje se javljaju u poslovnom procesu su:
1.ponude za izvođenje radova
2. ugovor o izvođenju radova
3. primka sirovina i materijala
4. račun/otpremnica
Prije samog ugovaranja poslova, potencijalnim kupcima se dostavljaju ponude o
izvođenju radova i montaže. Na ilustraciji 6. može se vidjeti dio jedne takve ponude.
55
Ilustracija 6: Ponuda izvođenja radova
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
Ponuda o izvođenju radova se sastoji od rednog broja proizvoda ako se radi o ponudi
s više različitih proizvoda ili istih proizvoda različitih dimenzija. Zatim je prikazana
skica proizvoda. Naziv sadržava dimenzije proizvoda i njegove osnovne karakteristike
koje se najčešće odnose na profile, boju i ispunu profila. Sljedeći podaci odnose se na
količinu, mjernu jedinicu proizvoda, cijenu (bez PDV-a), iznos, izračun cijene ako se
radi o većoj količini proizvoda i valutu. Na kraju je izražena ukupna cijena, zatim PDV i
ukupni iznos za naplatu.
U slučaju da su obje strane zadovoljne cijenom i drugim detaljima ponude, slijedi
izvođenje dogovorenih radova. Kada se radi o poslovima veće vrijednosti gdje postoji i
više izvođača slijedi sklapanje ugovora s naručiteljem radova. Najvažnije stavke
ugovora objasniti će se na primjeru ugovora kojeg je obrt „Elba“ sklopio s naručiteljem
radova, BISTRA d.o.o. za izvođenje bravarskih radova na objektu sportske dvorane u
Okučnima.
56
Ilustracija 7: ugovor o izvođenju radova
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
Prva strana ugovora sadrži podatke o broju ugovora, šifru gradilišta i vrstu obrasca.
Nakon toga, slijede podaci o tome tko je naručitelj radova, a tko izvoditelj. Definira se
vrsta radova, građevina i lokacija gdje će se radovi izvoditi. Nakon toga definira se
predmet ugovora i obim ugovorenih radova. Ono što je najvažnije za obje strane, jest
vrijednost ugovorenih radova.
57
Ilustracija 8: Ugovor o izvođenju radova
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
Iz ilustracije se vidi da je vrijednost ugovorenih radova izražena kao neto vrijednost,
prikazan je iznos PDV-a i ukupni iznos.
Ilustracija 9: Ugovor o izvođenju radova
Izvor: Knjigovodstvo obrta „Elba“
58
Pri kraju ugovora, obje strane se dogovaraju oko roka početka i roka završetka
radova.
Za naručitelja radova od velike važnosti su dogovorena jamstva na izvedene radove.
Jamstvo se u većini slučajeva odnosi na kvalitetu izvedenih radova koje izvoditelj daje
naručitelju radova. U primjeru ovog ugovora, izvoditelj radova (obrt „Elba“) daje
naručitelju radova (BISTRA d.o.o.) jamstvo od 2 godine za kvalitetu i solidnost
izvedenih radova, računajući od dana primopredaje građevine s investitorom.
Nabava sirovine, tj. materijala koji će se koristiti u proizvodnji potvrđuje se
skladišnom primkom koju pokazuje ilustracija 10.
Ilustracija 10: skladišna primka
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
Primka sirovina, odnosno materijala je dokaz da je materijal ili sirovina zaprimljen
na skladište. Na ilustraciji 10 može se vidjeti da primka sadrži sljedeće podatke: datum
preuzimanja artikla, broj primke, redni broj koji počinje od jedan s početkom poslovne
godine, šifru i naziv artikla, te njegovu količinu, jedinicu mjere, cijenu i ukupan iznos.
Na samom kraju potreban je potpis osobe koja je primila sirovine, tj. materijal. Prije
knjiženja u robno-materijalnom knjigovodstvu primku obvezno treba kontrolirati osoba
59
iz nabave ili tehničkog odjela, tj. one osobe koje su naručile ili odobrile nabavu.
Važnost pravodobnog knjiženja je u vezi s mogućim izostankom informacija o novom
stanju zaliha i ispostavljanju pogrešne naruđžbe. Posljedica toga su krivo sastavljeni
radni nalozi za daljnju proizvodnju.
Izlaz gotovih proizvoda odnosno njihova prodaja potvrđuje se otpremnicom gotovih
proizvoda koja prati pošiljku do kupca i potvrđuje primopredaju. Primjer otpremnice
može se vidjeti na ilustraciji 12.
Ilustracija 11: primjer računa/otpremnice
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“
Otpremnica gotovih proizvoda sadrži sljedeće podatke: podatke o obrtu, broj
otpremnice, podatke o kupcu, podatke o proizvodima (naziv, cijena, količina, itd.),
podatke o osobama koje su sudjelovale u otpremi i primanju proizvoda kod kupca.
60
4.4. KALKULACIJE CIJENA I OBRAČUN PROFITABILNOSTI
PROIZVODNOG ASORTIMANA
Proizvodni asortiman obrta „Elba“ čini aluminijska i PVC stolarija koje čine najveći
udio u prihodima od prodaje proizvoda (konto 7500). Preostali dio asortimana čine
venecijaneri, trakaste zavjese, AL ograde, rolo i sekcijska garažna vrata. Zbog male
potražnje za ovim proizvodima, obrt „Elba“ ih ne proizvodi već ih nabavlja kao gotove
proizvode od dobavljača. To su prihodi od prodaje robe koji se obračunavaju na kontu
7600. Iz toga razloga, u ovom podpoglavlju objasnit će se razlika između PVC i ALU
stolarije, prednosti i nedostatci svake, te napraviti kalkulacija cijena kako bi se vidjelo
koji od proizvoda PVC i ALU stolarije donosi obrtu najveću dobit.
Kod ugradnje stolarije kod kupaca se najčešće javlja dilema koja se odnosi na odabir
vrste stolarije, PVC ili ALU stolarija. Zbog toga će se predstaviti prednosti i nedostatci
obije vrste stolarije.
Polivinil klorid ili PVC je sintetički materijal koji je sastavljen od soli (57%) i nafte
(43%). Ključne karakteristike PVC-a su: otporan na abraziju, lagan za obrađivanje,
dugotrajan – više od 60% proizvedenih profila ima vijek trajanja duži od 40 godina,
teško je zapaljiv, neosjetljiv na vlagu. Međutim, kao najveći nedostatak se može navesti
njegova čvrstoća, tj. opterećenja koja može podnijeti pa je ograničen u dimenzijama.
Zato se prozori dodatno ojačavaju metalom (http://www.portal-ena.com/pvc.html).
Aluminijski profili mogu biti s prekinutim termičkim mostom i bez termičkog mosta,
tzv. „hladni profili. Glavne prednosti aluminijske stolarije su:
- izvrsna vodo-nepropusnost dajući minimalnu hidrofilnost
- otpornost na požućivanje zbog odsutnosti aromatskih grupa u strukturi
polimera
- visoka kompatibilnost s pigmentima
- izvrsna otpornost na savijanje
Najveći nedostatci aluminijske stolarije odnose se na izolacijska svojstva aluminija.
Aluminij je vodič koji provodi toplinu i hladnoću. Izuzetno je osjetljiv na prisutnost
soli u zraku koja uzrokuje pojavu izbijanja soli na površini aluminija, što se štiti
premazima.
61
Kalkulacije cijena
Već je ranije navedeno kako PVC stolarija ostvaruje najveću dobit od prodanih
proizvoda. Potrebno je međutim analizirati profitabilnost pojedine vrste proizvoda kako
bi se utvrdilo koji proizvod unutar proizvodnog programa PVC ili ALU stolarije obrtu
donosi najveći profit. Za analizu su uzeta 3 proizvoda za svaki proizvodni program. To
su jednokrilni prozor, dvokrilni prozor i ulazna vrata. Prodajne cijene svakog od ovih
proizvoda variraju ovisno o vrsti ispune, vrsti stakla, vrsti panela i dodatnim
dekoracijama. Te varijacije cijene mogu iznositi i nekoliko tisuća kuna u odnosu na
osnovni, najjeftiniji model. Za potrebe ove analize uzete su prosječne cijene PVC i ALU
vrata i prozora te ulaznih vrata.
PVC STOLARIJA:
Tablica 11: Kalkulacije i obračun profitabilnosti PVC stolarije
Prodajna
cijena
Troškovi materijala
Troškovi izrade i
montaže
Cijena
koštanja
Jedinični doprinos
pokrića (dp)
Stopa
doprinosa
pokrića (sdp)
God.
prodaja
Dobit
/gubitak
Jednokriln
i prozor
1.537,00
492,00
263,00
755,00
782,00
0,51 86 67.252,00
Dvokrilni
prozor
3.592,00 1.149,00 445,00 1.594,00 1.998,00 0,55 81 161.838,00
Ulazna
vrata
4.316,00 1.381,00 555,00 1.936,00 2.380,00 0,55 112 266.560,00
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“, obrada autora
Iz tablice 11 vidi se da sva tri proizvoda unutar proizvodnog asortimana PVC
stolarije donose dobit. Promatrajući strukturu, može se vidjeti da najveću dobit
ostvaruju ulazna vrata koja iznosi 2.380,00 kn po prodanom komadu proizvoda. Zatim
slijedi dvokrilni prozor s dobiti od 1.998,00 kn i na kraju jednokrilni prozor s dobiti od
782,00 kn. Ukupna ostvarena dobit proizvodnog asortimana PVC stolarije na godišnjoj
razini iznosi
62
Analizirajući proizvodni asortiman obrta „Elba“ može se zaključiti da aluminijska
stolarija, uz PVC stolariju, obrtu donosi najveću dobit. Tablica 12 pokazuje kalkulaciju i
obračun profitabilnosti najzastupljenijih proizvoda unutar proizvodnog programa
aluminijske stolarije, a to su: jednokrilni prozori, dvokrilni prozori i ulazna vrata.
ALUMINIJSKA STOLARIJA:
Tablica 12: Kalkulacije i obračun profitabilnosti aluminijske stolarije
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“, obrada autora
Svi proizvodi asortimana aluminijske stolarije donose dobit. Gledajući strukturu, vidi se
da najveću dobit ostvaruju dvokrilni prozori. Ona iznosi 3.264,00 kn ili na godišnjoj
razini 150.144,00 kn. Slijede ulazna vrata s dobiti od 3.262,00 kn po prodanoj jedinici
proizvoda, na godišnjoj razini ona iznosi 94.598,00 kn. Dobit u proizvodnji jednokrilnih
prozora je 1.534,00 kn, a na godišnjoj razini 41.418,00 kn. Ukupna dobit asortimana
aluminijske stolarije iznosi 286.160,00 kn.
Prodajna
cijena
Troškovi mat.
Troškovi izrade i
montaže
( kn)
Cijena
koštanja
Jedinični doprinos
pokrića
(dp)
Stopa
doprinosa
pokrića
God.
pr.
Dobit/
gubitak
Jednokrilni
prozor
2.731,00
874,00
323,00
1.197,00
1.534,00
0,56 27 41.418,00
Dvokrilni
prozor
5.542,00 1.773,00 505,00 2.278,00 3.264,00 0,59 46 150.144,00
Ulazna
vrata
5.798,00 1.855,00 681,00 2.536,00 3.262,00 0,56 29 94.598,00
63
4.5. POKAZATELJI ANALIZE POSLOVANJA
Pomoću pokazatelja i osnovnih podataka iz financijskih izvještaja analizirati će se
rezultat poslovanja i utvrditi kretanje poslovanja u odnosu na 2010. godinu.
Sljedeća tablica pokazuje podatke za izračun pokazatelja poslovanja.
Tablica 13: Podaci korišteni za izračun pokazatelja analize poslovanja
Podatak 2010. 2011. 2012.
Ukupni prihodi
2.033.697,00
2.023.255,00
2.014.325,00
Ukupni rashodi
2.054.367,00
2.008.955,00
2.009.878,00
Neto dobit
(20.670,00)
14.300,00
4.447,00
Ukupne obveze
2.191.547,00
1.968.770,00
2.185.368,00
Ukupna aktiva
4.367.367,00
4.151.445,00
4.278.570,00
Vlastiti kapital
2.175.820,00
2.175.820,00
2.175.820,00
Kratkotrajna
imovina
1.962.165,00
1.928.381,00
1.931.847,00
Dugotrajna imovina
2.405.202,00
2.223.064,00
2.264.148,00
Kratkoročne obveze
1.742.099,00
1.256.561,00
1.787.412,00
Ukupne
karatkoročne obveze
1.742.099,00
1.256.561,00
1.787.412,00
Zalihe
1.735.577,00
1.699.925,00
1.729.698,00
Broj zaposlenih
12
12
12
Poslovni rashod
1.625.850,00
1.725.987,00
1.731.874,00
Izvor: knjigovodstvo obrta „Elba“ ; obrada autora
64
Tablica 14 pokazuje pokazatelje poslovanja obrta za razdoblje od 3 godine. Na kraju su
dani zaključci o kretanju i promjenama pojedinih pokazatelja.
Tablica 14: Pokazatelji analize poslovanja
POKAZATELJ 2010. 2011. 2012.
Koef. zaduženosti 0,50 0,47 0,51
Koef. vlastitog
financiranja
0,50 0,52 0,51
Pokazatelj tekuće
likvidnosti
1,12 1,53 1,08
Pokazatelj ubrzane
likvidnosti
0,13 0,18 0,11
Poslovni prihod po
zaposlenom
169.474,00
168.604,00 167.860,00
Poslovni rashod po
zaposlenom
135.487,00 143.832,00 144.322,00
Koeficijent obrtaja
ukupne imovine
0,47 0,49 0,48
Koeficijent obrtaja
dugotrajne imovine
0,85 0,91 0,89
Koeficijent obrtaja
kratkotrajne
imovine
1,04 1,05 1,04
Neto profitna marža (0,01) 0,007 0,002
Stopa povrata
imovine (ROA)
(0,005) 0,003 0,001
Stopa povrata
glavnice (ROE)
(0,009) 0,007 0,002
Izvor: obrada autora
Tablica 14 pokazuje pokazatelje poslovanja obrta „Elba“ za razdoblje od tri godine.
Iz tablice je vidljiv trend smanjenja ukupnih prihoda. 2011. godine došlo je do
smanjenja prihoda za 0,51% u odnosu na 2010. godinu. U 2012. godini također je došlo
do smanjenja ukupnih prihoda i to za 0,44% u odnosu na 2011. godinu. Uzrok ovog
negativnog trenda je smanjen opseg poslovanja koji se događa iz godine u godinu.
Ukupni rashodi u 2011. godini su smanjeni za 2,22% u odnosu na 2010. godinu, dok su
2012. godine neznatno porasli u odnosu na 2011. godinu. 2010. godine ostvaren je
negativan financijski rezultat dok je sljedeće dvije godine ostvaren pozitivan financijski
65
rezultat što predstavlja pozitivan trend. Kroz sve tri godine broj zaposlenih se nije
mijenjao.
Jedan od najvažnijih pokazatelja za obrt je koeficijent zaduženosti. On pokazuje do koje
mjere poduzeće koristi zaduživanje kao oblik financiranja. Njegova vrijednost bi trebala
biti do 50% ili manja. Kroz sve tri godine koeficijent zaduženosti se kreće oko 0,50 dok
je 2011. godine iznosio 0,47 što je dobro za poslovanje obrta. Koeficijent vlastitog
financiranja je također zadovoljavajući. On pokazuje koliko je imovine financirano iz
vlastitog kapitala. Vidi se da su sve vrijednosti jednake ili više od 0,50 što predstavlja
pozitivan trend budući da raste imovina financirana vlastitim kapitalom.Pokazatelj
tekuće likvidnosti mjeri sposobnost poduzeća da podmiri svoje kartkoročne obveze.
Njegova vrijednost bi trebala biti viša od 1,5. To je slučaj samo u 2011. godini kada je
iznosio 1,53.U druge dvije godine on je manji od 1,5 što znači da je postojala opasnost
da obrt neće moći podmiriti svoje kratkoročne obveze. Za pokazatelj ubrzane likvidnosti
može se reći da je najnegativniji, budući da bi njegova minimalna vrijednost trebala biti
0,9. Iz tablice se vidi da je u 2011. godini njegova vrijednost najveća i iznosi 0,18.
Unatoč istom broju zaposlenih kroz sve tri godine, došlo je do promjene i u poslovnim
prihodima i u poslovnim rashodima po zaposlenom. Poslovni prihodi u 2011. godini su
se smanjili za 0,51% u odnosu na 2010. godinu, dok su se u 2012. godini također
smanjili i to za 0,44% u odnosu na 2011. godinu što predstavlja negativan trend kretanja
poslovnih prihoda po zaposlenom. Što se tiče poslovnih rashoda po zaposlenom,
prisutan je obrnuti trend u odnosu na prihode. Zabilježen je njihov rast iz godine u
godinu. U 2011. godini su porasli za 6,1% u odnosu na 2010., dok su 2012. godine
neznatno porasli u odnosu na 2011. godinu. Nadalje, koeficijent obrtaja ukupne imovine
pokazuje koliko se puta ukupna imovina poduzeća obrne tijekom jedne godine. Iz
tablice se vidi kako se koeficijent obrtaja ukupne imovine kreće u rasponu od 0,47 do
0,49 kroz sve tri promatrane godine. Ove vrijednosti se mogu ocijeniti kao prosječne za
obrt „Elba“. Poželjno je postići što veću vrijednost ovog pokazatelja. Koeficijent obrtaja
dugotrajne imovine pokazuje koliko uspješno poduzeće koristi dugotrajnu imovinu s
ciljem stvaranja prihoda. Što je veća vrijednost ovog pokazatelja , to je bolje za
poslovanje poduzeća. Analizirajući vrijednosti iz tablice može se zaključiti da su one
zadovoljavajuće. Najveća vrijednost ovog pokazatelja dostignuta je 2011. godine, te ona
iznosi 0,91. Najveće vrijednosti postigao je koeficijent obrtaja kratkotrajne imovine.
Njegova vrijednost je veća od jedan za sve tri promatrane godine te predstavlja najbolje
ocijenjeni pokazatelj koji se odnosi na obrtaj imovine. Neto profitna marža ukazuje na
66
sposobnost menadžmenta u vođenju poduzeća. Iz tablice se vidi kako su vrijednosti
izrazito niske. Najveća vrijednost je zabilježena 2011. godine te ona iznosi 0,7%. Stopa
povrata imovine (ROA) je indikator uspješnosti korištenja imovine u stvaranju dobiti.
Ovaj pokazatelj pokazuje kolika je intenzivnost imovine poduzeća. Njegova prihvatljiva
razina varira ovisno o tome u kojoj djelatnosti poduzeća posluje. Iz tablice 14 se vidi
kako je ROA obrta „Elba“ od 0,3 % u 2011. godini i 0,1% u 2012. godini što
podrazumjeva visok stupanj intenzivnosti imovine. Isti slučaj je i sa stopom povrata
glavnice (ROE). On pokazuje koliko novčanih jedinica dobiti poduzeće ostvaruje na
jednu jedinicu vlastitog kapitala. Zbog toga se smatra najznačajnijim pokazateljem
profitabilnosti.
67
5.ZAKLJUČAK
Računovodstveno praćenje troškova dio je svakog internog obračuna u poduzeću
koje se sastoji od evidentiranja, razvrstavanja i alociranja troškova po različitim
kriterijima i metodama obračuna koje odabire menadžment poduzeća, rjeđe niže
organizacijske jedinice.
Da bi računovodstvo moglo udovoljiti informacijskim zahtjevima suvremenog
menadžmenta, potrebno je stalno prilagođavati njegovu metodološku osnovicu i učiniti
je ispravnom da vrijednosno iskaže očekivanja menadžmenta. Obračun poslovanja i
analiza troškova provodi se prema Zakonu o računovodstvu (NN 109/07; 54/13). Prema
tom Zakonu, svaki poduzetnik koji ima sjedište u RH je dužan voditi poslovne knjige
prema načelima urednog knjigovodstva poštujući sve propisane zakone i norme koje
vrijede u RH.
Koje će troškove poduzeće evidentirati ovisi najčešće o poslovnoj politici poduzeća,
menadžmentu ili samom vlasniku. O vrsti proizvoda i proizvodnom asortimanu ovisi
koje će se metode obračuna troškova koristiti. U Hrvatskoj najveći broj poduzeća se
koristi metodom prosječnih cijena (65,7%), dok su najmanje zastupljene suvremene
metode. Njih najčešće koriste poduzeća koja nastupaju na domaćim i inozemnim
tržištima. Kod metoda obračuna troškova najvažnija je njihova dosljedna primjena. Prije
same analize obujma i strukture troškova potrebno je napraviti razliku između troška,
rashoda i izdatka. Inače, analize troškova se prvenstveno provode kako bi se utvrdili
nastali troškovi, radi kontrole tih troškova i uzroka zbog kojih su nastali. Cilj je dobiti
što kvalitetnije inforamcije o financijskoj situaciji u poduzeću.
Postoji nekoliko razlika između računovodstva koje vode obrtnici i računovodstva
poduzeća. Najznačajnija razlika odnosi se na način vođenja poslovnih knjiga. Poduzeća
primjenjuju dvojno knjigovodstvo dok obrtnici primjenjuju jednostavno knjigovodstvo.
Poslovni događaji se ne evidentiraju na najmanje dva računa kao kod dvojnog
knjigovodstva već se jednostrano evidentiraju u poslovnim knjigama. Da bi se uopće
postalo obrtnikom potrebno je ispuniti opće uvjete za otvaranje obrta prema Zakonu o
obrtu (NN 49/03). Koje će poslovne knjige obrt voditi, ovisi o tome da li je obrt
obveznik poreza na dohodak ili obveznik poreza na dobit.
Okosnicu rada čini aplikativni dio pod naslovom „analiza troškova u proizvodnji
PVC stolarije na primjeru obrta Elba“. Ovaj obrt posluje u industrijskoj zoni Brezine,
68
općina Gornji Bogićevci u Brodsko-Posavskoj Županiji. Analiza troškova napravljena je
korištenjem RDG-a za 2010., 2011. i 2012. godinu, te bilance stanja.
Obrt „Elba“ evidentira troškove po prirodnim vrstama gdje najveći udio čine troškovi
materijala, sirovina, energije, sitnog inventara, rezervnih dijelova i goriva sa 57,44%.
Ono što je najvažnije u cijeloj analizi su rezultati poslovanja. Prisutan je trend
smanjenja ukupnih prihoda u posljednje tri godine kao i rast ukupnih rashoda. Sve se to
odrazilo na financijski rezultat. 2010. godine ostvaren je gubitak od 20.670,00 kn, 2011.
godina je bila nešto bolja te je ostvaren pozitivan financijski rezultat u visini od
14.300,00 kn. Međutim, u 2012. godini je došlo do ponovnog pada te je ostvarena dobit
od 4.447,00 kn. Knjigovodstveni dokumenti koje koristi ovaj obrt su: popis dugotrajne
imovine, knjiga ulaznih računa i knjiga izlaznih računa.
Posljednji dio rada se odnosi na kalkulacije cijena i obračun profitabilnosti
proizvodnog asortimana te pokazatelje analize poslovanja. Proizvodni asortiman PVC
stolarije obrtu donosi najveće prihode, a zatim aluminijska stolarija. Što se tiče
proizvoda unutar proizvodnog asortimana PVC stolarije, najprodavanija su ulazna vrata,
dok je kod aluminijske stolarije najprodavaniji proizvod dvokrilni prozor.
Pokazatelji analize poslovanja prikazuju poslovanje i njegovo kretanje kroz tri godine.
Pokazatelje koeficijent zaduženosti, koeficijent vlastitog financiranja, pokazatelj tekuće
likvidnosti, koeficijent obrtaja ukupne imovine, koeficijent obrtaja dugotrajne imovine,
koeficijent obrtaja kratkotrajne imovine, ROA, te ROE možemo ocijeniti kao pozitivne,
tj. ostvarene su zadovoljavajuće razine tih pokazatelja. Pokazatelji čija vrijednost nije
zadovoljavajuća i koji negativno utječu na poslovanje obrta su: pokazatelj ubrzane
likvidnosti, poslovni prihod po zaposlenom te poslovni rashod po zaposlenom te neto
profitna marža.
Iz svega ranije navedenog može se zaključiti da obrt „Elba“ evidentira troškove na
način koji zadovoljava osnovne standarde financijskog izvješćivanja i time poštuje
važeće zakone i norme, no takav način nije zadovoljavajući za potrebe interne kontrole
te samog vlasnika kojemu bi trebao biti interes kotrola troškova, a ne samo ostvarenje
profita.
69
LITERATURA
1.) Knjige
1. Anthoney, R.N., Recce, J.S.: Računovodstvo, RRIF Plus, Zagreb, 2004.
2. Belak, V.: Menadžersko računovodstvo, RRIF Plus, Zagreb, 1995.
3. Cingula, M., Hunjak, T., Ređep, M.: Poslovno planiranje s primjerima za investitore,
RRIF-ova ekonomska biblioteka, Zagreb, 2004.
4. Dimitrić, M., Horvatić-Kapelac, M., Novokmet, M., Puljiz, M. : Knjigovodstvo s
bilanciranjem 3, Alka Script d.o.o., 2011.
5. Greuning, H.: Međunarodni računovodstveni standardi, Hrvatska zajednica
računovođa i financijskih djelatnika, 2000.
6. Gulin i Žager: Računovodstvo malih i srednjih poduzeća, Hrvatska zajednica
računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb, 2010.
7. Jelavić, A., Ravlić, P., Starčević, A., Šamanović, J. : Ekonomika poduzeća,
Ekonomski fakultet Zagreb u suradnji s Ekonomskim fakultetom Rijeka i Ekonomskim
fakultetom Split, IV. izdanje, 1993.
8. Karić, M.: Upravljanje troškovima, Ekonomski fakultet u Osijeku, Osijek, 2008.
9. Očko, J., Švigir, A.: Kontroling – upravljanje iz backstagea, Altis savjetovanje d.o.o.,
Zagreb, 2009.
10. Polimeni, R.S. i dr.: Troškovno računovodstvo, Faber & Zgombić Plus, Zagreb,
1999.
11. Skupina autora: Računovodstvo proizvodnje sukladno zahtjevima MRS-ova (MSFI)
i poreznih propisa, RRIF Plus, Zagreb, 2004.
12. Vitezić, N., Popović, Ž.: Revizija i analiza, instrumenti uspješnog donošenja
poslovnih odluka, Hrvatska zajednica računovođa i financijskih djelatnika, Zagreb,
2010.
2.) Članci
13. Goleš, D.: Metode upravljanja troškovima, nastavni materijal Visoke škole za
turistički menadžment u Šibeniku, Vol. 1., Šibenik, 2003.
14. Habek, M.: Posebnosti zaključnog obračuna zaliha u proizvodnoj djelatnosti, RRIF,
RRIF Plus, Zagreb, 2003., br. 2
70
15. Habek, M.: Računovodstvene isprave o troškovima u proizvodnji, RRIF, RRIF
Plus, Zagreb, 2001., br.11
16. Mikić, M: Zbornik Ekonomskog fakulteta u Zagrebu, godina 7, br.1, 2009.
3.) Ostalo
17. Aluplast d.o.o. , http://aluplast.net/de/index.php , (08.06.2013.)
18. Dimitrić, M.: Autorizirana predavanja, kolegij Računovodstvo troškova, EFRI,
2011, preuzeto sa: http://oliver.efri.hr (28.03.2013)
19. Drljača, M.: Metode upravljanja troškovima, preuzeto sa:
http://kvaliteta.inet.hr/t_Metode_%20Drljaca.pdf , (04.04.2013.)
20. Hrvatska obrtnička komora, obrazac KPI, preuzeto sa:
http://infos.hok.hr/faq/k_ostalo/kpi_knjiga_primitaka_i_izdataka_obrazac ,
(12.05.2013.)
21. Jutarnji list, članak preuzet sa: http://www.jutarnji.hr/template/article/article-
print.jsp?id=168210 , (24.05.2013.)
22. Koprivnički poduzetnik, http://www.koprivnicki-poduzetnik.hr/hr/otpoinjanje-
vlastitog-posla/a-otvaranje-obrta.html?start=3 , (10.05.2013.)
23. Obrt „Elba“ , preuzeto sa: http://www.elba-pvc-alu.hr/ , (06.06.2013.)
24. Porezna uprava, obrazac DI, Zagreb 2013, preuzeto sa: http://porezna-
uprava.hr/HR_obrasci/Documents/POREZ%20NA%20DOHODAK/DI.pdf ,
(12.05.2013.)
25. Perčević, H.: Metode obračuna troškova u proizvodnom sektoru u RH, EFZG,
Zagreb, 2006., p.649, preuzeto sa: http://hrcak.srce.hr/file/12894 , (05.04.2013.)
26. Poslovni dnevnik: Izračunavanje troškova i mjerenje vrijednosti zaliha, poslovni
dnevnik, Zagreb, 2011., preuzeto sa:
http://www.poslovni.hr/mobile/trzista/izracunavanje-troskova-i-mjerenje-vrijednosti-
zaliha-185197 , (20.04.2013.)
27. Poslovni forum, preuzeto sa: http://www.poslovniforum.hr/info/obrt.asp ,
(02.05.2013.)
28. Sačer, I.: Financijski izvještaji kao osnova ili polazište u izračunavanju
računovodstva, Ekonomski fakultet Zagreb, 2011., preuzeto sa:
http://web.efzg.hr/dok/RAC/imamic/bilanca.pdf , (20.04.2013.)
71
29. Seminar troškovi, Prehrambeno-biotehnološki fakultet, Zagreb,2003., preuzeto sa:
http://www.pbf.hr/hr/content/download/3624/28227/version/1/file/Seminar_Troskovi.pd
f%3E , (02.04.2013.)
30. Tušek, B.: Računovodstveno praćenje kratkotrajne imovine, EFZG, Zagreb, 2011.,
preuzeto sa:
http://web.efzg.hr/dok/RAC/10.%20RA%C4%8CUNOVODSTVENO%PRA%C4%86
ENJE%20KRATKOTRAJNE%20IMOVINE.pdf , (04.04.2013.)
31. Zakon o računovodstvu (NN 109/07, 54/13)
32. Zakon o porezu na dohodak (NN 177/04, 73/08, 80/10, 22/12, 144/12)
33. Zakon o porezu na dobit (NN 177/04, 90/05, 146/08, 80/10, 22/12)
34. Zakon o PDV-u (NN 73/13)
35. Zakon o obrtu (NN 73/93, 90/96, 102/98, 64/01, 71/01, 68/07, 79/07, 40/10)
72
POPIS GRAFIKONA
Broj grafikona Naslov grafikona Stranica
1
Primjena metoda obračuna troškova materijala u
proizvodnim subjektima u RH
17
2
Struktura troškova po prirodnim vrstama za 2010. i 2011. godinu
46
73
POPIS ILUSTRACIJA
Broj slike Naslov ilustracije Stranica
1 Obrtnica – prednja i zadnja
strana
32
2 Knjiga primitaka i izdataka 35
3 Popis dugotrajne imovine 36
4 Ulazni računi obrta „Elba“ 52
5 Izlazni računi obrta „Elba“ 54
6 Ponuda izvođenja radova 55
7 Ugovor o izvođenju radova 56
8 Ugovor o izvođenju radova 57
9 Ugovor o izvođenju radova 57
10 Skladišna primka 58
11 Primjer računa/otpremnice 59
74
POPIS TABLICA
Broj tablice Naslov tablice Stranica
1 Sistematski prikaz podjele
troškova prema različitim
kriterijima
12
2 Skraćeni prikaz izvještaja o dobiti
26
3 Poslovni procesi vezani uz
nabavu dugotrajne imovine
37
4 Pregled godišnjih stopa amortizacije prema Zakonu
o porezu na dobit
38
5 Troškovi obrta „Elba“ po
prirodnim vrstama
44
6 Udio ukupnih troškova 45
7 Uskladištivi i neuskladištivi troškovi obrta“Elba“
47
8 Ukupni rashodi 48
9 Rezultati poslovanja obrta
„Elba“
49
10 Izvadak iz popisa DI obrta
„Elba“
50
11 Kalkulacije i obračun profitabilnosti PVC stolarije
61
12 Kalkulacije i obračun
profitabilnosti aluminijske
stolarije
62
13 Podaci korišteni za izračun pokazatelja analize
poslovanja
63
14 Pokazatelji analize
poslovanja
63
75
POPIS SHEMA
Broj sheme Naslov sheme Stranica
1 Prikaz uskladištivih i
neuskladištivih troškova
6
2 Organizacijska shema obrta
„Elba“
42
76
IZJAVA
kojom izjavljujem da sam diplomski rad s naslovom OBRAČUN POSLOVANJA I
ANALIZA TROŠKOVA U PROIZVODNJI PVC STOLARIJE izradio samostalno pod
voditeljstvom prof. dr. sc. Mire Dimitrić, a pri izradi diplomskog rada pomagao mi je i
asistent Ivana Tomas. U radu sam primijenio metodologiju znanstveno-istraživačkog
rada i koristio literaturu koja je navedena na kraju diplomskog rada. Tuđe spoznaje,
stavove, zaključke, teorije i zakonitosti koje sam izravno ili parafrazirajući naveo u
diplomskom radu na uobičajen, standardan način citirao sam i povezao s korištenim
bibliografskim jedinicama. Rad je pisan u duhu hrvatskog jezika.Također, izjavljujem
da sam suglasan s objavom diplomskog rada na službenim stranicama Fakulteta.
Student Marko Filipović